中国与塞尔维亚企业所得税对比分析及差异协同研究

刘海云　李扬　梁子川

【摘要】本文从对比分析我国与塞尔维亚企业所得税的异同入手，梳理国际税收协定中争议的解决经验，提出适用于解决我国与塞尔维亚企业所得税税收争议的建议，并为解决我国与其他沿线国家企业所得税的税收争议提供借鉴。

【关键词】企业所得税 税收协定 境外投资

一、中国与塞尔维亚企业所得税的对比分析

（一）中塞企业所得税纳税义务人的对比分析

1.居民企业

中塞企业所得税法中关于居民企业的定义大致相同，居民企业都是指依照本国法律在本国境内成立或者实际管理控制权在本国的法人实体。

中国企业所得税法中这些法人实体大致包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业，外商投资企业、外国企业以及有生产、经营所得和其他所得的其他组织。

在塞尔维亚企业所得税法中这些法人实体大致包括股份公司、有限责任公司、一般合伙人、有限合伙人、社会所有制公司以及合作制企业或任何从货物销售和市场服务中获取收入的其他法人实体。

2.非居民企業

关于非居民企业的定义，中塞企业所得税法中的规定类似：在本国设有常设机构、场所，或者在本国未设有机构、场所，但是有来源于本国境内的所得的企业。

（二）中塞企业所得税征税对象的对比分析

1.居民企业

中国企业所得税法中规定居民企业应当将其来源于国内与国外的所得作为征税对象，这些所得包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利所得等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。

在塞尔维亚企业所得税法中，居民企业应当对其应税收入进行纳税，这些应税收入包括营业收入、财务收入和其他收入，再进一步细分为销售货物及提供劳务取得收入、政府拨款、利息收入、股息收入及汇兑收益和资本利得等等。

2.非居民企业

中塞两国企业所得税法中关于非居民企业征税对象的规定既存在相同之处，也存在不同之处。

相同点在于两国的企业所得税法中均规定非居民企业取得的与其在本国境内设立的机构、场所有关的国内或国外所得作为企业的征税对象。

不同之处在于中国的企业所得税法中还规定了非居民企业在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所，但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

（三）中塞企业所得税税率的对比分析

1.居民企业

中国企业所得税法中规定：居民企业应按照25%的税率缴纳企业所得税，针对符合条件的企业按15%或20%优惠税率征税。

塞尔维亚居民企业适用的所得税率为15%。

2.非居民企业

中国企业所得税法规定非居民企业在中国境内设立机构、场所且与其所设立的机构、场所有实际联系的所得同居民企业一致，按25%的税率征收企业所得税，对于符合条件的企业按15%或20%的优惠税率征税。

针对在中国境内未设立机构、场所，或者虽然设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业所适用的税率为20%，但是由于国家对此类非居民企业给予10%的税收优惠，所以在实际征税工作中通常按照10%的税率征收企业所得税。

塞尔维亚企业所得税法规定非居民企业通过设立在塞尔维亚的常设机构所获得的经营所得应缴纳15%的公司所得税，其他来源于塞尔维亚的收入应缴纳20%的预提所得税。

（四）中塞企业所得税应纳税所得额及应纳税额的对比分析

1.居民企业

首先，中塞两国计算企业所得税应纳税额时，采用相同的公式：

应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除

中塞两国在计算应纳税额时，也都使用相同的计算公式：

应纳税额=应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额

2.非居民企业

两国税法规定：非居民企业在本国境内设立机构、场所且其所得与该机构、场所有实际联系的，应纳税所得额的计算同非居民一致。

但是两国税法关于在本国未设立机构、场所或虽设立机构、场所但是取得的所得与该机构、场所没有实际联系的非居民企业应纳税所得额的规定既存在相同之处，又存在不同之处。

相同点在于都针对来源于本国境内的所得进行征税，不对来源于境外的所得征税。

另外，中塞两国采取相同的计算公式来计算应纳税额：

应纳税额=应纳税所得额×税率

不同之处在于中国税法规定，除转让财产以外的资本利得按照全额征收，转让财产按净额征收，其他利得按照前两种核算方法中适合的方法核定应纳税所得额。而塞尔维亚税法中规定，资本利得按照买卖差价进行征税，其他所得按照实际支付额预缴所得税。

（五）中塞企业所得税税收优惠的对比分析

1.居民企业

税收优惠相同之处在于两国存在相同的减征项目，比如从事职业培训、职业康复和残疾人就业以及其他国家鼓励安置的其他就业人员的工资可以在计税前加计100%扣除;符合条件的中小型企业提供税收减免等等。

