“营改增”对有色金属加工工程财务评价影响

王 伟

(中色科技股份有限公司，河南 洛阳 471039)

“营改增”是将部分原属于营业税的征收范围变为征收增值税。随着我国逐年深化税制改革，特别是财政部和国家税务总局陆续发布《营业税改征增值税试点方案》(2011年)、《关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》(2012年)、《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(2016年)等部门规章，在全国全面将原实行营业税的行业全部改征增值税。2019年发布的《关于深化增值税改革有关政策的公告》规定，自2019年4月1日起，纳税人发生增值税原适用16%和10%税率的，税率分别调整为13%和9%。全面实行“营改增”之后，《建设项目经济评价方法与参数(第三版)》中关于建设项目财务评价的方法也需要对有关内容做出一定调整和说明。

因此，这次变化，能够明确“营改增”对有色金属加工工程财务评价的影响，更好的为投资决策服务。本文将结合笔者在实际工作中的一些认识，论述其对有色金属加工工程财务评价方法做出调整的内容，以适用最新的增值税税法及项目财务评价。

1 营业税和增值税的区别

1.1 概念

营业税是价内税，计税依据为各种应税劳务收入的营业额，全额征税为本质。增值税是价外税，以商品(含应税劳务)在流转过程中产生的增值额作为计税依据的，差额纳税为本质。

1.2 计税方法

应纳营业税=营业额(收入额)×税率；应纳增值税=销项税额-进项税额=收入额×税率-成本费用额×税率。

1.3 税率

增值税一般纳税人税率为13%，小规模纳税人的征收率为3%。营业税不同行业、不同的服务征税税率不同。税改前建筑业按3%的税率征收营业税，税改后将按照9%的税率征收增值税，同时采购的原材料等成本可按13%的进项税额抵扣。

2 营改增对有色金属加工工程财务评价的影响

有色金属加工工程的建设，设备购置费用占比最大，一般占到建设投资的60%左右，其次是建安费用占到30%左右, 其他费用占到10%左右。“营改增”前，有色金属加工项目中涉及的建筑服务、交通运输服务、现代服务的营业税是由建设单位承担，此项支出被计入企业的成本中；“营改增”后，建设单位购入的上述服务增值税，可以在计算增值税时抵扣，无需在成本中计算。在建设方案确定的情况下，“营改增”影响到该项目财务评价的经济效益，而如何应用需要准确处理和慎重分析。

根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)规定，有色金属加工工程财务评价涉及的投资进项税税率变化情况为：设备购置费为13%，不做调整；建安工程费由3%调高到9%；设备运输费由3%调高到9%；咨询服务(工程监理和设计费)由5%调高到6%。生产经营中涉及的营改增税率变化情况为：原辅材料运输费由3%调高到9%；广告会议服务和研发服务由5%调高到6%。综合来看，营改增后税率都有所提高，故进项税额相应也会增加。营改增前后详细税率见表1。

表1 “营改增”前后相关行业税率变化对照表

有色金属加工工程财务评价的方法和内容主要是以《方法与参数》提供的财务分析报表为基础， “营改增”后需要调整相关报表的内容。

2.1 总投资

总投资等于建设投资、建设期利息、流动资金的和。项目建设投资是指在工程筹建与建设期间所花费的全部建设费用，包括建筑工程费、设备购置费、安装工程费、工程建设其他费用和预备费用，在“营改增”前后，其数据不变。尽管建设投资含有进项税额，其可在运营后抵扣经营成本中销项税额，但该部分进项税额是投资人采购材料、租赁设备、工程服务等环节取得增值税专用发票上注明的增值税额，在建设期内仍需投资人出资，因此建设投资应包含进项税额，建设投资数额不变。建设投资数额不变，故建设期利息在“营改增”前后没有变化。流动资金指运营期内长期占用并周转使用的营运资金，它的估算基础是经营成本和商业信用等，数据主要来源于经营成本，经营成本中购买的有色金属原料、燃料动力的进项税税率主要为13%和9%两类，“营改增”前后没有变化，故数据不变。

(1)某公司铜板带箔项目概况

项目规模为3万t/a铜板带箔，本工程建设内容包括生产设施、公辅设施、生活设施，以阴极铜为原料，采用熔炼→水平连续铸造→轧制→包装的生产工艺生产铜板带箔。项目建设期2年，运营期14年。

(2)项目投资及涉税情况

项目建设投资为35552万元，建设期利息为1083万元，流动资金为7070万元。“营改增”前项目涉及的可抵扣建设投资进项税额为2865万元，“营改增”后为3191万元，增加了11.4%。税改前后可抵扣进项税额变化情况见表2。

