经办机构协助社保费征管的证立与运行保障

张成松，杨复卫

(1.西南政法大学 经济法学院，重庆 401120；2.西南大学 法学院，重庆 400715)

一、问题缘起

关于社会保险费(以下简称“社保费”)是否统一由税务部门征缴的议题，学界历来争论不断。2018年7月，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《国税地税征管体制改革方案》明确“从2019年1月1日起，将基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等各项社会保险费交由税务部门统一征收。”至此，我国的社保费全面开始由税务部门统一征收。诚然，我国推进税务部门全责统一征收社会保险费，“可实现税费‘同征同管’，充分发挥税务部门信息处理能力强等核心优势，提升征管效率并降低征管成本。”[1]但是，由于税费信息快速增多、税费主体日趋多元，税务机关难以掌握完整的社保费来源，保证应收尽收的工作难度大、成本高。更为重要的是，社会保险经办机构(以下简称“经办机构”)熟悉各项社会保险政策和业务，其在税务机关主导社保费征管中的作用同样不可忽视，而由其协助社保费征管不失为一种现实可行的路径选择。

而统观现行财税法制实践，纵使《税收征收管理法》第5条第3款规定“各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务”，《税收征收管理法实施细则》[注]国务院令第666号。专门论及“地方各级人民政府应当积极支持税务系统信息化建设，并组织有关部门实现相关信息的共享”，但此规定过于原则和笼统，不仅缺乏协助征管税费的具体条款，也未列明协助配合税务机关的部门和单位，更没有规定协助配合的事项。基于此，在税务机关全责征收社保费模式下，必须系统反思社保费征管中经办机构的协助定位及其运行保障议题。[注]近年来，我国社会保险费征缴模式的研究文献较多，但侧重于从社会保障学、社会法等向度展开，而财税法领域的研究较为鲜见。总体来说，学者或聚焦于社会保险费征缴模式，或集中于社会保险经办机构性质、职能、绩效评价等基本问题，缺乏对经办机构定位与权责配置的系统探讨。[1-4]例如，社保费征管是否需要经办机构介入？倘若经办机构有必要介入征管，又以何种身份示人？是协作、辅助还是合作？税务部门和经办机构之间应如何配合？《税收征收管理法》和《社会保险法》之间怎样衔接？凡此种种皆值得深究。有鉴于此，本文的分析逻辑如下：其一，实证评估与反思社保费征管的权责配置，揭示经办机构协助社保费征管的必要性，税务主导社保费征管并不排除经办机构的介入；其二，以功能适当原则为观测点，解剖经办机构协助社保费征管的正当性；其三，借助行政协助原理，深析经办机构协助社保费征管的合理性；其四，基于经办机构协助社保费征管的必要性和正当性，从法治角度构造经办机构协助社保费征管的运行机制。

二、社保费征管权责配置的实证反思

(一)社保费征管权责配置的文本实践

纵观我国社保费征管实践，先后经历了“企业代征代发”、“经办机构征缴”、“经办机构和税务机关并行征缴”等几个阶段。整体来看，随着经济体制改革的深入推进，1993年《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》正式决定实行社会统筹和个人账户相结合的社会保险制度，要求建立统一的社会保障管理机构，尔后的社保费征管一直由社保部门负责。1995年为了解决社保费征收难题，部分地方开始尝试社保费由税务部门强制代征。1998年《企业职工基本养老保险基金实行收支两条线管理暂行规定》[注]财社字〔1998〕6号。第6条规定：“基本养老保险基金征收方式主要有以下两种：(一)社会保险经办机构负责征收。……(二)税务部门代征。……具体征收方式由省级人民政府确定”。基于当时部分地方社保征缴工作已经移交地税部门的事实，1999年《社会保险费征缴暂行条例》[注]《社会保险费征缴暂行条例》(国务院令第259号)第6条规定：“社会保险费实行三项社会保险费集中、统一征收。社会保险费的征收机构由省、自治区、直辖市人民政府规定，可以由税务机关征收，也可以由劳动保障行政部门按照国务院规定设立的社会保险经办机构征收。”正式确认税务机关对社保费的征收权力，由此形成了社保费的“双重征缴”模式。[注]也就是说，“税务机关征收社保费的主体地位是国务院《社会保险费征缴暂行条例》赋予和省级人民政府确定的”，“积极推动税务机关社保费全责征收工作”，强化税务机关征收主体地位。参见《国家税务总局关于切实加强税务机关社会保险费征收管理工作的通知》(国税发〔2005〕66号)。2011年《社会保险法》第59条虽提出“社会保险费实行统一征收，实施步骤和具体办法由国务院规定”，但仍未确定社保费的征缴部门，而由各省级单位自行选择经办机构抑或税务机关适用。据此论断，《社会保险法》并未直接赋予税务机关全责征收社保费的权力，《社会保险费征缴暂行条例》也仅规定省级政府有权规定由税务机关征收社保费。而此处的“由税务机关征收社会保险费”，也仅限于“代为征收”模式。

