军队领导干部经济责任审计现场督导制度建设路径

朱殿骅 郝德华 张艺凡

2013年军委在《关于加强和改进军队领导干部经济责任审计工作的意见》中提出建立经济责任审计现场督导制度。2017年1月，新颁布的《军队审计条例》开始施行，“区域设置、统管统派”的军队审计监督体制已经构建并运行起来，作为“指挥部”的军委审计署、驻战区审计局如何对作为“战斗队”的直属审计中心和地区审计中心的审计工作进行有效监管，是新体制下的一个重要现实课题。审计质量是审计工作的生命线，因而对“战斗队”审计质量的监管又是“指挥部”监管工作的中心。开展经济责任审计现场督导，是加强经济责任审计质量管理的有力抓手，是落实军委意见和《军队审计条例》中“完善审计质量管控体系”要求的具体路径。新形势下，如何坚持问题导向的思维方法，做好经济责任审计现场督导，值得每一名军队审计人员思考。

开展军队领导干部

经济责任审计现场督导的意义

（一）是落实依法治军的现实需要

党的十八届四中全会把依法治军、从严治军纳入依法治国总体布局，是我们党总结历史经验、探索发展规律作出的科学决策，是党全面推进依法治国的新理念、新观点、新论断在国防和军队建设领域的具体贯彻落实，是党在新形势下建军治军理念的创新发展。新体制下，军队审计机构作为军队权力运行制约和监督体系的重要组成部分，扮演着军委“监督哨”和“大参谋”的重要角色，使命光荣，责任重大。军队审计机构不仅要监督好别人，自身也同样需要接受监督，而现场督导则是上级审计机构对下级审计机构开展审计工作进行监督的有效手段。开展经济责任审计现场督导，能够对下级审计机构依法施审情况进行有效监督，从根源上遏制审计职权的滥用，确保审计职权在阳光下运行。

（二）是管控审计风险的有效途径

领导干部经济责任审计的主要内容包括经济决策、经济管理、法规执行、事业成效和廉洁自律五个方面，审计涵盖的范围远远超越了财经管理审计的范围，涉及到单位日常管理活动的方方面面，对审计人员的能力素质要求非常强，审计风险也远远高于传统的财经管理审计。同时由于领导干部经济责任审计直接涉及对领导干部的评价，并且审计的结果将作为干部调整、任免等的参考依据，关系到对领导干部管理、考核、使用和处理问题，导致了领导干部非常关注审计结果，当审计结果与自身期望不符时甚至会对审计工作进行干预，同样导致了审计风险的提高。建立军队领导干部经济责任审计现场督导制度，能够有效加强对下级审计机构开展经济责任审计工作的指导和监督，从一定程度上疏导下级审计机构的压力，从而有效管控审计风险。

（三）是提升审计质量的必要举措

审计质量是审计工作的生命线，审计质量管理则是审计管理的重中之重。经济责任审计现场督导，是上级审计机构对下级审计机构开展的独立监督活动，是对下级审计机构进行审计质量管控的有力手段。与传统的审计质量管控方法相比，现场督导实现了审计质量管控的关口前移，督导组通过行使调查取证权、监督检查权、建议权、处理权、提请上级审计机构作出审计认定权等督导职权，能够及时发现审计过程中审计组在审计内容选择、审计方法运用、执行审计程序、作出审计评价等审计行为过程和法规依据引用、审计定性处理等审计工作结果方面存在的问题，以及审计机构和审计人员在依法施审、廉洁从审上存在的问题，并能够及时予以指出和纠正，最大程度地避免复议、复审等救济手段的运用，从而有效提升了审计质量。

军队领导干部经济责任

审计现场督导的基本要素

（一）现场督导的主体、客体、内容和方式方法

1.现场督导的主体和客体。现场督导工作的主体是上级审计部门派出的督导组，客体是下级审计部门派出的审计组。督导组是上级审计部门依法成立的临时性机构。督导组除了对审计组进行监督指导外，还起到对被审计单位进行辅助性监督的作用。现场督导的主体、客体与被审计单位的关系如图1所示。

2.现场督导的内容。现场督导的内容就是审计组开展经济责任审计的全过程，涵盖了审计行为的全过程和审计工作结果。审计行为的全过程包括经济责任审计从审计计划、审计准备到审计实施、审计终结每一环节中的审计行为，其中关键决策点和风险点包括审计内容的选择、审计方法的运用、审计程序的执行、审计评价的作出，在审计行为的全过程之中，还贯穿着审计人员依法施审、廉洁从审情况，这也是现场督导的重要内容。审计工作结果是审计行为的物质载体，其形式表现为审计实施方案、审计证据、审計工作底稿、审计组审计报告等档案资料，督导组通过审查这些资料来监督审计组在引用法规依据和进行审计定性处理上是否准确、充分、适当，是否有效控制了审计风险，达到了审计预期目标。

3.现场督导的方式方法。现场督导方式方法是指督导人员为了实现既定督导目标，完成督导任务，客观准确地评价审计工作所采取的方式和方法。经济责任审计现场督导方式包括监督、复核、指导和评价四种。监督是指督导人员对审计组审计工作情况的查看和督促，包括审计人员能力素质上胜任情况、审计组团队意识和协调配合情况、审计组争取被审计单位支持配合情况、审计组组长对现场审计工作的领导和把控情况、审计组落实审计法规情况、审计任务动态落实情况和廉洁从审情况等。复核是指督导人员对审计组的阶段性成果进行检查、核对，从而保证审计工作质量和效果。指导是指督导人员对重大审计问题以及可能影响审计结果的重要事项提出指导意见，指出审计组在审计过程中存在的问题并提出改进建议，以及对审计人员在职业判断上存在的分歧以及其他把握不准的问题给出处理意见和建议等。评价是指督导组在现场审计工作结束后对审计组的工作情况进行分析总结并出具书面结论。领导干部经济责任审计现场督导，可以根据督导工作需要，灵活地采用观察法、审阅法、查证法和询问法等督导方法。督导组应采用适当的督导方法，形成充分的督导证据，出具恰当的督导意见。

