全面预算管理与内部控制的协同策略探讨

叶陈毅，杨 蕾，管 晓，陈依萍

河北地质大学，河北 石家庄 050031

随着世界经济的全球化进程日益加快，我国企业竞争也趋向白热化。市场经济越发达，市场风险就越高。企业的管理者不仅要关心当前的经营成果，而且要关注未来的发展前景，防范未来的经营风险。公司如要在市场经济的浪潮中稳操胜券，唯有持续改善全面预算与内部控制管理体系。发达国家的大中型企业预算内控体制构建发展历史较长，拥有相当成熟的经验。而我国全面预算内控管理刚起步，处于初步探索时期。由于企业管理者的选择与管理环境的影响，两者之间的关系在企业管理实践中并未受到重视和关注，管理者只孤立地看重两者的制定与实施，却未能在企业整体层面把握全面预算管理与内部控制制度的协同，内部控制不严，造成预算只能是“纸上谈兵”，致使企业不能达到预期的经营管理目标。为此必须仿效国外模式，结合实际国情，建立中国特色的全面预算内控管理体系。在目前我国企业倡导资源优化、战略转型、产业升级的形势下，特别是我国经济面临新常态发展时期的新背景，迫切要求改革管理模式，推行科学管理，提高经营效益，改善管理活动中的不足。实践证明：科学合理的企业全面预算内控管理，是顺应现代企业制度的内部需求，有助于节省交易成本，赢得丰厚的经济效益，明显提升核心竞争力，具有非常重大的现实价值。

1 厘清全面预算管理与内控制度的涵义界定

全面预算管理作为企业财务管理手段，在企业日常运营过程中发挥着重要作用。利用全面预算管理可整合企业内部资源，优化资源配置，将总体发展目标细化，控制日常经营活动，在完成各阶段和各部门预算标准的情况下，逐渐实现企业总体经营目标和发展战略[1]。全面预算管理可优化配置企业管理过程中财务及非财务资源指标，实现对财务管理系统全方位、全部门及全员的梳理，组织协调各部门生产经营活动，使管理者及员工在运营过程中有章可循，而非盲目组织生产经营活动。

管理者建立企业预算管理体系，依据其预算目标考核各部门业绩，防范公司运营偏离总体发展目标的同时，细化的预算组织目标还可有效监管公司的目前运营状况及下属员工的工作业绩[2]。与此同时，预算管理可协调企业各个组织要素之间的关系，合理分配企业内部资源，将总预算目标细分到各个组织部门，协调各部门的生产经营活动，贯穿企业采购、加工、生产、销售的各个环节，使各部门协同配合，把控企业的资金管理，实现企业资源的最优配置，力图达到企业预算目标[3]。预算管理体系可督促管理者恪尽职守，依据预算目标，降低企业生产运营成本，促进企业经营业绩的提升。

内部控制是企业平稳可持续发展的重要保障，可监督激励企业管理者、公司员工及股东等利益相关者以企业总体利益为出发点，自觉维护公司利益，促进企业价值的提升及总体目标的实现[4]。内部控制是特定单位的各级管理层，利用公司内部各部门及各个生产流程的组织分工而建立起的相关者之间相互约束又相互促进的机制[5]。内控可保障公司运营资本及经济资源的安全、完整，确保公司内部各个利益相关者自觉履行相应义务，防范管理者及其下属员工做出有损公司利益的举动。内部控制制度的完善可规范企业运营管理过程，促使各部门机构、各组织成员协调配合，保证管理制度的实施效果[6]。

内控体系对各部门的生产、经营过程均具有制约作用，如不相容职务相分离机制，将不同职能分配给不同部门管理。会计与出纳则为最典型的范例，出纳负责实物资金的运转，而会计则根据日常资金运作实行账务处理。会计与出纳不定期进行账实核对，保证实物资金与账务一致，二者相互制约，可有效防范相关人员挪用公款谋取私利，损害公司利益。内部控制并不仅仅是针对企业员工的管理制度，而是从企业总体发展战略的视角出发，对企业运营的宏观把控，贯穿于企业各个职能部门、各机构员工及各生产经营流程。可客观评价考核各组织要素的执行效果，是实现企业经营目标和发展战略的有力保障[7]。

