企业年报审计重点内容及应对策略浅析

2020-02-04董卫霞

商场现代化 2020年24期

摘要：随着经济的不断快速发展，经济业务类型不断更新，审计业务面临的问题越来越复杂。财务人员能力不足造成的财务信息错报及人为造假串通舞弊事项，使社会审计难度加大。会计师事务所在业务承接及保持时，应当进行风险评估，确定审计风险领域及重点内容，制定有针对性的审计计划和审计应对策略，可以较好地提高审计质量降低审计风险。

关键词：工作目标;风险评估;重点内容;应对策略

会计师事务所需切实担负起经济市场财务信息质量“看门人”职责，深入运用风险导向审计理念与方法，保持职业怀疑与职业谨慎态度，勇于直面问题，敢于坚持原则，综合考虑业务复杂程度、审计资源、胜任能力、工作时间要求等因素，统一全所的项目管理和人员委派，确保项目组成员具备胜任能力和必要素质并承诺遵守职业道德要求，密切关注经济环境变化对上市公司经营情况可能产生的影响，严格贯彻风险导向审计理念，充分识别和评估可能存在的重大错报风险，特别是舞弊导致的重大错报风险，制定高质量的审计应对策略，对提高审计质量降低审计风险有着十分重要的意义。

一、工作目标

总体目标是通过年度财务报表审计工作，促进被审计单位及所属子企业进一步规范会计核算和财务管理，提高会计信息质量，强化内部控制，防范和控制财务风险。

注册会计师根据有关年度财务报表审计的要求，按照《中国注册会计师执业准则》的规定，在对被审计单位及所属子企业内控制度进行了解测试及风险评估的基础上，对企业编制的财务报表的真实性、合法性和完整性进行全面审计，对企业内部控制制度体系建设及执行情况做出客观评价。

二、风险评估

对新承接的审计业务，注册会计师在明确被审计主体、时间范围的前提下，通过对被审计单位经营环境、企业文化、财务状况的了解，并实施控制了解、测试程序，评价被审单位会计报表存在舞弊、重大错报的风险，确定审计风险领域及重点内容，制定审计策略及审计方案。

执行风险评估程序，包括实施询问程序，询问年度经营中是否出现异常波动情况;或者当前发生的重大会计处理问题;如重大的购并事宜等;如询问仓库人员，了解原材料、产成品等存货的进出、保管和盘点等情况。

三、重点内容

结合相关企业审计工作经验，企业审计存在的共性问题所做的初步判断。随着对被审计单位及其所属子企业经营特点、行业状况、内部控制等方面的了解和测试，将及时修正审计重点内容。

审计重点内容包括不限于以下主要方面：

1.企业内部控制制度的完整性、合理性、有效性

针对被审计单位业务领域，重点关注制造和国际贸易、物流服务业务等高风险领域;在管理上是否建立完善的内部控制、业务操作流程以及风险防范措施，并且在多方面加强相互牵制，如财务部门对业务部门的及时核对、加强内审部门和外部审计的力度等;企业资金运营、存货采购及收发、储运、工程项目承包建设与结算、固定资产管理、销售与收款、对外投资决策等内部控制领域进行评价;关注财务核算以及软件操作系统是否便利顺畅，授权体系是否合理。

2.会计政策、会计估计及会计核算的合理性、合规性

重点关注会计政策是否遵循可比性原则;是否恰当并一贯执行;变更的合理性等方面。

3.合并报表编制的合规性、完整性、一致性

关注合并范围内子公司是否均具有控制权;关注未纳入合并报表范围的子企业是否符合企业会计准则及其他有关规定;关注未纳入合并范围的子公司与母公司的产权、财务隶属或管理关系;关注合并范围内企业间的内部交易、內部往来、内部投资是否核对一致，合并抵销是否符合会计准则的规定和要求，抵消是否充分;关注各子集团、直管单位及所属子公司清算、出售等业务账务处理是否符合国家相关法律法规和企业会计准则的规定;关注纳入合并报表的长期亏损及资不抵债公司情况对被审计单位合并报表的影响，以及当年增加、转回的未确认投资损失账务处理是否正确。