（二）现场督导的程序

1.现场督导准备阶段。首先是确定督导项目。上级审计机构应该根据下级审计机构的年度经济责任审计工作计划安排，在审批确定的审计对象中根据全面覆盖、突出重点的原则选取督导项目。应重点选取以下项目：一是被审计领导干部职务较高的;二是被审计领导干部在敏感领域或关键岗位掌握较大经济权力的;二是对被审计单位的党委班子或军政主官进行同步审计的;三是被审计的领导干部存在群众反映的;四是被审计的领导干部所在单位内部控制不健全的;五是进行复审的领导干部经济责任审计项目。然后是编制督导计划。审计部门应当编制督导项目计划，明确督导目的、督导方法、标准依据、重点内容、人员构成、任务分工等内容。最后是下达督导通知书。上级审计机构应提前向下级审计机构下达督导通知书，特殊情况下，督导组可以直接持督导通知书实施现场督导。

2.现场督导实施阶段。督导组向审计组传达现场督导实施方案，按照现场督导的内容开展督导工作。督导工作中，要及时收集并形成督导证据，完成督导工作底稿。督导工作底稿应包括审计人员开展审计工作情况、督导人员的意见、审计人员对督导意见的采纳和反馈情况、被审计单位及有关人员对审计人员的评价等内容。对于督导发现的问题，督导组应及时向接受督导的下级审计机构出具督导意见书，督促审计组立即纠正，从而确保审计工作质量。

3.现场督导终结阶段。现场督导工作完成后，督导组要及时对督导工作底稿进行整理汇总，召开督导组会议，形成督导报告，报经派出督导组的审计机构审理后，及时向下级审计机构出具督导报告。督导报告的内容通常包括开展现场督导工作的情况、督导发现的问题、督导组的意见和建议、审计机构的改进措施、督导组对审计工作的评价等。

做好军队领导干部

经济责任审计现场督导的对策

（一）突出发现问题，抓住重点审计项目做好督导计划编制

新形势下，军队审计机构面临着人事事多的矛盾，尤其是作为“指挥部”的军委审计署和驻戰区审计局，人员编制更加有限，所担负的管理、协调、领导职能更加繁杂，这就需要审计机构和审计人员充分运用问题导向的思维方法，突出发现问题，抓住重点审计项目开展经济责任审计现场督导。审计要做到全覆盖，经济责任审计现场督导同样也应做到去覆盖，而这并不意味着现场督导工作要广泛撒网、均匀用力，而是要坚持“重点论”，紧紧抓住重点审计项目开展现场督导。为此，军委审计署和驻战区审计局应当在编制年度审计工作安排时做好统筹规划，将现场督导项目的选取与经济责任审计项目的选取相结合，突出潜在问题隐患大、审计难度大、审计责任大、审计风险大的审计项目开展现场督导，选好配好审计督导组的人员队伍，编好督导工作方案，搞好督导前的培训及其他准备工作。

（二）突出查证问题，紧盯重点审计环节编好督导工作底稿

在经济责任审计现场督导实施阶段，督导组要紧紧围绕督导目标，抓住审计风险大、对审计结论的作出起关键作用的审计环节和审计时点，有针对性地展开现场督导工作。督导人员应当综合运用监督、复核、指导、评价等督导方式和观察、审阅、查证和询问等督导方法，切实找准审计组在实施现场审计过程中存在的薄弱环节和潜在问题，及时与审计组成员和被审计单位有关人员沟通，并及时将相关信息、资料、记录固化为督导证据，同时做好督导工作底稿的编制。收集督导证据和编制督导工作底稿时，要做到详略得当，既要保证督导证据的适当性、充分性和相关性，同时还要避免将冗杂的文字记录堆叠为督导证据。在现场督导过程中，督导组组长应当及时对督导人员的工作底稿进行复核，对于存在的问题应当及时与督导人员沟通，对于把握不准的问题还应报请派出督导组的审计机构进行研究。

（三）突出预防问题，围绕改进审计工作搞好督导报告撰写

现场督导只是上级审计机构加强审计管理的一种手段，其最终目的在于规范经济责任审计工作、控制经济责任审计风险和提高经济责任审计质量。督导报告是经济责任审计现场督导工作的最终成果，因而督导报告的撰写应当紧紧围绕改进审计工作这个中心来进行。督导组应当围绕现场督导中发现的审计工作中存在的突出问题，提出有针对性且切实可行的意见和建议，使派出审计组的审计机构能够及时改进审计工作，从而尽可能地避免相同的问题在今后的审计工作中再次发生。督导组的督导报告经派出督导组的审计机构进行审理后，以审计机构的名义向派出审计组的下级审计机构出具，成为具有约束力的法律文书，是下级审计机构今后加强审计管理、改进审计工作的切实依据和有效指南。

（作者单位：军委机关事务管理总局服务局，军委审计署第二审计中心，军委审计署上海审计中心）