作业成本法下的民营医院成本管理

谭玉姣

摘 要：作业成本法是医院对成本进行精细化核算的有效手段。本文首先对作业成本法在医院成本管理的计算原理进行了介绍，同时对作业成本法如何适合医疗行业运营特点提出了建议方案，最后对作业成本法如何在医院成本管理中发挥作业进行了总结。

关键词：作业成本法;成本精细化管理;民营医院;定价管理

一、作业成本法在医院成本核算的计算原理

医院的成本管理按颗粒度由大到小可以分为：科室成本、病种成本、项目成本。科室成本是医院财务核算的基本目标，通过把全院的成本费用分摊到临床科室，可以核算出每一个临床科室的收支结余。临床科室的科室成本可以再分解为病种成本，病种成本还可以再分解为项目成本。再反过来，分解完成的项目成本，可以组成我们任何一个病种成本。比如，儿内科的科室成本，可以分解为上呼吸道感染和幼儿急疹两个病种，上呼吸道感染可以再分解为血常规、超声检查等项目成本。

作业成本法，就是核算项目成本的每一个的作业消耗的成本资源，通过分解项目成本的每一个作业消耗的人工、耗材、药品、设备、场地来实现成本的归集。具体如下：①人工成本=作业耗时*单位工时人工成本;②耗材=作业耗用的耗材数量*单价;③药品=作业耗用的药品数量*单价;④设备=作业耗用的设备时间*设备单位时间折旧成本;⑤场地=作业耗用的场地时间*场地租金成本/建造成本/能耗成本。以上均为项目的直接成本，若再按比例或分摊方式归集该项目的间接管理成本，就可以核算出项目的全成本，从而获得该项目对应的毛利和净利。

二、作业成本法在医院成本管理中的模型改进

作业成本法在传统制造行业已经有着非常成熟深厚的运用经验，其理论是基于制造行业的流水线式作业法，与医院的运营模式有以下两个显著差异：

（1）单位耗时：作业成本法是基于定额标准工时，在连续作业的条件下，把每一个作业分解到单位耗时，但医院在门诊量不饱和的情况下，作业时间是取决于医院患者数量的一个变量，即作业成本理论没有考虑医生的实际工作量上限。所以按照作业成本法的单位耗时核算医院的项目成本时，这个理论有工作量饱和的前置假设条件。如何能够对这个饱和假设做出改进？

计算医院运营模式下的标准工作量。区别于作业成本法的作业耗时计算法，可以①门诊类：根据医院项目成本对应科室的放号量作为单次看诊成本的计算基数，可以核算门诊类作业成本法中的人工成本、设备折旧、场地成本，尤其是按时间段实行单人预约制的民营医院。比如，儿内门诊每天的预约放号量。②非门诊类：测算业务的饱和量工作量，尤其是有服务时间要求、体验感容量设计上限的民营医院。

（2）成本变量：作业成本法基于作业的标准操作流程，每一个作业的耗时，耗量都有定额标准，但医院的项目流程具有多个变量：①项目执行者的不确定性，同一个手术可以由初级、中级、高级医生完成，而他们各自对应不同的人工成本会导致完全不同的作业成本结果。②医疗流程的不确定性，每一个患者的病情是一个变量，不同的患者可能会采取不同的医疗流程，同一个患者可能在不同的阶段采取不同的医疗流程。③成本数据的可变性：耗材/药品的成本和种类的变化，工资涨幅的变化，都会影响作业成本的结果。如何能够对这些成本的变化做出及时的调整？

对项目执行者的职称变化带来的人工成本变化，可按各职称的工作量比例计算综合人工成本，再对系数进行定期维护;对医疗流程的多样性，可选取合理的平均耗时、耗量作为定额标准，对于病种组合的多样性，可考虑多种组合方案，比如合適3岁儿童用药和10岁儿童用药的量不同而带来的毛利结果差异;对于成本数据的可变性，根据医院的项目数量，如果手工核算阶段无法承载其计算量，可考虑采用项目病种成本核算系统。目前由于DRGs的政策推进，市场上已经有医院实施运用项目病种的线上核算系统的案例。

三、作业成本法在医院成本管理中的应用场景

作业成本法通过将成本核算的颗粒度细化到项目成本，再通过对项目成本进行组合实现病种成本的核算，能够突破传统科室成本核算主要服务于绩效考核的单一角度。

（1） 项目之间的盈利水平横向比较。利用作业成本法核算项目成本，可对多个项目毛利、净利进行比较，为项目决策提供支撑依据，更合理的分配医院的管理资源。同时，通过定期对医院项目的盈利水平变化进行分析，能够及时调整医院战略规划和发现医院管理的问题，能够成为医院运营管理的监控指标和方式。

（2） 项目病种内部的实际成本与目标成本的比较。通过对每个项目成本设立耗时、耗量的定额标准，对病种设立标准临床路径，可以产生医院管理的目标成本。再通过核算项目病种的实际成本与目标成本比较差异，核算科室的盈利、亏损项目病种数量，分析亏损原因，挖掘盈利空间，对医院的服务标准化管理具有重要的意义。

（3） 项目定价依据。对于拥有定价权的民营医院，核算项目病种成本，进而叠加毛利空间，是医院定价管理的核心依据。同时，对于民营医院进行的各项价格优惠活动，项目病种成本能够计算可靠的价格底线，是民营医院财务管理的重要支撑。

四、结论

相比制造行业，作业成本法在医院成本管理的应用处于初级阶段，但是随着DRGs对医院成本管理的精细化要求，作业成本法必定将在医院成本管理中迅速发展和应用。作业成本法如何适应医疗行业的变化特点，如何在医院成本管理中优化和改进，以更好的服务医院管理，是未来医院成本管理的探索重点。

参考文献

[1]徐桔密.基于作业成本法核算老年性白内障病种成本的流程[J].中国卫生资源，2019（22）：145-149.

[2]石星宇.作业成本管理：医院成本管理的新模式[D].苏州大学，2005