可税性视角下刷单的税法规制

◆金 超

内容提要：刷单炒信问题为当下理论界和实务界一大棘手问题，本能起到有效治理作用的税法却被忽略了，因此亟待引起重视。文章从可税性视角探讨了刷单视同应税交易的法理逻辑，认为面对刷单治理困境，税法能提供有效的规制手段。对刷单征税不仅能够增加经营者刷单的直接成本，而且能够打通刑事追责通道，加大其违法成本。在具体实践过程中，除了税务机关严格执法外，还需要完善纳税信用评估、严格推广电子发票以及强化平台涉税责任。

随着电子商务的迅速发展，刷单炒信①本文所研究的刷单炒信是指电子商务经营者通过虚假交易以提高交易量从而提升自己商业信誉的行为。应运而生且成为制约电子商务健康发展的一个重要问题。尽管《电子商务法》《反不正当竞争法》《消费者权益保护法》等都对刷单炒信有所规制，从立法层面否认了刷单行为的合法性。例如，经营者刷单行为是对商品销售状况进行虚假的商业宣传，属于《反不正当竞争法》第八条规定的不正当竞争行为，根据第二十条规定由监督检查部门责令停止违法行为，处二十万元以上一百万元以下的罚款；情节严重的，处一百万元以上二百万元以下的罚款，可以吊销营业执照。武汉JSJZ电子商务有限公司刷单1861单，交易额达19.38万元，被湖北省武汉市工商局罚款30万元。②参见《武汉适用新<反不正当竞争法>查处首起刷单案》，《中国价格监管与反垄断》，2018年第7期，第32—34页。电子商务平台针对商户刷单行为也有多种惩治措施。例如，《淘宝网关于虚假交易实施细则》（2019年5月6日版）第十二条规定对于刷单经营者，将采取销量不累计、删除销量、屏蔽评论内容、信用积分清零、限制创建店铺等多种处理措施。③淘宝网关于虚假交易实施细则，https://rule.taobao.com/detail-533.htm?spm=a2177.7231193.0.0.731717eaESk Vaj&tag=self，2020年1月5日最后访问。2016年，国家发改委联合阿里巴巴等8家企业签署《反“炒信”信息共享协议书》，强调对刷单组织者进行联合惩戒。尽管如此，刷单炒信依然屡禁不止。为此有观点指出如果严格对电子商务执行税收法律制度，鉴于虚构销售额将缴纳大量税款，那么刷单行为就能得到有效遏制。④刘 宝，刘 芳：《维护市场公平竞争，当割除电商刷单“毒瘤”》，《中国商报》，2015年9月29日，第2版。但也有观点认为在减税降费背景下，考虑到刷单产生的巨大利益，旨在通过税收阻止刷单属于扬汤止沸。⑤高艳东：《信息时代非法经营罪的重生——组织刷单案评析》，《中国法律评论》，2018年第2期，第148页。面对争议，本文将回归税法本质，从合法性及合理性视角探讨刷单视同应税交易的法理逻辑，明确刷单炒信的税法规制路径。

一、刷单治理的现实困境

（一）成本低而放弃难

与其他高昂的营销方式相比，刷单不仅费用低廉而且见效快，能够在短时间内提高销售量，增加曝光机会，从而使得商家能够获得更多的利润。据美国的一项调查显示，经营者根据规则至少花费一年才能达到的评级，通过刷单在一天内即可完成。在刷单的成本和收益、消费者心理和竞争对手态势等因素的综合作用下，经营者有诸多的理由进行刷单。①卢代富，林慰曾：《网络刷单及其法律责任》，《重庆邮电大学学报（社会科学版）》，2017年第5期，第28页。

（二）牵涉广而发现难

第一，刷单模拟真实交易，发现难度增加。刷单在物流企业和众多刷手的配合下，不仅有真实的物流信息、资金支付，专业刷手甚至还会货比三家，浏览多个类似商品，重视与客服沟通，完全模拟真实交易。第二，匿名刷单的跨区域交易，增加了取证难度。经营者一般借助专业炒信平台，并不直接联系刷手，炒信平台利用互联网组织匿名的跨区域刷单，这就增加了取证难度。第三，刷单涉及平台利益，平台发现动力降低。规模是平台实力最有力的证明，商家刷单行为直接提高平台的交易额，间接增加了平台服务费收入，这就导致平台经缺乏有效治理商家刷单行为的内在动力。