当今时代越发达的市场经济面临的风险越高。预算管理作为企事业单位财务管理的重要内容，掌握着经济命脉，而高水准的内控制度有助于把控预算管理实施环节，确保资金合理使用。

2 全面预算管理与内控制度之间紧密的融合关系

全面预算管理与内控制度的协同，在企业运营中发挥着不可磨灭的作用[8]。在目前我国企业倡导资源优化、战略转型、产业升级的形势下，特别是我国经济面临新常态发展时期的新背景下，迫切要求改革管理模式，推行科学管理，提高经营效益，改善管理活动。实践证明：科学合理的企业全面预算内控管理，是顺应现代企业制度的内部需求，有助于节省交易成本，赢得丰厚的经济效益，明显提升核心竞争力，具有重大现实价值[9]。

全面预算管理作为整合性管理系统，可指导公司经营发展方向[10]，成为企业持续运营的导向。企业日常经营核算都是以预算目标为导向，应充分发挥预算管理的激励约束作用，客观公正考核企业高管及其下属的工作业绩，并积极推进奖惩机制的执行[11]。预算为考核评价管理者和各部门员工的工作业绩提供依据，如果缺少这个标准，就很难提高公司内部控制质量，所有者与经营者也缺少评价其各自应得利益的依据。内控体系全面把控管理者及其下属的权力、责任和利益，同时制衡所有者与管理者之间的利益冲突，充分保证预算管理的实施效果[12]。

预算和内控并不只是相关职能部门的活动，需注重企业总体效益的实现。企业全体员工都是命运共同体，需统筹分配全体人力、财力、物力等资源，优化企业资源配置，实现企业转型升级[13]。内控作为内部整合系统，可保证预算管理实行过程中获得可靠信息，促进管理者高质量决策，同时客观考核管理者和下属工作人员的执行效果，杜绝或预防企业员工的行为违背法令规章，保证预算的顺利执行[14]。内部控制体系评估鉴定结论构成部分外部审计报告，是公司治理执行效果的反映。假若缺少健全的内控体系，其外部披露的财务报告信息必将遭到信息使用者的质疑或问责。预算和内控作为公司治理手段，预算把控总体目标并将其细化，内控保证预算的执行效果，二者协调统一、相互促进[15]。

全面预算管理与内部控制是企业平稳运营发展的有力支撑，二者相互协同才更有利于企业实现预期组织目标。如图1所示，全面预算管理与内部控制体系主要体现为三大特征：一致性、相关性和互补性。

一致性是相对于总体目标而言的，全面预算管理和内控体系都是为了实现企业总体发展战略而制定的管理制度。全面预算管理是以最终预算指标为导向，监督制约企业各部门的生产经营流程，使各个管理部门在实现各阶段的预算指标的前提下，逐步实现企业总体预算水平。内部控制制度是为保证企业整体目标的实现，管理组织内的日常经营活动，采用相关的制度约束企业员工各司其职，积极自觉履行相应责任义务，有效防范员工为谋取个人利益而有损公司整体利益，保障管理效力和治理效果。

图1 全面预算与内部控制融合的特征

相关性体现在二者的实施原理上，全面预算管理与内部控制制度协调一致，高度融合。二者的实施过程均体现在企业日常管理过程中，全面把控企业生产经营的各个流程。一方面促进企业绩效的提高，指引总体发展方向。企业预算管理可对企业资金实行统筹管理，保障企业有充足的现金流应对公司的日常危机，同时内部控制制度可以有效监管资金流入和流出的过程，把控资金流向从而保证企业资金的正常运作，防范相关工作人员徇私舞弊的行为。