据此，我国形成了社保费的“双重征缴”模式：其一，社保征收模式，即由经办机构负责征收社保费；其二，税务征收模式，具体包含“税务全责征收模式”和“税务代征模式”。也因没有统一明确的规定，各省的征管模式不尽一致，税务部门和社保部门均可选择征收。例如，江苏、湖北、重庆、云南、宁波、厦门等22个省级单位和计划单列市由税务部门负责征收社保费[注]但大部分采取 “税务代征模式”，厦门等少数地方实行“地税全责征收模式”。，北京、天津、贵州、深圳等10余地的社保费依旧由社保部门征收。此外，由于社保费类别不止一种，税务部门和经办机构通常按照社保费项目分别征收。例如，在青海，“应当缴纳的城镇职工基本养老保险费、失业保险费，从2001年1月1日起由地税机关统一征收”[注]《青海省人民政府关于印发青海省社会保险费征收暂行办法的通知》(青政114〔2000〕114号)。，即便“自由职业者和一次性安置人员、失业人员的续保，社会保险经办机构可受地税部门委托代征这部分人的保险费”[注]《青海省人民政府办公厅关于进一步明确各有关部门社会保险费征缴工作职责(试行)的通知》(青政办〔2003〕23号)。，但也只有建立委托代征关系，经办机构才有权征收养老保险费。[注]参见《青海省地方税务局关于重申养老保险费和失业保险费征收主体的通知》(青地税发〔2004〕58号)。换言之，实践中各险种或由税务部门征收，或由社保部门征收。此外，税务部门全责征收“五险”的进度亦不尽一致，如厦门市于2004年便由地税部门全责，而广东省2009年才推行地税部门全责征收征缴模式。[注]参见《关于印发广东省社会保险费地税全责征收实施办法(暂行)的通知》(粤劳社函〔2008〕1789号)。而在以地税为征缴主体的省(市)，税务机关具体负责的险种又不尽相同，比如湖南省地税机关仅负责征管养老保险、医疗保险和失业保险。

时至今日，人口老龄化问题日趋严重，养老保险收不抵支加速“双重征缴”体制改革。而选择合适的征缴体制，对社会保障制度的维持和完善至关重要。[注]自2009年1月1日起，广东省地方税务机关率先开始全责征收社会保险费，全面负责社会保险费征缴环节中的缴费登记、申报、审核(核定)、征收、追欠、查处、划解财政专户等相关工作。参见《广东省地方税务局关于印发广东省社会保险费地税全责征收实施办法[暂行]的通知》(粤劳社函〔2008〕1789号)。2018年《深化党和国家机构改革方案》提出由税务机关统征社保费，这是对我国既往社保征缴体制的一大突破和创新。为“确保改革前已由税务机关征收的地方一律保持现有征收政策不变”，《关于稳妥有序做好社会保险费征管有关工作的通知》[注]税总办发〔2018〕142号。做了更为具体的规定，如“进行社会保险费征管职责划转的各级税务机关，要确保改革任务平稳如期落地”。一言以蔽之，我国将双重征缴模式调整为税务机关全责征收模式，突破了《社会保险费征缴条例》和《社会保险法》确立的社保费征管模式，统一了征收体系，宣告社保费“分征”时代结束。