（三）危害大而入刑难

针对刑法规制刷单行为，有观点认为刷单炒信仅是虚假宣传或商业欺诈行为，不宜认定为犯罪，而且经营者刷单行为也无法被现有罪名的构成要件所涵摄。②蒋 丽：《网络涉法行为的刑法谦抑性分析——以淘宝网恶意刷单为例》，《东南大学学报（哲学社会科学版）》，2016年第S2期，第93页。③叶良芳：《刷单炒信行为的规范分析及其治理路径》，《法学》，2018年第3期，第185页。此外，刷单调查取证难度较大且法不责众，间接导致其难以纳入刑法规制。④王华伟：《刷单炒信的刑法适用与解释理念》，《中国刑事法杂志》，2018年第6期，第95页。但也有学者认为当刷手对商品进行虚假评价时，情节严重的，经营者可能构成虚假广告罪。⑤阴建峰，刘雪丹：《网络刷单行为可能触犯五项罪名》，《检察日报》，2017年4月17日，第3版。就目前而言，刷单形成的虚假销售量和带来的用户评价是否能构成广告争议还较大，因此也尚无以虚假广告罪刑事追责刷单炒信的司法判例。

二、税法治理刷单的前提分析

（一）税法治理的必要性

税法治理刷单炒信首先要判断刷单是否将对经营者产生巨大的税负成本，即税法治理是否具备必要性。《电子商务法》第十一条规定电子商务经营者应当依法履行纳税义务，并依法享受税收优惠。如果刷单产生的税负成本对于经营者而言微不足道，那么对于刷单进行税法治理也就无从谈起。根据《增值税暂行条例实施细则》，个人经营者销售货物的增值税起征点为月销售额5000元～20，000元，因此按照《增值税暂行条例》第十七条规定，刷单将使广大个人经营者轻易突破税收起征点，面临全额缴纳增值税的风险。⑥《增值税暂行条例》第17条规定纳税人销售额未达到国务院财政、税务主管部门规定的增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，依照本条例规定全额计算缴纳增值税。此外，刷单将导致经营者难以享受到税收优惠，同时面临更高的税率和更重的税负。根据财税〔2019〕13号文，年度应纳税所得额不超过300万元的小型微利企业，对年应纳税所得额不超过100万元的部分，实际按5%的税负缴纳企业所得税，对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，实际按10%的税负缴纳企业所得税。刷单导致营业收入急剧增加，一旦应纳税所得额超过300万元，企业经营者将不再享有税收优惠，其税负将由原来的5%增加到25%。

刷单对经营者的税负体现在两个方面，一是直接税负，对于刷单产生的账面销售额，经营者需要承担相应的增值税和所得税；二是间接税负，刷单产生的账面销售额会影响到真实的销售额，导致真实的销售额承担比原本更高的税率。对于经营者没有设置账簿、逾期不办理纳税申报或申报的计税依据明显偏低，又没有正当理由的，税务机关有权按照营业收入的多少进行核定征收。税负成本加上单笔几元到十几元不等的刷单佣金，将导致经营者回收成本、创造利润面临巨大风险。

（二）税法治理的可能性

当下刷单已产业化，参与主体主要涉及刷手、炒信平台、物流企业和经营者四方。前三方因为刷单所获取的是非法收益，而非法收益同样具备可税性，受到税法的规范。①国内诸多著名税法学者例如张守文教授、熊伟教授等皆主张违法收益具备可税性。参见张守文：《论税法上的可税性》，载《法学家》2000年第5期；熊伟：《非法所得的可税性》，载《财税法论丛》，2004年第5卷。但是经营者通过虚假交易产生的是虚假收益，税法又是否可以规范？

张守文教授在国内首次提出征税应当具备法律上的可税性，既要从经济上的承受力、征税平等性和普遍性等方面来考虑法律上的合理性，又要从狭义的制定法、宪法、民意和公平正义的法治精神角度考虑征税的合法性，而其中收益性是可税性的基础因素。②张守文：《论税法上的可税性》，《法学家》，2000年第5期，第12—14页。在传统的可税性理论下，收益被主要分类为货币性收益和实物性收益，有形收益和无形收益，既得收益和预取收益，合法收益和违法收益，其中无形收益和预期收益一般认为不宜征税。③张守文：《收益的可税性》，《法学评论》，2001年第6期，第20—22页。刷单会增加经营者的曝光度，成为经营者的无形收益，也会提升企业未来的销售量，成为经营者的预期收益。但是这些都是刷单后产生的收益，并不是刷单行为本身同时带来的收益，而刷单行为本身并没有产生收益。传统可税性理论的收益观建立在真实收益的基础上，认为只有存在真实收益时才可税。但是现行税法也规定对视同销售行为应进行征税，例如出于税收征管秩序和企业整体利益的考量，对企业无偿赠送行为也会进行征税。传统可税性理论忽视了对虚假收益的探讨，但虚假收益同样存在可税性问题。