另一方面，二者的融合作用可监督与激励高层管理人员合理决策，运用全面预算管理相关数据指标对企业总体经营状况全面把控。熟知企业现阶段存在的问题及与预算总目标的差距，从而采取相应措施及时补救财务管理缺陷。而内部控制体系则是高层管理人员财务管理手段，内控可使各部门形成相互促进且相互制约的机制，有利于高级管理人员的监督和管理。

互补性是基于工作机制的视角，全面预算管理和内部控制体系在实施过程中互相推动、互相弥补。财务预算管理可定量评价相关指标，将企业运营目标量化，使其表现形式更加直观，更有利于高管依据相关指标数据了解企业运营过程中存在的问题，针对现阶段经营状况及时决策并采取有效措施。内部控制则弥补了企业运营过程中部分绩效指标无法量化的不足，遵循相关内控制度的约束可监督管理企业运作过程，使企业日常经营有法可依，有章可循，从而促进企业总体绩效目标的实现。

3 透析企业在实施全面预算管理和内控制度中的现实困境

目前大部分企业内控和预算制度不健全，高管责任意识低下，没有充分履行相应职责，内控体系对高管的约束不足，公司治理体系和治理能力有待改善。

3.1 高管内控意识薄弱，企业预算水平低下

企事业单位良好内部控制环境的营造离不开管理当局较高的内控意识，然而内控意识薄弱是企业普遍存在的问题。部分高管不重视内控制度的实行，导致管理体制错位，使披露的财务信息无法保证真实可靠。预算作为内控指标的组成部分，与内控息息相关。然而预算编制主观性较强，繁杂的审批程序使企业审批效率低下，审批预算在执行中未能整合预算目标，实现最终效益。通常是“重预算，轻执行”，鲜有相应的协同效应，无法保障资金的监管安全及其运营效益。全面预算管理和内控体系作为公司治理的重要手段，被高管误认为拥有健全的制度体系就能达到预期目标，而未意识到监督和执行并非等同，完善的制度体系并非能保证政策的有效落实。

3.2 经理人“逆向选择”导致管理制度失效

大部分企业所有权与经营权分离，所有者和管理者产生代理关系，导致信息不对称、剩余控制权及剩余索取权的配置不对称等问题的存在。而所有者与管理者利益不一致，管理者为谋求自身利益，会依据自己的职位优势，采取高风险、高个人回报的决策，置企业长远发展于不顾，损害其他利益相关者的合法权益。高管趋向个人利益的弊端损害了企业整体组织环境。若没有有效健全的防控监管机制，内部控制与预算管理形同虚设，利用管理体制的空白，将其演变为企业高管谋求个人利益的工具。无法对管理者起到约束作用，监督制约高管行为，高管的逆向选择将严重损害企业利益。

3.3 预算执行有失规范，绩效考核不严谨

全面预算管理、内部控制体系与高管业绩评价、激励机制相互背离，难以适应现实社会的迫切需要是企事业单位预算管理中面临的现实困境。预算是以企业绩效为总体发展目标，并将目标细化，依据内部控制体系保证其实施。然而企业在执行过程中并未能充分发挥预算管理的效力，执行过程不规范，对于业绩指标的考核未能与内控目标紧密结合，导致预算管理、内部控制与业绩评价相脱节，无法充分发挥其作用。企业高管绩效考核标准不合理，无法准确考察员工绩效并对其评估，历年指标与今年指标错位混乱，丧失指标评价的准确性。在对员工整体的评价中，预算管理考核业绩时所占比重较小，因未受重视而造成员工消极懈怠。因此需要规范预算执行过程，细化绩效考核指标，才可促进企业总体目标的实现。