(二)经办机构协助社保费征管的提出

在全责征收社保费模式下，税务机关拥有完整的征收管理权，涵盖社保费登记、申报、核定、征收、稽核、处罚和追缴等全过程，而社保部门负责个人账户记录和管理、社保待遇审核和发放等工作。其实，社保费交由税务部门征缴，结果有利有弊。一方面，社保部门熟悉各项社会保险政策和业务，由经办机构负责征收具有先天的优势，可高效管理全民社会保险关系[注]例如，《社会保险经办管理服务条例(征求意见稿)》第34条规定：“社会保险经办机构依法履行下列职责：(一)为用人单位和个人办理社会保险登记，确定用人单位工伤保险缴费费率；(二)负责社会保险个人权益记录管理，提供与社会保险个人权益记录相关的服务；(三)核定并按时足额支付各项社会保险待遇；(四)依法管理社会保险基金，会同相关部门编制社会保险基金预决算草案并组织实施；(五)协议管理工伤医疗(康复)机构、辅助器具配置机构；(六)负责社会保险信用管理；(七)组织开展领取待遇人员社会化管理服务；(八)负责职业年金经办管理；(九)负责社会保险稽核；(十)法律、法规规定的其他职责。”；另一方面，税务机关拥有独立的征收体系，在征管方面则有天然的优势，可从体制上实现“税务收、财政管、社保支、审计查”的多部门管理格局。[5]也就是说，在此种模式下，将更充分地发挥税务部门的体制优势、管理优势与技术信息优势，实现税费同征、同管、同查，提高社保费征缴效率。此外，税务机关征收社保费有更强的内在积极性，毕竟财政终将兜底补贴养老金缺口。有鉴于此，综合税务机关、经办机构征收社保费的利与弊，即便在税务机关主导社保费模式之下，也并不排除经办机构介入征管。

事实上，社保费征管涉及税务部门、社保行政部门、经办机构等。其中的经办机构是国家和政府社会保障职责的法定履行者，承担提供社会保险服务的法定义务，具体负责社会保险登记、参保人员权益记录、社会保险待遇支付、提供社会保险咨询服务等工作。我国2000年《社会保险行政争议处理办法》[注]劳动和社会保障部第13号令。首次对经办机构名称做了解释，其第2条第2款指出“本办法所称的经办机构，是指法律、法规授权的劳动保障行政部门所属的专门办理养老保险、医疗保险、失业保险、工伤保险、生育保险等社会保险事务的工作机构。”[注]2011年国家标准化管理委员会公布的《社会保险服务总则》(GB/T27768-2011)中指出：“社会保险经办机构是由社会保险行政部门设立的，承担基本养老保险、基本医疗保险、工伤保险、失业保险、生育保险等的运行管理、经办事务和社会服务职责的机构。”2011年《社会保险法》第72条规定“统筹地区设立社会保险经办机构。”目前，经办机构在中央一级设社会保险事业管理中心，在省、市、县三级政府分别设有社会保险经办机构，有的为人社厅(局)下属的二级局，有的直属政府序列。在职责定位上，中央层面的经办机构的职能在于制定经办标准和总体方案，并未涉及任何具体的经办事务，因此，将其定位为“承担行政职能”的事业单位并无疑问，难点在于基层经办机构的定位问题。[6]

“为了优化社会保险服务，规范社会保险经办，保障社会保险基金安全，维护参保单位和个人的合法权益”，2018年11月13日人力资源社会保障部公布的《社会保险经办管理服务条例(征求意见稿)》具体对经办原则、主管部门、经办管理服务制度和体系、信息共享、经办机构职责等做了规定，如第38条规定：“社会保险经办机构应当与工伤医疗(康复)机构、辅助器具配置机构等社会保险服务机构签订服务协议，明确权利义务，规范其服务行为。”在税务机关全责征收模式下，社保费从缴费登记到划解基金账户的全流程均由税务机关统征，但并不意味着排除经办机构的介入。从根本而言，在社保费统征模式下，要明确税务机关、经办机构等的权责分工体系，重塑经办机构的法律定位，并将其在征管中的角色定位为“协助”，进而推动经办机构与税务部门协手合作，推进社保费征管协助机制的形成。[7]

三、功能适当：协助社保费征管的正当性检视

“与传统的行政权力相比，现代行政权力不仅同外部权力相分离，而且内部的功能也逐渐发达，政府各部门职责明确，按照专业分工的原则互相配合，提倡部门之间的协同与协作。”[8]借助功能适当原则，在考察社保费所涵涉部门的权限配置时，不应只从组织机构方面考虑，应更多从功能上审视征管权力配置。

