关于财税[2015]78号文“垃圾定义”的解读

摘要：垃圾处理处置业务中的固体废物、危险废物等垃圾应属于文件中未明列的垃圾种类，应能享受该增值税70%即征即退的优惠政策。垃圾处理、污泥处理处置企业不生产产品，只提供处置垃圾的劳务，取得进项增值税途径较少，应该和提供劳务企业一样采用6%的增值税税率，比较合理。

关键词：垃圾;垃圾处理;污泥处理处置劳务

为落实2015年4月25日《中共中央国务院关于加快推进生态文明建设的意见》等系列文件精神，进一步推动资源综合利用和节能减排，规范和优化增值税政策，财政部国家税务总局决定对资源综合利用产品和劳务增值税优惠政策进行整合和调整，并于2015年6月12日发布关于印发《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》的通知（财税[2015]78号）。财税[2015]78号文附件的5.1条款“垃圾处理、污泥处理处置劳务”在备注概念和定义中对“垃圾”的定义，“是指城市生活垃圾、农作物秸秆、树皮废渣、污泥、合成革及化纤废弃物病死畜禽等养殖废弃物等垃圾。”税局对明确写明的项目进行退税，而对规定中进行兜底说明的最后三个字“等垃圾”应该包含的内容不予认定，税局的意见为，既然文件中没有具体列出明细，则对未列出明细部分不能认可。因此认定垃圾处置业务中的固体废物、危险废物等垃圾不属于文件中明列的垃圾种类，不能享受该增值稅70%即征即退的优惠政策。（财税[2009]166号文件中，明确公共垃圾包括为：生活垃圾，固体废物、危险废物三大类。）

一、针对“等垃圾”三个字，应该按其正确地含义进行认定

1.在该文件附件中所述：“垃圾”是否直接表述一层意思：即文件中关于“垃圾”定义是否直接把固体废物、危险废物等垃圾作为不予退税项目排除在外？

（1）该段文字并没有明确将固体废物、危险废物等垃圾排除在外，没有进行任何禁止项的列举或指引，那么不能明确将“固体废物危险废物"等垃圾直接解释为禁止项目;（2）可以基本确定，该段文字中“合成革及化纤废弃物”主要为工业废物，且“污泥”一项中，既有生活污泥，也有工业污泥，故该段文字中，固体废物、危险废物等也是作为“垃圾”大类中的可接受项。这也符合当前国家环保政策的精神。在当前，对我国环境及居民健康伤害最大的就是固体废物危险废物，处理难度最大的也是固体废物、危险废物;（3）文中在“城市生活垃圾”之后接的标点是一个顿号，就说明后面列举内容包括“等垃圾”在内的与“城市生活垃圾”是并列关系，而不是从属或说明关系。故直接理解为只要不属于“城市生活垃圾”项目的垃圾就是禁止项目的说法不成立。

2.文件附件中的“等垃圾”三个字应包括前述未列举到、难以包括的或目前难以预测的符合垃圾定义的垃圾都包括其中。（1）根据字典和百度百科，对“等xx"的解释.为：a，表示列举未尽：如，我们学习数学、语文等;实际表明，我们除了数学和语文外，还有其他课程不一列举;b，表明列举后煞尾：如，北京、上海、广州等三大城市。即表明，只包括北京、上海、广州三大城市。以上a和b的意义差别在于“等”后是否有一个数词作定性。如无数词定性，则表明列举未尽，在78号文件中属于“列举未尽”的定义范畴;（2）文件附件中对“垃圾”的种类采取列举的方式做出解释。最后用“等垃圾”兜底，表示列举未尽，它的作用是覆盖所有未说到的内容，它将所有没有包括，或者难以包括的，或者目前预测不到的、都包括其中，因此、应理解为：只要符合垃圾内涵的废弃无用物均应包含其中。（3）在线词典对“垃圾”一词解释如下：垃圾是不被需要或无用的固体、流体物质。垃圾分类有：厨余垃圾、可回收垃圾（纸类、塑料、金属、玻璃、织物）有毒有害垃圾、不可回收垃圾（除去上述三种，其他的都是）。对垃圾进行减量化、资源化和无害化处理处置的业务，处理的都是不被需要的或无用的固体或流体物质并且大部分为有毒有害垃圾和不可回收垃圾。故我公司目前处理品种均符合“垃圾”定义。