本文所探讨的虚假收益，也即名义收益，是指商品的销售方通过虚构商品交易而获取的并不存在的收益。在传统的零售经济下同样存在虚假收益问题。例如，奶茶店雇人排队买奶茶，如果奶茶被顾客喝掉且没有付费，那么即是赠送，视同销售。如果顾客表面上付费价格极低，由于没有合理的理由，那么即可以核定征收。如果奶茶没有被喝掉，而是被退回，同时体现在记账记录上，那么销售退回就不用纳税。但是如果没有体现，其实就产生了与电子商务环境下同样的问题，即商品所有权未发生转移是否应当纳税？更多的情况下此种方式产生的收益，一般并不会被商家入账，同时由于现金交易和商品销售情况难以掌握等导致征管困难，此种交易方式基本上被视作为营销手段，税法也就难以干涉。

传统零售经济产生虚假收益金额小而且影响范围也小，这部分的税是否应该征收其实讨论的实际意义并不大。随着电子商务迅速发展，刷单产生的虚假收益金额、影响范围和后果是传统零售经济根本无法比拟的。互联网条件下，资金支付和物流记录、商品销售情况都能进行追溯，这就为税法干涉提供了基本条件，那么此时就有必要从合法性和合理性方面探讨经营者刷单产生的虚假收益的可税性问题。

三、刷单交易的可税性分析

（一）刷单征税的合法性分析④本部分所讨论的“税法”仅指狭义上的税收制定法，本文其他部分讨论的“税法”若无其他说明是指包括税收刑事法律等在内的广义上的税法。

1.税收实体法

刷单如果是将商品真实的发出，且最终并没有收取刷手的购买价款，那么就是经营者的无偿赠送行为，视同销售，当然应该纳税。但现实中绝大部分的情况是经营者并没有真实发出商品，商品所有权没有发生转移，经营者也并没有真实地获取收益。正是因为没有进行真实的商品交易，刷单交易才会被认为既不用交纳增值税也不用交纳所得税。然而，是否有收益并不是征税的必要条件，商品所有权是否转移同样也如此，如将自产的货物用于非增值税应税项目同样要缴纳增值税。对于虚假交易的税收问题只有在国家税务总局2012年第33号公告中规定了“纳税人虚开增值税专用发票，未就其虚开金额申报并缴纳增值税的，应按照其虚开金额补缴增值税”，但是刷手是自然人，其获取的应当是增值税普通发票，因此如果对于刷单产生的增值税进行实体法上的征收，该项规定并不能提供法律依据。

发生应税销售行为，在经营者收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，增值税的纳税义务就发生。以淘宝为例，淘宝交易由支付宝先收取货款，当商品确认收货或逾期确认收货后，支付宝会自动将货款支付给经营者。尽管多了支付宝先行收取货款这一程序，但依然属于直接收款，并不属于《增值税暂行条例实施细则》第三十八条规定的其他销售结算方式。那么不论货物是否已经实际发出，在经营者收到支付宝转入的销售款时，就产生了纳税义务。因此并不影响对经营者在实体上进行课税。但是，无论是《增值税暂行条例实施细则》还是《增值税法》（征求意见稿）都规定销售货物是指有偿转让货物的所有权，视同应税交易除外。而《增值税暂行条例实施细则》规定视同销售货物时采用的是列举式的立法模式，因此在经营者提供证据证明是刷单交易时，并不能再进行征税。

刷单产生的收入既不是免税收入也不是不征税收入，如果将刷单作为与企业真实收入有关的一种营销活动，由于刷单并不合法，这就导致刷单产生的虚假收入和佣金也无法作为一项支出在计算应纳税所得额时进行扣除。因此，从“减”的角度看刷单收入没有不进行纳税的理由。但是在计算企业应纳税所得额时，刷单交易尽管已经签订销售合同，收入金额也能可靠地计量，但是企业并没有将商品所有权的主要风险和报酬转移给刷手，从实质重于形式的角度看，刷单交易不应确认收入的实现。个体工商户应纳税所得额的计算同样以权责发生制为原则。收入并不等同于所得，因此不管是个人还是企业经营者，只要有充分证据证明是刷单收入，实际没有产生所得，就不用缴纳所得税。