(一)功能主义下的权力配置

在学理上，分权可以保证自由，但事实并非如此。事实上，分权体制既难克服各种权力之间的混合，也无法避免出现新的权力分支。针对形式主义分权学说的理论与实践困难，功能主义不失为一种对权力进行有效配置的进路。[9]与形式主义注重各机构之间的“严格分立”不同，功能主义更看重各机构之间的“制衡”。[10]相较而言，功能主义的进路在不触犯立法权、行政权和司法权核心领域的前提下，倾向于接受三权之间的混合，强调权力配置的专业性和功能性。也就是说，“权力分立的核心不在于自由，而在于效率，以及形式与功能的吻合，在于将职能分配给最适合承担它的机关。”[11]

鉴于此，功能适当原则“在关注个人自由保障的同时，同样重视国家权力行使的‘正确性’，主张应将国家职能配置给在组织、结构、程序、人员上具有优势，从而最有可能做出最优决定的机关。”[12]在此种功能主义进路下，国家将权力配置的实质标准确定为“权力行使的正确性”，由此使得权力的配置更加有效，其行为更加正确，能妥当地实现国家的各项任务。进言之，在功能适当原则下，重点考察的是不同机关的功能优势、责任分配，以及彼此之间的权力制约与平衡等。如若《宪法》将某个国家职能配置给了某个机关，便要塑造功能最适的机关，关注机关结构的功能适当性，进而对该机关的组织、结构、程序、人员进行相应调整。无可否认，功能适当原则之于国家权力配置极具理论价值与实践意义，有关社保费部门的设置及其职权配置可从中加以权衡。

(二)经办机构协助征管的功能主义考量

“此种功能主义的权力配置原则……可以概括为两项规范教义：第一，以机关结构决定职权归属；第二，因应职权需要调整机关结构。”[13]将功能适当原则适用于社保费征管，不仅具有重要的理论意义，也具有指导征管权责配置的实际价值，但至少要符合以下两项要求：其一，按照有利于功能实现的要求确认社保费征管中各机关权力；其二，同样根据有利于功能实现的原则配置各机关权责。时至今日，纵使社保费改为由税务机关统征，但其征管还涉及经办机构、财政部门、劳动行政主管部门等主体及其征管权力的配置。于此，社保费征管蕴含着一种功能主义的权力配置观，以功能主义作为分析工具诠释和证成经办机构协助社保费征管的法律定位，不失为一种可行的路径选择。

“在不同行政系统之间进行的权力水平性划分，划分的结果是使不同行政部门呈现出专业差别，形成功能权力。功能权力的大小与功能的重要程度成正比，功能越重要其功能权力越大。”[8]具体至社保费征管的权责配置，在税务机关全责征收模式下，税务机关征管权责贯穿于参保登记、基数核定、稽核、清欠等环节，具体包括登记、申报、审核(核定)、征收、追欠、查处等征管权力。而这些征管权力，究竟应该如何配置，这便需要运用功能主义对其加以评价。统观社保费的征管实践，在税务机关非全责征收的模式下，鉴于《社会保险法》、《税收征管法》等法律的不完备性，实践中社保费征管存在职权不清等实际问题，如在税务部门与社会保险行政部门、经办机构之间的职权混合。而在职权依据上，税务部门全责征收社会保险费的职权大多直接来源于各省、自治区、直辖市职能部门的规范性文件，缺乏直接的法律和行政法规依据。也正是源自高阶法的缺位，社保费征管权或由税务机关享有，或由社保行政部门行使，以致职能部门的职权划分不清。例如，关于不同征收模式期间所欠社保费的稽核和追缴，原则上由经办机构进行稽核，形成稽核结论后，移交给税务部门负责征收。此外，即便在社保费征缴过程中各职能部门对用人单位存在违法行为的查处权依据，但《社会保险法》并未赋予税务部门违法查处权。