3.在《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》附件中，总共收录了五大类，41小类，并列举111个子目，从定义上基本都属于垃圾类的无用物，前一到四大类中，已包括第五大类中所有已列举名目。第一至第四项，是对垃圾进行“资源化利用”，而第五项是对垃圾进行“减量化、资源化和无害化处理处置的业务”，因为在垃圾处理行业中，同一种垃圾，因其含量比差异，有些垃圾可以做资源化，有些垃圾只能做减量化和无害化。该文件与行业实际情况相同，也符合商业逻辑。在实际生活中，在技术上、经济上具有资源化利用价值的垃圾仅占全部垃圾种类的很小一部分，大部分垃圾具有不可利用性，只能进行无害化和减量化。故文件中第五大类的垃圾范围一定会大于前一到四类的总和，这才符合社会实际情况。

4.关于正列举在研发费加计扣除优惠政策的相关例子。财税[2015]119号《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》第一条第一项第6款“6.其他相关费用。与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、会议费等。此项费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%”。

在税务执行过程中这条不是按正列举事项执行，国税总局对这条进行了修正。《关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号）第六条“六其他相关费用指与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、补充养老保险费、补充医疗保险费。此类费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。”

国家税务总局公告2017年第40号对其他相关费用的列举是正列举，在列举费用描述中没有等字。财税[2015]119号对研发费其他相关费用的列举不是正列举，在列举费用描述中有等字。相应的在财税[2015]78号，“垃圾”，是指城市生活垃圾、病死畜禽等养殖废弃物等垃圾。提到的等垃圾不是对以上垃圾种类的正列举。

二、垃圾处理、污泥处理处置劳务属于提供劳务2015年以前免税

国税函[2005]1128号《国家税务总局关于垃圾处置费征收营业税问题的批复》中规定“单位和个人提供的垃圾处置劳务不属于营业税应税劳务，对其处置垃圾取得的垃圾处置费，不征收营业税。”在交营业税时属于不征税收人，不征收营业税。财税[2011]115号《关于调整完善资源综合利用产品及劳务增值税政策的通知》第二二条“二、对垃圾处理、污泥处理处置劳务免征增值税。”2011年起免征增值税。从政策延续上财税[2015]78号对垃圾处理、污泥处理处置劳务改为享受增值税70%即征即退的优惠政策符合政策延续性要求。因此垃圾处理业务中的固体废物、危险废物等垃圾应属于文件中未明列的垃圾种类，应能享受该增值税70%即征即退的优惠政策。

三、垃圾处理、污泥处理处置企业税负

税局对财税[2015]78号“垃圾”定义的解读，使某些垃圾处理、污泥处理处置企业不能享受增值税70%即征即退的优惠政策，税负迅速增高，严重制约企业发展。因垃圾处理、污泥处理处置企业对垃圾进行减量化、无害化处理处置主要运用热解炉、回转窑、填埋场等工艺、设备设施对垃圾进行处理，前期项目建设投入巨大。项目投产运营后，减量化、无害化处理处置主要是对垃圾进行焚烧处理，或填埋处理，需用到的原材料较少，主要使用电力、人工等，能取得增值税进项有限，提供垃圾处理劳务全额缴纳13%增值税，税负过重。例如：某企业原销售收入1000万元，按正常税负3%，只缴纳30万元增值税，不能享受增值税70%即征即退，则需缴纳100万元增值税，税负升到10%，未能享受国家提倡减税降费政策优惠。

四、垃圾处理污泥处理处置企业税率的建议

垃圾处理、污泥处理处置企业属于提供劳务类型的企业，正常生产产品的工业企业是购人原材料进行加工后产生另一种产品，可以取得相对应的进项增值税，而垃圾处.理、污泥处理处置企业不生产产品，只提供处置垃圾的劳务，取得进项增值税途径较少，应该和提供劳务企业一样采用6%的增值税税率，比较合理。

参考文献：

[1]国家税务部国家税务总局公告2017年第40号《关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》[Z]，2017.

作者简介：

郭锋，厦门东江环保科技有限公司，福建厦门。