4.企业财务状况的真实性、合法性及完整性

（1）主要资产项目

对资产负债表各项目进行全面审计，确定各报表项目是否真实、完整，核算方法及会计处理是否准确、合规。重点关注以下方面：

货币资金，重点关注真实性，使用是否违法违规;从事国际贸易的企业银行结售汇业务是否办理及时，汇兑损益是否及时入账，有无截留收入体外循环情况，同时关注境外企业资金有无管制或受到限制的情况。

应收款项，关注企业资金往来关系是否核算清晰，与实际情况是否相符。关注一年以上重要往来款项的真实性、完整性;是否存在潜在风险;对于业务规模大、客户多、账龄长的企业往来款，关注应收款项可收回性及其减值情况，特别是三年以上无法收回应收款项的潜在损失情况;针对进出口贸易企业，关注应收外汇款项的可收回性及其减值情况，特别是一年以上无法收回应收款项的潜在损失以及外汇资金运营情况。同时，对清产核资账销案存资产管理及损失处理情况予以充分关注。

存货资产，关注是否建立与经营业务相适应的存货实物管理体系;仓储管理系统是否与财务核算体系相衔接，并及时核对一致;关注经营业务中存货收发存业务及存货盘点等事项的会计核算情况，以及存货的采购、入库、出库时间的确认原则，是否存在跨期确认行为;关注存货计价方法、计价原则是否前后期间一致，包括存货入库采购成本和出库销售成本的确认方法及其一致性。关注期末存货是否存在账实不符以及一年以上存货发生潜在损失的情况;期末存货可变现价值的确认方法是否合规;计提是否充足;存货资产的损失情况及处理办法，特别是长期积压商品物资等存货是否存在过期、变质、少结转成本等原因导致资产发生减值的情形。

长期股权投资和金融工具，重点关注会计核算是否符合企业会计准则的相关规定;关注企业对外投资和金融资产的主要类型，分类是否准确，是否存在将投资款项作为往来款长期挂账的情况;划转是否彻底;产权关系是否清晰;是否隐含法律和税务等风险因素，企业是否行使股东权利等情况;对关停并转企业的清理或核销，以及长期股权投资转让出售是否符合有关规定，并经相关程序批准，会计处理是否及时、准确;关注企业高风险业务及规避风险的相关措施是否得当，交易性金融资产是否全部纳入账内核算，是否定期按市场公允价值进行调整等。

固定资产、在建工程结合资产质量调查，对固定资产、在建工程进行全面的清查盘点，对已报废、已出售或闲置未用的固定资产、在建工程、无形资产及时进行清理、处置;对年度内企业新上在建工程项目、改扩建工程项目，关注其工程资金的来源渠道及具体使用情况;对新增加重大在建工程项目的审批情况、投融资情况、工程招投标及结算情况等事项进行重点审计;由于在建工程投资额大，合理确认借款费用资本化金额，取决于资本化项目的确定范围、资本化率的确定及在建工程达到预定可使用状况的判断。借款费用资本化的规模，对企业各期经营效益构成重大影响。

（2）主要负债项目审计

对各种借款及往来实施函证，重点关注长期挂账的应付款项是否合理，关注账龄3年以上的债务数额及主要债权人情况;充分关注一年以上预收账款是否存在未结转收入的情况。

专项资金使用情况，根据国家相关部门拨付的专项资金的申请和批复文件，确定专项资金的性质，确定资产法或收益法核算方式。对于国家拨付的技术和产品开发专项资金，应重点检查其实物占用形态，是否存在违反政策规定挪用资金的情况。

（3）经营成果和现金流量确认的真实性、合法性及完整性

①营业收入

经营收入审计确认需要考慮相关企业的业务特征、经营管理水平、内部经营环境、外部经营环境等因素。经营管理水平应关注企业盈亏总额、资产质量、负债情况、上次审计结果或检查结果等因素;按照权责发生制的原则确认实现的收入，受制于内部控制固有缺陷或税收方面的考虑，在收入确认方面可能存在着不符合会计准则的情况。抽查相关的合同或协议、订货单、出库单、销售发票等;对销售和收款业务循环进行函证;审查收入确认的真实性、合规性。

对进出口和物流贸易业务收入，重点关注贸易收入的确认时点以及销售价格的确认是否符合合同规定和收入的确认原则;对工程承包收入，关注工程承包收入的分期确认时点、确认依据以及相关成本费用的确认计量是否准确。