3.4 缺乏合理的治理结构，管理体系主体缺位

部分企业存在高管“一枝独大”的现象，企业管理者控制企业运营。受旧制度的束缚，高层管理人员作为企业内部体系及机制的制定者，高管权力高于一切，导致内控制度与预算管理体系对高管的制约作用大大削弱，丧失管理体系的绝对地位。公司内部治理在高管权力执行过程中无法发挥充分作用，治理结构不合理，未形成各级各部门相互约束又相互促进的体制。高管以权谋私，下属擅离职守的现象屡禁不止，公司治理体系未能实现对各部门的有效监管，公司治理能力较弱。尤其是在企业的财务内控方面，未能有效制定风险防控机制。当企业遇到财务危机或资金无法周转等情况时，高管无法提前依据风险防控机制识别相关风险，而在危机发生时因没有完善的内部治理结构，导致高管为逃避责任互相推脱。

4 协调企业全面预算管理与内控制度关系的策略抉择

通过深入分析企事业单位预算管理与内部控制制度协同关系及其在执行过程中存在的问题及其成因，本文提出以下对策建议：

4.1 加强预算管理认知，提高内控体系意识

预算与内控制度密不可分，应深化高管对预算与内控制度的认知，增强内部控制与预算管理意识，促进预算与内控的政策协同，营造良好的内部管理环境。提高管理者的内控意识，可督促高管的组织行为与企业总体发展目标相一致，遵循内控体系建设总目标，严格把控预算指标的执行。充分发挥预算管理的目标作用及内部控制体系的监督约束职能，推动制度体系的有效实施，完善预算管理体制。管理者及其下属应充分认识到全面预算与内控制度的协同效应，不要让制度体系束之高阁，充分发挥其在公司治理中的效应，营造良好的制度环境。如提高企业精神管理水准，规范企业管理理念，创新授权管理方式，深化落实管理制度等软实力方面的约束机制，为企业运营创造良好的制度环境，推进管理体系和内控机制的实现。加强企业管理者的内控意识，还需身体力行，将内控与预算落实到实践中，充分发挥体系的监督和管理作用。内控可强化预算的管理职能，预算管理可改进内控操作机理，二者协力服务总体发展目标。

4.2 建立完善奖惩机制，落实执行体系制度

以企业财务绩效为最终考核目标，强化预算管理的指标监督职能，促进预算管理的执行，并对其采取定期风险评估的举措，深化落实管理制度。借助科学合理的内控制度可保证预算管理的有效实施，推动实现企业目标。完善制度体系的制定与奖惩机制的落实均是企事业单位预算管理和内部控制制度取得成效的关键。完善的制度体系可约束高管及公司职工的日常活动不与公司总体目标相背离，灵活的奖惩机制可激励和监督企业员工努力促成企业价值的提高，明确员工的工作目标，防范其为谋求个人利益而有损公司长远发展。同时将公司管理的不同职能分别授权不同的部门，即不相容职务相分离，落实层级衔接责任制，促成相互制约又相互促进管理体制的实现。

4.3 构建完善预算制度，强化预算目标考核

完善的预算管理制度有助于高管依据预算信息合理决策，对公司经营状况实施宏观调控，在内部控制制度的约束下，合理分配企业资源，促进企业实现总体目标。预算目标是企业预算管理的总体方向，保证预算制度的执行效果，应强化目标考核，规范预算行为。加强企业信息化管理，借助大数据、区块链等先进技术宏观分析公司日常财务指标，制定合理可行的预算目标，并将预算目标数据化、可视化。同时在制度落实过程中，精简审批流程，完善审批程序，优化企业全面预算管理与内部控制的协同作用，提高企业管理效率。

4.4 优化公司治理结构，改善内部管理体系

完善的公司内部及外部治理结构可营造良好的预算和内控组织实施环境。公司监事会应充分发挥其监督作用，防止出现“内部人控制”的现象。全面预算和内控制度的着眼点都是企业总体利益，努力创造良好的内部制度约束机制，改善公司治理结构，提高企业经营效率。借助预算平台创建内控报告与考核机制，将全面预算纳入业绩评估与奖惩约束机制中，贯彻落实全面预算管理。同时在全面预算执行过程中运用内部控制体系实施审计和监督，做到事前预防、事中控制，使企业在管理决策过程中可遵循相关规章，实现预算目标，促进企业长远发展。