再比如，在税务部门全责征收模式下，税务部门负责根据社保政策对参保单位和个人进行社保费缴费项目核定。但是，社保费征收中的“稽核”与“核定”指向不同的行政职权，而实践中却长期被混淆或替代使用，以致职权不清等现象。[注]我国《社会保险法》中并没有“稽核”这一概念，“社保稽核”出自原劳动部出台的《社会保险稽核办法》。社保费“核定”是我国《社会保险法》和《社会保险费征缴暂行条例》明确规定的概念。可以看出，稽核工作与核定工作实际都应属于社保费征收工作的一个部分，稽核权与核定权都应从属于征收权。而在非全责征收模式下，无论是“核定权”还是“稽核权”都由经办机构行使，税务部门完全不涉及社保费的核定或稽核。在全责征收模式下，社保费的核定权、稽核权由经办机构移转至税务部门。根据功能适当原则，在全责征收模式下，应由税务部门行使社保费的核定、稽核权，但实践中经办机构与税务部门在核定权、稽核权具体划分方面仍存在争议。因为《社会保险法》及《社会保险费征缴暂行条例》都明确规定由经办机构行使社保费核定权，税务部门负责社保费核定与稽核缺乏上位法的支持。正因如此，经办机构和税务机关在社保费核定、稽核工作中，存在分工不明确的情形。凡此种种，导致了经办机构和税务机关职权不清，有违功能主义的基本要义。

综合来看，在功能主义的权力配置观下，“国家机关设置、权力配置、国家机关的调整和改革、国家机关之间关系以及法律适用等，均要基于实现其功能考虑。”[14]纵使由税务机关主导社保费征收，但也并不排除其它部门或机构的介入，而应赋予经办机构与履行功能相匹配的权力，如赋予税务部门查处权。为此，基于税务机关的重新定位，立法应尽快明确税务机关、经办机构、社保行政部门等的分工，以形成明确、有效的职权分配机制，助推社会保障体制改革的有效推进。

四、行政协助：协助社保费征管的合理性透析

现代行政活动纷繁复杂，客观上需要行政部门之间积极协助、配合。[15]根据一般的行政法学理论，作为一种多元治理的协调机制，行政协助是两个互相没有隶属关系的行政主体之间请求协助与提供职务帮助的一项制度。[16-18]其制度功能在于整合碎化的行政资源，打破行政职权的条块分割，不仅具有克服行政资源稀缺、保持行政平衡等意义，更是化解科层制、提升行政效率、实现行政权一体化的必然要求。[注]例如，按照我国台湾地区“行政程序法”第19条第1款规定，是为了促进“行政机关为发挥共同一体之行政机能”。[19]不论在中国抑或国外，均有行政协助的规定。例如，德国《行政程序法》第4条规定：“应其他行政机关请求，任何行政机关应提供辅助性帮助(职务协助)”。具体至财税法领域，行政协助特指“税务部门在执行公务过程中，在受到法律或者事实等因素限制的情况下，请求其他无隶属关系的政府职能部门给予协助的一项制度。”[20]在税务机关主导社保费征管模式下，社保费征管涉及税务机关、经办机构等多个主体，当税务部门基于法律、事实等因素无法有效履行行政任务时，可通过经办机构的协助予以实现。对此，我国实证法也存在大量有关行政协助的概括式规定，如协助税务机关依法执行职务。[注]参见《税收征收管理法》第5条第3款。再如，2010年《山东省地方税收保障条例》专章规定了“税收协助”内容，对有关政府部门提供税费信息之协助进行了规定。不止于此，十八大报告要求“健全部门职责体系”，十八届三中全会论及“理顺部门职责关系”，经办机构协助社保费征管不仅具有一定的实证法依据，也有着深厚的理论积淀。

其一，行政一体性原理是经办机构介入社保费征管的基本依据。现代社会中，尽管行政机关的职能分工不同，但各行政机关的根本利益和最终目标一致，从而使得无隶属关系的行政机关之间进行必要的相互协助成为实践惯例。换言之，行政一体性意味着公共任务虽隶属不同的机关及其部门，但仍需有着紧密联系的部门加以协调和履行。从一国权力的整体配置上看，行政权是一体化的，是一个有机的整体。也正因如此，行政协助有着雄厚的实证法基础。据此，学者们在反思“碎片化”政府管理模式之余，提出“整体型政府”理论，并重新加以构造。一是“以‘大部制’为实现目标，强调在机构职能上的‘整体化’整合。……二是强调跨部门之间的协调，而且是‘整体化’的协调。”[21]整体政府理念强调相关部门在知识、信息和决策方面，相互介入和参与的必要性，而税务机关和经办机构之间的“跨界”合作是整体政府表现形式之一。基于整体政府的部门协同理念，可构建经办机构向税务机关提供协助的分析框架。[22]即，行政协助制度作为行政职权的系统内调适装置，导入社保费征管之中，践行了行政一体化理念。[23]深层次地讲，税务机关和社保部门之于社保费征管的合作，在于行政职权分立化的必然诉求。行政权是一个权力板块和权力范畴，行政权必然存在地域、职能和层级上的划分。但不论何种职能划分，必然要求追求统一的目标，而行政协助则是完成行政任务的明智之举。更何况社保费依赖于税务机关的行政能力，需要通过技术指标将行政职权进行技术化处置。鉴于行政技术的有限化，税务部门在行政执法的基础指数上就必然要依赖于经办机构等其它主体。据此，经办机构在社保费征管中，有介入和协助税务机关征缴的必要。

