《关于扩大固定资产加速折旧优惠政策适用范围的公告》解读

夏 萍 陆萃萃

一、“公告”内容解析

“公告”的主要内容是自2019年1月1日起,将适用《财政部 国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔2014〕75号)和《财政部 国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔2015〕106号)规定固定资产加速折旧优惠的行业范围,扩大至全部制造业领域。如果将相关政策对接,具体内容如下:

（一）全部制造业领域新购进固定资产的相关处理

财政部 国家税务总局《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》财税〔2014〕75(以下简称“财税〔2014〕75号”)号第一条:“对生物药品制造业,专用设备制造业,铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业,计算机、通信和其他电子设备制造业,仪器仪表制造业,信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业2014年1月1日后新购进的固定资产,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法”;财政部 国家税务总局《关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》财税〔2015〕106号(以下简称“财税〔2015〕106号”)第一条:“对轻工、纺织、机械、汽车等四个领域重点行业的企业2015年1月1日后新购进的固定资产,可由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方法”。据此,根据“公告”对全部制造业领域自2019年1月1日起新购进的固定资产,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法或由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。(按照企业所得税法及其实施条例有关规定,企业根据自身生产经营需要,也可选择不实行加速折旧政策)。

（二）全部制造业领域小型微利企业新购进的研发和生产经营共用固定资产的相关处理

财税〔2014〕75号文对生物药品制造业,专用设备制造业,铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业,计算机、通信和其他电子设备制造业,仪器仪表制造业,信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的小型微利企业2014年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备,单位价值不超过100万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧;单位价值超过100万元的,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法;财税〔2015〕106号文对轻工、纺织、机械、汽车等四个领域重点行业的小型微利企业2015年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备,单位价值不超过100万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧;单位价值超过100万元的,可由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。据此,根据“公告”全部制造业领域小型微利企业自2019年1月1日起新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备,单位价值不超过100万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧;单位价值超过100万元的,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法或由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方法(按照企业所得税法及其实施条例有关规定,企业根据自身生产经营需要,也可选择不实行加速折旧政策)。

（三）全部制造业领域新购进的专门用于研发固定资产的相关处理

财税〔2014〕75号第二条:“对所有行业企业2014年1月1日后新购进的专门用于研发的仪器、设备,单位价值不超过100万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧”;“单位价值超过100万元的,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法”。据此,根据“公告”全部制造业领域自2019年1月1日起新购进的专门用于研发的仪器、设备,单位价值不超过100万元的,依然允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧;单位价值超过100万元的,依然可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

（四）全部制造业领域企业持有的单位价值不超过5000元固定资产的相关处理

财税〔2014〕75号第三条:“对所有行业企业持有的单位价值不超过5000元的固定资产,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧”。据此,根据“公告”自2019年1月1日起全部制造业领域企业持有的单位价值不超过5000元的固定资产,依然允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧。

（五）购进单位价值不超过500万元的固定资产

财政部 国家税务总局《关于设备器具扣除有关企业所得税政策的通知》财税〔2018〕54号(以下简称“财税〔2018〕54号”)第一条:“企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具(除房屋、建筑物以外的固定资产),单位价值不超过500万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧”。据此,根据“公告”全部制造业领域企业自2019年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具,单位价值不超过500万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧。比如,企业于2018年12月份购进单项价值499万的设备并于当月投入使用,那么该设备可于2019年一次性税前扣除。

（六）购进单位价值超过500万元的固定资产

财税[2018]54号第一条:“企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具(除房屋、建筑物以外的固定资产),单位价值超过500万元的仍按企业所得税法实施条例、《财政部 国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔2014〕75号)、《财政部 国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔2015〕106号)等相关规定执行”。据此,根据“公告”全部制造业领域企业自2019年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具,单位价值超过500万元的,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法或由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方法(按照企业所得税法及其实施条例有关规定,企业根据自身生产经营需要,也可选择不实行加速折旧政策)。

行业 固定资产 折旧方式全部制造业领域2019年1.1 起新购进固定资产缩短折旧年限或采取加速折旧（或由企业选择）全部制造业领域小型微利企业2019年1.1 起新购进研发和生产经营共用的仪器、设备（不含房屋、建筑物）单位价值不超过100万，一次性扣除；单位价值超过100万的缩短折旧年限或采取加速折旧（或由企业选择）所有行业2019年1.1 起新购进的专门用于研发的仪器、设备（不含房屋、建筑物）单位价值不超过100万，一次性扣除；单位价值超过100万的缩短折旧年限或采取加速折旧所有行业2019年1月1日起持有的单位价值不超过5000元的固定资产一次性扣除所有行业2019.1.1—2020 年12月31期间新购进的设备、器具（不含房屋、建筑物）单位价值不超过500万一次性扣除；单位价值超过500万的缩短折旧年限或采取加速折旧（或由企业选择）

综上,对2019年度固定资产加速折旧优惠政策见表:

二、缩短折旧年限的相关规定

财税〔2014〕75号第四条和财税[2015]106号第三条对企业采取缩短折旧年限方法的,对其购置的新固定资产,最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例第六十条规定的折旧年限的60%;企业购置已使用过的固定资产,其最低折旧年限不得低于实施条例规定的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%。最低折旧年限一经确定,一般不得变更。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十条规定固定资产计算折旧的最低年限(除国务院财政、税务主管部门另有规定外),如下:

1、房屋、建筑物,为20年;

2、飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备,为10年;

3、与生产经营活动有关的器具、工具、家具等,为5年;

4、飞机、火车、轮船以外的运输工具,为4年;

5、电子设备,为3年。

据此,“公告”对全部制造业领域缩短折旧年限的处理,亦遵上执行。

三、加速折旧方法的相关规定

财税〔2014〕75号第四条和财税[2015]106号第三条规定,对采取加速折旧方法的,可采取双倍余额递减法或者年数总和法。双倍余额递减法:是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下,根据每期期初固定资产原值减去累计折旧后的金额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。应用这种方法计算折旧额时,由于每年年初固定资产净值没有减去预计净残值,所以在计算固定资产折旧额时,应在其折旧年限到期前的两年期间,将固定资产净值减去预计净残值后的余额平均摊销。计算公式如下:

年折旧率=2÷预计使用寿命(年)×100%

月折旧率=年折旧率÷12

月折旧额=月初固定资产账面净值×月折旧率

年限总和法:又称年限合计法,是指将固定资产的原值减去预计净残值后的余额,乘以一个固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额。计算公式如下:

年折旧率=尚可使用年限÷预计使用寿命的年数总和×100%

月折旧率=年折旧率÷12

月折旧额=(固定资产原值-预计净残值)×月折旧率

【例】甲设备制造企业2018年12月购入并投入使用一专门用于研发活动的设备,单位价值120万元,会计处理按8年折旧,税法上规定的最低折旧年限为10年,不考虑残值。甲企业对该项设备选择缩短折旧年限的加速折旧方式,折旧年限缩短为6年〔10×60%=6〕。2016年企业会计处理计提折旧额15万元〔120/8=15〕,税收上因享受加速折旧优惠可以扣除的折旧额是200万元〔120/6=20〕。

若该设备6年内用途未发生变化,每年均符合加计扣除政策规定,则企业在6年内每年直接就其税前扣除“仪器、设备折旧费”20万元进行加计扣除10万元〔20×50%=10〕,不需比较会计、税收折旧孰小,也不需要根据会计折旧年限的变化而调整享受加计扣除的金额,计算方法大为简化。