以上数据表明，“营改增”对项目建设投资中可用于在运营期抵扣的进项税额具有一定影响，但在估算建设投资额时按含税价计算，不考虑“营改增”对建设投资数额的影响。

2.2 总成本费用估算表

按照有色金属加工项目技术经济评价方法，总成本中折旧费和修理费是以固定资产原值为基数计算的，涉及到“营改增”。如修理费按固定资产原值的1%～3%计算，相对“营改增”前，“营改增”后固定资产原值需要多扣减固定资产投资所含的运输费、建安工程、咨询费等增值税，即固定资产原值降低了，所以“营改增”后的年折旧费、修理费要比税改前的成本数额小。期间费用中技术研发费和广告宣传费涉及到“营改增”，在计算应交增值税时可以抵扣，所以税改后的期间费用要比税改前的成本数额小。

表2 税改前后涉税变化情况

2.3 营业收入、税金及附加估算表

首先，《方法与参数》中的表名为“营业收入、营业税金及附加和增值税估算表”，根据《增值税会计处理规定》(财会〔2016〕22号)，表名更改为“营业收入、税金及附加和增值税估算表”。其次，表内“营业税”项应删除，核算企业经营活动发生的城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加费等相关附加税费修改为以增值税为计税基数。最后，“增值税”科目需添加“固定资产抵扣进项税额项”，与“销项税额”、“进项税额”平行列出，以表明各年应缴增值税额。

根据《营业税改征增值税试点实施办法》规定，当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣，直至抵扣完毕。同时附加税在抵扣投资进项税额时，若抵扣完后应纳增值税额为0，则附加税也应该按照0计算。

2.4 项目投资现金流量表、项目资本金现金流量表

根据《方法与参数》，这几张表格需要将各年抵扣投资进项税额计入表中的“现金流入”科目。同时这些表中的“营业税金及附加”项目名称更改为“税金及附加”，并在该子项下计入附加税。这些表中“回收固定资产余值”项目在计算期最后一年的数额，应计算为建设投资、建设期利息形成固定资产的部分在扣除可抵扣的进行税额、连续折旧后形成的固定资产余值。“营改增”后，需计算抵扣进项税额对现金流量表中“现金流入”、“现金流出”的影响，“现金流入”中各年抵扣额发生在运营期初，表现为现金流入增大；“回收固定资产原值”会减小，表现为现金流入减小。现金流出中“税金及附加”的计税基数是抵扣后的增值税，抵扣额的增加间接导致“税金及附加”和“现金流出”减少。经计算后，“营改增”后净现金流量在运营前期会增大，在运营期最后一年减小，若考虑资金的时间价值，则计算指标中内部收益率和财务净现值增大。

2.5 利润与利润分配表

利润与利润分配表中“营业税金及附加”名称改为“税金及附加”，总成本费用、税金及附加减小，则利润总额值增大。从另一方面讲，项目利润总额增大，将会增加企业的所得税负担(表3)。

2.6 财务计划现金流量表

财务计划现金流量表中“营业税金及附加”项目名称调整为“税金及附加”，同时计入附加税。因经营活动增加进项税抵扣，故“营改增”后净现金流量和累计盈余资金会增大。

2.7 资产负债表

由于在计算建设投资时，项目建设期，投资进项税额计在“在建工程”项目下，但该进项税不形成固定资产，不计提折旧，会造成资产负债表在运营期不平衡。 为此，需在负债中增加“固定资产进项税抵扣余额”一项，同时以负数形式列入流动负债总额科目。“营改增”的变化最终影响项目财务评价中的项目投资内部收益率(税后)、项目投资财务净现值(税后)、项目投资回收期(税后)、资本金财务内部收益率、资本金财务净现值、总投资收益率、资本金净利润率、年均上缴税金等指标。税改前后具体财务评价指标变化如表4所示。

表3 税改前后利润变化情况

表4 相关财务评价指标变化情况

3 结论及建议

通过分析有色金属加工项目“营改增”前后建设投资中可抵扣的进项税额的变化，及其引起财务评价指标发生变化的对比分析，表明“营改增”的变化，对有色金属加工项目财务评价有一定的影响，项目的收益情况略有提高，企业的成本、税收负担有所降低。税改影响表现为：⑴减轻有色金属加工企业负担，增加利润和现金流量，使加工企业财务状况呈现良性循环。⑵促进企业固定资产投资和更新改造，调动生产积极性，提高经营效益。⑶促进有色金属加工企业增加研发和营销投入，加快产品创新和提升知名度，增强企业的核心竞争力。⑷优化企业结构，主辅分离，推动企业实现转型升级。

“营改增”能为企业带来红利，针对当前盈利能力下降的铜、铝等加工行业，建议企业：⑴分离非主业的业务，如物流、咨询等辅助业务，成立专业服务公司，铜、铝等加工企业只需采购服务，这样既能解决企业剩余劳动力就业，又能集中优势力量做精做强主业；⑵项目建设期、运营期采购原料、服务等时尽量选择一般纳税企业，注意开具增值税专用发票，可用于增值税抵扣。