其二，效率同为经办机构协助社保费征管的考量因素。从经济学角度观之，在一国范围之内，行政系统及其行政主体本身即是一种社会负担，故此越小越好。鉴于此，可将效率原理运用到行政协助制度上来，如此将大为减轻作出行政决定的主体的负担，行政执法的效率化为行政协助提供了法理基础。[24]“成本—收益”理论在行政领域同样适用，各职能部门在决定是否提供行政协助时，对此往往会予以慎重考虑。从广义上看，“税务行政协助也是一种协作行为。在给定条件下，协作相比不协作能获得更多的收益，进而促进生产效率和社会福利的增加，形成协作生产力。”[25]在社保费征管领域，征费成本和缴费成本是衡量行政效率的两个指标。两者越高，说明社保费行政效率越低，反之亦然。根据效率原则，在社保费征管中要尽可能减少费用的支出，要求社保费的征收和缴纳都尽可能确定、便利和节约，尽可能地降低税收成本，避免额外负担。因此，从效率角度来看，社保费需要进行行政协助，尤其是经办机构的协助。

五、经办机构协助社保费征管的保障机制

税务部门统一征收社保费不仅是明确社会保险费各主体之间法律责任的需要，也是进一步完善社保费征管体制的有效途径，而将经办机构定位为“协助”也将是推进改革的一种可行且必然的进路。当然，经办机构协助社保费征管的前提是机构和职能有所分工，进而通过相关部门的配合联动，避免政出多门、责任不清等问题。但是，鉴于行政部门轻协同、重分工的事实，实践中行政权力配置分散化、碎片化等现象严重，经办机构协助社保费征管尚无法律支持。而“行政协助条款在立法上的空白，使得行政协助本身对于受请求行政主体而言尚未形成为法定义务”。[26]正是由于缺乏协助征管的硬性规定，各部门之间的协助没有力度，税务部门在寻求协助时往往处于被动状态。据此，在统征、全责的社保费征缴模式下，应以协同征管理念为指引，从立场构造、程序建构等向度保障社会保险费征管的有效推进。

(一)经办机构协助社保费征管的立场构造

统观现行法律规范，我国的《财政基本法》和《行政程序法》处于缺位状态，有关行政协助的规定甚为分散，既未明确行政协助的概念，更未对税务行政协助进行统一、系统之规定。财税法领域同样如此，行政协助之有关规定仅限于原则面向，更别谈具体的操作指南。而域外实践表明，健全的行政协助法律体系是为优化行政协助的关键点。不过，经办机构协助事项必须由全国人大立法确定，从法律上确定协助权力和义务。[27]据此，基于功能适当原则、行政协助原理等，在协同征管理念的指引下，应从以下几个方面协助构造经办机构介入社保费征管的立场：

其一，经办机构协助社保费征管的法律确认。基于协同征管理念的指引，首先在立法的目标模式上要兼顾效率模式、权利模式，采纳“权利与效率并重模式”，如此既有益于保障公民权利，又有利于提高行政效率。在立法模式上，可选择行政组织法规定模式、行政程序法规定模式，但更应采用单独立法规定模式。单独制定专门的行政协助法，对行政协助制度的相关问题加以详尽规定，提升行政协助法的法律位阶，显示出行政协助制度的重要性。[28]在财税法领域，可考虑先修订《税收征管法》，尔后尽快制定统一的《财政基本法》和《行政程序法》，以有针对性地对社保费征管协助进行明确和规定，待条件成熟时再制定《行政协助法》。鉴于经办机构介入社保费征管的法律缺位，应寻求经办机构在《社会保险法》和《税收征管税法》之间的立法互动与无缝衔接。为明确税务部门和政府各职能部门的权利和义务，“应修改社会保险和税收征收管理的相关法律法规，重新整合社会保障部门、税务部门和其他相关工作部门的职能分工。”[2]此外，要全面规范协助形式、协助程序等议题，修正法律规定，如“传统的税收法定原则应发展为‘税收动态法定原则’”[29]，使经办机构协助社保费征管得以正向进行。