2.税收程序法

刷手和经营者之间的买卖行为以虚假的意思表示实施，根据《民法总则》第一百四十六条的规定，属于无效的民事法律行为。那么在其被认定为无效后，应当恢复原状。经营者根据税收实体法对刷单交易进行税收缴纳后，能否以多缴纳税款的名义，根据《税收征收管理法》第五十一条规定申请退还呢？正如上市公司宁波圣莱达电器股份有限公司全资子公司宁波圣莱达文化投资有限公司在2015年度虚构影视版权转让业务，虚增利润1000万元，在2018年被证监会顶格处罚60万元后，申请退回了250万元税款。①马梅若：《“190万元”后的大问题》，《金融时报》，2019年7月20日，第4版。

我国学界普遍认为《税收征收管理法》第五十一条没有对纳税人的主观状态进行表达，笔者认为其实不然。②持此主张的，例如刘勇：《溢缴税款的返还——<税收征收管理法>第51条的解释论》，载《南京大学法律评论》，2017年第2期，第179页；王云霞：《我国多缴税款退税及其救济——兼论我国<税收征管法>（征求意见稿）第85条之完善》，载《税法解释与判例评注》2016第7卷，第188页。第五十一条强调纳税人“发现”自己多交了税款，可以向税务机关申请退税，而《现代汉语词典》将发现解释为“经过研究、探索等看到或找到前人没有看到的事物或规律”。针对这部分多交的税款，经营者在纳税之时就是知晓的，而不属于纳税之时没有看到或并不知道的情况。因此从文义解释出发，经营者在缴纳了刷单产生的税款之后，就陷入了发现不能，并没有权利就这部分税款申请退税。联系第五十二条，这种发现应该是来自经营者纳税时本身的计算错误等失误，而非主观故意。

经营者为了刷单向税务局多缴纳税款的行为，也是一种欺诈行为，让税务局陷入错误认识，多征收了税款。根据体系解释，欺诈人无权撤销纳税行为。但是第五十一条又强调了对于纳税人多缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还，也就是说这是税务机关的义务而非权利。但是基于刷单行为的运行机理，税务机关自身其实很难发现，即使刷单被其他行政机关、司法机关和平台经营者发现和认定，也不能作为税务机关发现而退税的依据。因为其并不是税务机关发现的，多缴税款并不能归责于税务机关的原因。尽管针对未缴和少缴税款，第五十二条对纳税人的主观状态进行了明确规定，纳税人多缴税款的主观状态似乎有所缺失，但对于经营者刷单而缴纳的税款不予退税符合现行《税收征收管理法》，正如《广东省云浮市地方税务局关于范某某申请退税问题的批复》中指出，从第五十一条的精神来看，纳税人主观原因造成多缴税款的，不予退税。从惩治效果看，不予退税也有利于避免经营者的侥幸心理。如果刷单税款征收后经营者有权要求返还，在难以刑事追责经营者的前提下，经营者又可以将这笔返还的税款去缴纳行政处罚的罚款，这将导致惩治刷单的措施大打折扣。

3.刷单征税不会导致对刷单行为合法性的承认

在讨论违法收入的可税性问题时，有学者认为“凡列入征税对象的物件或事物，都意味着国家承认了它们的合法性”。①马国强：《税收学原理》，北京：中国财经经济出版社，1991年版，第230页。但张守文教授就指出征税机关的任务主要在于“关注是否合乎税法规范”，而不在于关注纳税人的行为是否违反其他法律。②张守文：《论税法上的可税性》，《法学家》，2000年第5期，第18页。因此对刷单收入进行征税和刷单行为是否合法无关。认为税务机关对刷单行为征税就默许了刷单行为的存在观点并不准确。③刘 宝，刘 芳：《维护市场公平竞争，当割除电商刷单“毒瘤”》，《中国商报》，2015年9月29日，第2版。税务机关的任务在于关注对于刷单收入征税是否符合现行税法，因此在经营者提供证据证明是刷单收入的前提下，税务机关可以不再征税，否则就有权征收。