对当年发生亏损的企业，关注其年度经营计划，结合经营业绩考核指标，重点关注其收入、成本、费用是否真实、完整、准确，是否存在调节利润指标的行为;特别关注企业开展大宗商品贸易业务的合理性、真实性，是否存在开展融资性贸易业务，做大业务规模，调节经营指标的行为。

②营业成本和费用

在审计过程中，应充分关注企业的成本、费用核算体系，进行同类企业技术参数对比，保证成本、费用支出的可靠计量。成本费用确认依据是否充分，成本费用结转与相关收入确认是否相配比，是否存在跨期确认、少确认、不确认成本费用等情况;企业各项工资、住房公积金、养老金等职工薪酬等核算情况，是否存在多渠道开支、截留工资等不规范行为。

③关联方交易

一般情况下，产业上下游企业具有一定的关联关系，应关注关联方交易是否具有真实的交易背景;是否存在通过关联交易进行利益输送和利润转移情形;重点审核主业与多经、主业与三产企业之间的关联交易情况，购买商品、提供劳务及租赁资产等事项交易价格是否公允。

④现金流量

结合对财务状况和经营成果的审计，对企业经营性现金流量、投资性现金流量、筹资性现金流量进行重点审计，特别关注经营性现金流量的真实性、完整性、合法性。

（4）资产质量状况

关注企业资产是否充分保全，计算资本保值增值情况，是否存在重大资产损失或国有资产流失情况;分析应收账款周转率和存货周转率等财务指标变化规律，关注企业资产的运营情况及未来发展趋势、发展潜力与潜在的财务风险;关注企业不良资产的增减变动及潜亏挂账情况，包括不良股权投资、固定资产毁损报废、往来潜亏挂账等引起的资产损失情况。

（5）其他关注事项

针对首次承接审计业务，核实财务报表期初数据，重点关注企业对财务报表期初数的追溯调整数及其对会计报表的影响是否合理、准确。关注期初重大调整事项的依据及其合理性;会计政策变更、重大会计差错更正、合并范围变动及资产重组等对财务报表年初数的调整情况;结合对现金流量审计，特别关注经营性现金流量的真实性、合法性，企业实现营业收入及利润与经营性现金流量是否匹配，具有合理性，判断企业实现的利润指标质量状况。

四、应对策略

根据风险评估的结果，结合相关审计经验，按照审计准则的要求，主要有以下审计应对策略：

1.以内部控制、系统风险的评价测试工作结果指导相关的审计工作

在审计过程中，了解被审计单位规模及业务性质，明确影响企业经营目标实现的各类主要风险，评价企业在风险的预警与识别、风险的评估与应对策略、风险的解决方案和信息管理与沟通机制等方面是否健全完善，是否运行有效，判定特定风险领域对财务报告的影响。

在审计过程中，充分了解和测试企业的相关内部控制，评价与交易和事项记录有关的内部控制的有效性，以内部控制、系统风险的评价测试工作指导审计工作，对各重要项目数据进行比较分析以发现异常情况，确定进一步审计程序和审计重点领域。

2.创新审计思路和方法，将财务审计与内控评价、集团整体层面与子企业经营层、符合性测试与实质性测试、外部审计与年报审计相结合，提高审计效率和效果

财务审计与内控评价相结合，在重点对企业财务状况、经营成果、现金流量、资产质量等进行审计的基础上，抽取具有代表性的业务或个案进行深入分析，尤其关注与投资并购、资金运作、经营业务相关的内部控制设计的全面性、规范性与执行的有效性。

集团整体层面与子企业经营层面相结合，通过全面了解、测试企业内控制度及执行情况，从集团公司整体层面和子公司经营层面二个维度进行分层评估，既完成内控评价程序，又了解识别审计的重大错报风险，以明确审计重点内容，确定和调整审计策略和计划。外部审计与年报审计相结合，充分利用内部控制评价与财务审计的成果，为企业改善经营机制，提高管理水平，建立健全内控制度提出切实可行的管理建议。