其二，制定经办机构协助社保费征管条款。协助征管不仅是经办机构的一种自觉，更是一项法定义务。除非有法定情形，征管协助请求不得拒绝。[30]而要达到协助征费的有序性目标，就必须有一套完备的法律制度。为此，在《财政基本法》、《税收征管法》等法律中应将协助征管这项义务加以明确。即，增加社保费协助征管的内容，明确其法律地位，为征管协助提供法律支持和依据。当税务机关履行职务时，向经办机构提出给予行政协助的要求时，经办机构就应当按照税务机关的要求，履行协助征费的义务。最为重要的是，为深入推动社保费征管，必须对协费义务人(经办机构)加以明确。换言之，要明确经办机构的协费(非税收入)义务，确立经办机构的征管协助地位，强化人们对协助义务的认识。

其三，构造经办机构协助社保费征管的信息共享机制。鉴于社保费征管部门蕴含的多元化利益诉求，强化部门协作，构造常态化的经办机构协助社保费征管信息共享和对账机制，从而为社保费征管协助提供制度保障。具体而言，在全责征收社保费模式下，税务机关可以将社保费纳入税收征管，实现税费同征、同管、同查。在税费同征过程中，既要综合掌握社保费信息，深度加工社保费信息，而不是对信息进行简单的归类、汇集和传递，也要重视社保费第三方信息的获取，加强同社保机构等部门的数据交换和信息共享。而现如今，纵使我国部分职能部门已建立了相对独立的信息系统，但缺乏系统、完整的税费信息共享平台，以致部门之间信息不对称、信息共享效果不理想。而建立社保费征管协助网和信息库，可以事先告知协助单位的具体协助任务，解决行政协助工作中的技术问题。[31]

鉴于此，财政部门、税务机关、经办机构等都应当纳入征管协助网络，实现其在税源监控、社保费征收等方面的协同共享。社保费信息的掌握是协助征管的前提和基础，通过信息共享平台的构建，可有效降低社保费征管成本，从而提升协助收益。为此，要充分利用电子政务网络条件，搭建统一的跨部门社保费信息共享平台，用数据信息化的方式进行社保费征管，实现社保费征管信息化，从而完善信息共享传递机制。[32]税务机关应积极开发信息共享平台，定期发布、交换社保费信息，同时要加强社保费征管所涵涉部门之间的数据对接和数据共享，力争实现制度化、常规化的信息共享机制。[20]更为重要的是，要将社保费协助征管上升到法律的高度，具体可以在《税收征管法》中加入“由政府主导，建立、健全税务机关与政府其他管理机关的信息共享制度，设定信息交换数据标准，建立部门间信息交换平台”的内容。与此同时，在法律中增设政府部门提供社保费信息的条款，经办机构应按照税务机关要求的格式、时限，提供本单位掌握的社保费信息。[33]不仅如此，经办机构还应当主动配合税务部门上报相关的社保费信息。唯其如此，经办机构协助社保费的征管机制方能健全，征管目标亦才能实现。

(二)经办机构协助社保费征管的程序建造

除了经办机构协助社保费征管的立场构造，确立经办机构协助征管社保费的权利和义务，还要从主体资格、适用要件、法律依据等向度，着力建构经办机构协助社保费征管的程序机制。在进行行政程序立法时，应将协助征管的程序考虑进来。详言之，统观域外行政协助之实践，不论是以西班牙为代表的原则模式，抑或以德国为代表的详尽模式，均各有优缺点。而综合行政文化、立法需求和趋势等实际情况，我国更宜选择详尽模式，以便切实履行协助义务。社保费征管主要涉及税务机关与经办机构之间的合作关系，要通过规定协助征管的条件、协助的拒绝、责任条款等程序内容，全方位设计制度规则，明确协助征管中税务机关与经办机构的行为与义务规则，由此可以达到协助征管的功能目标。[33]