（二）刷单征税的合理性分析

首先，从经营者角度看，刷单客观上并没有直接增加经营者的经济能力，因此就刷单收入经营者并不具备纳税能力。在经营者没有提供证明的前提下，税务机关应相信其交易记录。在经营者证明收入是通过刷单产生的，税务机关将不再征税，这也正是从经营者的纳税能力进行的考量。在现实中，一方面由于交易记录完整，经营者难以充分举证，另一方面经营者如果举证自己存在刷单行为，还将遭到平台和法律的处罚。电子商务经营者普遍为小微企业和个人经营者，减税降费背景下，经营者进行刷单所形成的虚假收益将使其难以享受到税收优惠，因此进一步对小微企业和个人经营者进行税收优惠与刷单征税并不冲突，相反将有利于刷单问题的有效治理。

其次，从税务机关的角度看，对刷单收益课税是征税效率的必然要求。税法一定程度上需要着眼于交易的外观形式。④汤洁茵：《形式与实质之争：税法视域的检讨》，《中国法学》，2018年第2期，第254页。刷单交易完全模拟真实交易，如果要求税务机关在征税前主动将刷单收入进行剥离，不仅难度巨大，而且会增加征税成本。因此税务机关只需根据经营者的财务记录结合交易记录进行审查，至于是否属于刷单收入由经营者向税务机关进行举证。

最后，从税法惩治效果角度看有必要对确认为刷单交易但未进行交税的再补缴税款。第一，如果刷单交易相应的开出了发票，根据《发票管理办法》第三十七条规定虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款。笔者认为对于已经开出发票的刷单交易而言，其严重破坏了发票管理制度，应当与虚开增值税专用发票一样补缴税款。《增值税法》（征求意见稿）规定视同应税交易采用了概括式立法模式，这不仅使国家税务总局2012年第33号公告有了上位法依据，而且也为未来对虚开增值税普通发票进行税款补缴留下了空间。第二，目前刷单交易更多的是未开发票。纳税人编造虚假计税依据的违法成本较低，根据《税收征收管理法》第六十四规定由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。由于刷单交易并不实质征税，因此该条款难以适用。在经营者提供证据的前提下刷单即不征税，那么经营者虚构交易扰乱税收秩序的行为，税法将无能为力。电子商务环境下，资金、物流等交易记录的齐全性为没有发票情形下补缴税款提供了可能。因此有必要对刷单收入进行课税，以增加其税收违法成本。由于增值税对应每笔刷单交易，对经营者补征税款，也有利于最大程度地进行正相关惩罚。第三，从刷单的税法治理角度看，在目前刷单交易日益猖獗的背景下，对确认的刷单交易进行税款补缴，将会有效遏制经营者刷单的动机。第四，也有利于防止真实交易的税款流失。在目前刷单惩治力度有限和《电子商务法》明确全面征税的前提下，很可能会出现经营者将真实收入伪装成刷单收入，以逃避税款的情形。

四、税法规制刷单的保障

（一）税务机关严格执法

尽管税法并没有规定对电子商务进行免税或者不征税，但我国电子商务领域内逃税现象比较严重，尤其是长期以来一直没有对C2C电子商务进行征税。如果对电子商务经营者真实交易都不进行征税，那又何谈对刷单形成的虚假收益进行税收征管呢？由于互联网的虚拟环境，销售货物地难以确定，如果电子商务个人经营者不办理税务登记，那么电子商务个人经营者就没有明确的主管税务机关。税务机关无法清晰地认识到自己的管辖对象范围，从而不作为地放弃税收管辖权，导致税收流失。①董 蕾，王向东：《数字经济下C2C电子商务课税的挑战与对策》，《税务研究》，2019年第9期，第92页。

如今《电子商务法》明确了电子商务经营者的纳税义务，需要税务机关积极作为，严格执法，防止电子商务领域内税收流失。税务机关应当要求平台经营者积极配合，完成平台内经营者的税务登记。对于已经办理税务登记的，应当要求经营者依法进行纳税。鉴于现有税务机关对电子商务征税的困难，有学者提出设立网络税务机构，对电子商务的税务进行专门管理，将作为自然人的经营者的信息推送给主管税务机关。②高金平，李 哲：《互联网经济的税收政策与管理初探》，《税务研究》，2019年第1期，第79—80页。也有学者指出应当成立网店专门税源管理部门，进行税款征收。③苟仁金，张耀予，郑贤龙：《强化网店涉税行为管理的思考》，《税务研究》，2018年第1期，第117页。在电子商务税收流失严重和税务机关难以严格执法的背景下，笔者也认为有必要建立专门的税务机构以促进税收的征管。同时这也有利于破解有学者担忧在对电子商务严格征税后，地方行政机关会基于税收利益，而选择性地处罚刷单。④高艳东：《信息时代非法经营罪的重生——组织刷单案评析》，《中国法律评论》，2018年第2期，第148页。