3.通过分析、访谈、调研等程序，了解业务重大变化、关键风险领域，识别企业重大账项和信息披露中存在的特定风险，确定重点审计对象和领域，拟定审计应对措施

通过审计人员对财务报表的分析，组织调查问卷、座谈会、访谈等工作，开展企业重点业务剖析、风险管控和内部控制建设等问题调查研究，全面了解企业面临的各类风险控制领域以及内部控制执行情况，进一步核实审计发现的有关重大事项，识别会计报表重大账项和披露中存在的特定风险，同时，听取被访谈人员对企业下一步经营发展的思路和相关建议。

通过了解被审计单位及其环境，识别和评估财务报表重大错报风险，对高风险领域分派有适当经验的审计人员或专家，在此基础上拟定审计应对措施。

将审计全面涵盖到企业财务状况、资产质量、经营成果、财务收支真实性、重大经营活动和投资决策的合法合规性等各方面，根据企业业务特点，主要从生产经营、投融资、销售、采购、职工薪酬、住房补贴等关键管理环节相关内控制度设计的合理性、执行的有效性方面进行审查、分析和评价，重点审计其合规性、合法性，关注其风险控制情况对企业经营的影响。

4.充分利用被审计单位近期内部与外部审计成果，积极与前任会计师沟通，提高審计效率

利用前任会计师事务所审计资料和成果，确定被审计企业会计报表期初余额，在利用会计师事务所和企业内外部审计成果时，采用一定的复核程序对相关成果进行适当的评价，运用独立的专业判断再加以利用，必要时追加适当的审计程序予以核实，以利于提高审计效率和审计质量。

5.建立审计沟通协调组织机构，确保持续、高效的审计沟通协调机制

（1）做到“三个统一”，即统一审计方案、统一培训、统一项目管理

针对年报审计的特点，制订统一的审计方案和审计指引及审计策略;统一业务培训，组织被审计单位所属成员企业和事务所审计人员参加统一业务培训，培训内容包括国资委、财政部和证监会等有关年报审计工作要求、年度财务审计总体方案、财务报表附注模板和财务报表附注汇总要求、内部交易及内部往来统计表、参审所审计调查问卷等。统一项目管理，根据被审计单位覆盖地域广的特点，为使各审计小组融为一个整体，提高审计工作效率，对审计工作进行统一项目管理。选派执业经验丰富，工作能力较强的人员参加审计工作，保证审计工作质量。

（2）建立定期报告、随时沟通机制

在审计过程中，审计项目协调小组与所属企业财务部、被审计单位之间保持良好的沟通，以定期碰头会、电话、传真、电子邮件等方式随时解答在审计过程中碰到的问题;协调解决现场审计工作中碰到重要问题、非常事项等;对重要问题、非常事项、可能出具非标准无保留审计意见的事项，以书面形式向审计协调小组汇报，研讨统一规范和问题解答。

上报审计总结，各审计项目组负责人应于审计结束后，将其所承担审计范围内所有单位的审计工作总结，上报审计项目协调小组。现场审计组发现的重大问题或拟出具非标准无保留审计意见审计报告时，应及时将相关问题形成书面材料上报事务所项目合伙人，并及时与被审计单位沟通。

6.充分发挥会计师事务所技术支持平台作用，控制审计风险

依托会计师事务所数据库资料支持系统，提高审计效率和质量。在大数据及信息化日趋成熟的情况下，会计师事务所普遍建立了强大的财务审计数据资料库和专业技术支持平台，包括价格信息库、行业信息库、法规信息库、专业人才库等。资料内容包括图书、软件及项目工作日常资料。甚至事务所专家技术委员会适时提供强大的技术支持，及时解决审计过程中遇到的各种技术难题。技术支持可为现场审计人员节省查找资料的大量时间，从而为审计进度提供了有力的保障。

7.采用风险导向审计方法，评估审计风险，合理配置审计资源，优化审计程序

8.根据审计风险评估，合理确定并运用审计重要性水平，以降低审计风险

9.加强项目的组织管理，成立审计工作领导机构，委派具有丰富专业经验及对相关行业和业务特点有深刻了解的审计人员，开展人员培训，保证审计进度，提供审计后续增值服务

五、结论

了解被审计单位及其环境，执行风险评估程序并考虑其他风险因素及防范措施，确定审计风险领域及重点审计内容，制定行之有效高质量的审计应对策略，指导进一步审计程序的实施，合理配置审计资源，优化审计程序，提高审计质量降低审计风险，并确保审计工作按进度完成。

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