其一，经办机构协助社保费征管的请求。在社保费征管中，税务机关为协助征管的请求主体，经办机构是协助征管的被请求主体。因此，请求应当由税务机关向经办机构提出，通常以书面请求为原则，同时，税务机关印制统一格式的协助征管请求书。更为重要的是，立法上应当明确协助征管的情形，包括协助征管事项、条件等。而就征管协助条件而言，至少符合以下两点：一是经办机构对协助事项实施的行为通常为具体行政行为；二是可以请求协助的情形主要包括法律原因、事实原因、经济效率等，请求方行政主体无法自行执行职务。[注]如德国《行政程序法》第5条第1款、韩国《行政程序法》第8条第1项、我国台湾地区“行政程序法”第19条第2款之规定等。

其二，经办机构协助社保费征管的审查。形式审查是为经办机构协助社保费征管的必然要求，倘若协助请求不符合形式要件，社会保险经办机构应及时告知税务部门补正。与之相反，如果征管协助请求符合法律规定之形式要求，再按照合法性和合理性原则对协助请求进行实质审查，具体审查的内容包括：提起协助请求的主体是否适格、请求事项是否在本机关的职权范围内、请求协助的法定事由是否存在、是否存在不予协助的法定情形等。[15]对于税务部门的征管协助请求，经办机构应当予以审查。如若符合条件，即按照合理时限提供协助；如具备不予提供协助的法定事由，经办机构可以拒绝协助。

其三，经办机构协助社保费征管的答复与实施。经办机构有义务在一定期限内答复社保费征管协助请求，并以适当之方式送达请求主体。至于经办机构答复税务部门的内容，如为否定性答复，应当同时说明不予协助的理由；如为肯定性答复，应当有实施协助的初步计划和合理期限。唯其如此，经办机构的及时答复才可助推征管协助的有效实施。

其四，经办机构协助社保费征管争议的有效处理。从立法情况看，行政协助产生的争议单纯地表现为因被请求机关拒绝协助而产生的争议。具体就社保费征管协助来说，由税务部门的上级机关、税务部门与经办机构共同的上级机关、法院等进行争议处理并非最佳的路径选择。理由在于：第一，基于部门利益的整体考量，由税务机关的上级机关处理，难免有护短之嫌。第二，税务机关与经办机构之间并没有共同的上级机关；即便有，最终也很可能是本级政府。第三，通过诉讼解决导致成本增大，更何况在我国尚无明确的法律依据。据此进行综合考虑，由税务机关和经办机构所处的本级政府处理为最佳选择。至于具体的办事部门和人员，可考虑在本级政府办公厅下设专门组织和人员，以此具体落实争议事项，并最终使其得以有效解决。

其五，经办机构协助社保费征管的责任分担与费用负担。在社保费征管协助中，责任的承担应当视不同情况不同对待。比如，经办机构应当向税务部门提供协助的，但基于各种理由推脱而拒不履行的，当由经办机构承担行政不作为之法律责任。关于费用负担问题，同样要区别处理。[19]从国际上看，协助费用的承担有请求方负担、被请求方负担和双方共同负担三种模式。对于社保费协助征管的费用负担，应根据协助的种类不同区别对待。对于应当协助的事项，如常规性且低成本的协助[28]，经办机构履行义务的费用由其自行负担；对于可以协助的事项，费用可由双方协议负担。此外，应允许经办机构向税务机关要求支付协助所需费用，费用的数额和支付方式由双方协议确定；不能达成协议的，由本级政府决定。

六、结论

在税务机关征管社保费既成事实的前提下，税务部门主导社保费征管并不必然全部排除经办机构的协助空间，经办机构协助社保费征管不仅具有必要性，也具备合理性。不过，纵使《税收征收管理法》第5条规定“各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务”，《税收征收管理法实施细则》论及“地方各级人民政府应当积极支持税务系统信息化建设，并组织有关部门实现相关信息的共享”，但缺乏明确的征管协助和费源信息提供的具体规范。鉴于社保费征管中经办机构协助征管的必要性和正当性，当以协同征管理念为指引，从立场构造、程序建构等向度建造经办机构协助社保费征管的实现机制。在立场构造上，从法律上确认经办机构协助社保费征管的地位，制定经办机构协助社保费征管条款，构造社保费协助征管的信息共享机制；在程序建构上，从征管协助的请求、审查、答复与实施、争议处理等方面构建经办机构协助社保费征管的程序机制，最终形成系统的、完整的经办机构协助社保费征管机制。唯有如此，我国社会保障体制改革方能正向推进，社会保险费征收的效率与公平目标终将实现。