（二）完善纳税信用评估

刷单的产生与泛滥依赖于电子商务下的信用经济。为此应当完善电子商务领域的纳税信用评估，将纳税信用评估与信用经济有机结合。对于纳税信用评估，目前我国制定了《纳税信用管理办法》，但只针对查账征收的企业纳税人，个体工商户由省税务机关制定纳税信用管理办法，这将导致电子商务经营者适用不同的纳税信用评价，不利于对电子商务经营者进行统一的纳税信用评价。对于电子商务经营者，应当出台统一的纳税信用管理办法，评定纳税信用等级。信誉是电子商务发展的基石，为此应当将经营者的信誉与其纳税信用相结合，即将纳税信用评价与平台经营者对电子商务经营者的评级相挂钩。同时将纳税信用等级在店铺页面进行显示，由消费者进行监督。税总发〔2017〕101号文件强调了要加强个人信用与企业信用之间的联动，这在电子商务中尤为重要。要最大程度发挥纳税信用评价的作用，应当将经营者的纳税信用等级与个人信用相挂钩，限制经营者在纳税信用等级较低时，个人再次向平台经营者申请营业的情形。

（三）严格推广电子发票

国家税务总局2015年第84号公告规定在2015年12月1日起全国推行增值税电子普通发票，并认可了自行打印的电子发票与纸质发票具有同等法律效力。尽管推行电子发票会存在企业入账难、尚无统一的电子发票应用服务机构和技术平台等现实困境。①戴新竹，黄 洵：《税收征管语境下的电子发票应用》，《税务研究》，2016年第3期，第74页。但在电子商务中严格推广和出具电子发票具有可行性和必要性，尤其对于治理刷单而言。第一，在线下交易时，每笔交易是否开具发票难以把控，但是在线上交易时，每笔交易都会有相应的支付和物流记录，可以一一对应，而且电子发票可以自动出具，供消费者自行下载。第二，对于没有按规定开具发票的，且没有合理理由的，可以认定为属于刷单交易，这将使刷单易于辨认。第三，经营者为刷单进行开票，使对刷单收入进行征税更具合理性，也为经营者纳税以后依然可以以虚开发票罪进行刑事追责提供行为依据。

（四）强化平台涉税责任

要通过税法来治理刷单，必须要加强平台在其中的涉税责任，促使平台能积极治理经营者的刷单行为。目前《电子商务法》规定了平台经营者应保存交易信息不少于三年，应向税务部门报送平台内经营者的身份信息与和纳税有关的信息，并应当提示不需要办理市场主体登记的电子商务经营者按规定办理税务登记并规定了相应的法律责任。明确平台经营者在电子商务中的涉税责任，有利于推进对电子商务经营者的全面征税。

进一步加强平台经营者涉税责任主要体现在两个方面。第一，作为扣缴义务人。由于电子商务平台内经营者数量众多，平台经营者又全面掌握了交易信息，为此可以委托处于交易核心地位的平台经营者代收代缴，既能提高征税效率，又能防止税收流失。②徐 特：《基于电子商务的税征管理研究》，浙江大学2018年硕士学位论文，第29—30页。由于电子商务当事人往往约定采用电子支付方式进行付款，那么在电子支付服务提供者收到货款后，即可直接进行增值税的代扣代缴。第二，代为开票。通过电子商务平台来开具发票，能让平台经营者起到审查交易的真实性的作用，如果平台经营者没有起到谨慎审查义务，对是否具有真实交易采取放任态度，那么属于为他人虚开发票，平台经营者将受到刑法的制裁。

五、结论

在刷单直接成本低且难以发现的背景下，治理刷单炒信，就是要提升经营者进行刷单的直接成本，而对刷单交易进行征税，就能促使广大电子商务经营者受制于刷单交易带来的沉重税负，主动不再刷单。基于刷单属于虚假交易，其产生的虚假收益在电子商务下的可税性问题也值得讨论。对于确认为刷单交易的已经交税不予退还，没有交税的，应补缴税款，既能维护税收秩序和威严，发挥税法在维护电子商务交易秩序和现代社会治理中的重大作用，又能进一步加大经营者刷单的违法成本，起到威慑作用。但是要通过税法治理刷单，首先税务机关要能严格依法对电子商务进行全面征税。当然前提是严格推广电子发票，从中也可以进一步加大平台经营者的涉税责任，以破解目前的刷单的治理困境。