不同之处体现在减征项目、优惠比例上。中塞税法都各自规定了贴切本国实际情况的减征项目。比如中国税法中规定从事农、林、牧、渔业项目的所得免征企业所得税;企业从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植、海水养殖、内陆养殖，减半征收企业所得税;国家需要重点扶持的高新技术企业，按15%的税率征收企业所得税;

同时塞尔维亚税法中也有其独特的项目，比如企业投资固定资产，或由其他人向企业投资固定资产，投资的金额超过RSD10亿，从实现应税所得的年度开始，公司可以享受免征10年所得税的优惠。

2.非居民企业

中国税法规定在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业，减按10%的税率征税。

塞尔维亚税法规定对固定资产投资达800万欧元，投资期内新增就业人员100人以上的非居民企业，免征10年企业所得税;对以租赁方式开展基础设施项目大型投资，免征5年企业所得税;对投资不足800万欧元的非居民企业给予按比例抵扣的减税优惠;非居民企业固定资产投资额的20%可作为免税额度抵扣应交所得税（称为免税抵扣额度）。

二、中国与塞尔维亚企业所得税差异协同研究

（一）进一步完善中塞税收协定体系

中塞应当进一步完善同塞尔维亚签订的税收协定体系，促使双方在企业所得税方面达成共识。例如双方互相给予对方企业更加优惠的企业所得税税率，扩大可扣除项目的范围以及扣除比例等等。

同时中塞两国应当修改两国之间不合时宜的税收协定条款。由于两国之间现有的税收协定体系可能滞后于國际经济环境的变化，所以中塞两国应当在深入了解双方经济发展现状以及国际税收环境变化的前提下，保留仍适合经济环境变化步伐的税收协定条款，修改不合时宜的税收协定条款，增加能够实现双方经济长远发展的税收协定条款。

最后，双方还应当就已达成的税收协定条款做出进一步解释，避免在实际操作中因为理解差异而产生争议。

（二）完善中塞两国企业所得税征收管理

首先，从纳税方式方面，两国税务机关应当升级传统的征税方式，强化互联网技术的运用，建立完善的网上纳税系统，使两国企业可以通过互联网进行纳税申报、缴纳、查询、咨询等等。同时建立纳税人信息库，利用大数据分析中塞税收合作成果以及不足之处，提供未来两国有关税收协定的改进方向。

其次，从纳税服务方面，两国税务机关应当建立专门的纳税服务组织，用于解答两国企业在他国境内、外纳税时遇到的困难，帮助两国企业更加深入地了解和运用对方提供的税收优惠政策，避免因为企业对他国税收制度了解不足而造成的企业经济利益损失。

最后，从纳税监管方面，两国的税务机关应当建立专门的纳税监管小组，严格按照双方现有的企业所得税制度和签订的税收协定条款，对中塞企业的纳税活动进行监管，避免出现不符合要求的企业适用税收优惠，或者是符合要求的企业超额滥用税收优惠的行为。

（三）加强中塞两国税务部门之间的联系

两国税务部门之间隔空对话难免会产生理解上的差异，加强两国税务部门之间的交流，尽可能地让两国税务部门直接沟通，这样才能真正让中塞两国了解对方国家的税收政策，有利于双方强化税收协调工作，加强税务合作。而且通过税务部门之间的交流，两国可以积累经验，并在此基础上调整更新税收政策，使其更符合两国合作深化的要求以及国际经济环境的发展变化。

另外，两国税务部门可以定期组织人员交流活动，组织专业技术培训，增强税务人员的职业素质，为以后的税收征收管理工作提供指导。例如双方可以根据中塞两国的税收制度情况，通过专业研究机构，出具专业报告。报告内容可涵盖两国税制体系介绍、经贸往来中所涉及到的主要税种的比较分析以及企业或个人可能会遇到的税收风险和解决途径等。专业报告一方面可以帮助中塞两国的投资者更方便快捷、详细了解彼此的税收情况，降低税收风险，维护自身合法权益;另一方面能够促进中塞两国的经贸交流，提高资源配置效率，避免税收扭曲现象的发生，有利于维护税收公平，减少税收征管成本。

最后，中塞两国还可通过专业研究机构将比较经典的案例汇编成册，为中塞两国企业提供参考，从而更好更快速地解决税收问题，规避税收风险，维护合法权益，也有利于两国外商投资的发展。

（四）完善中塞两国税收争议解决机制

首先要完善基于税收协定的相互协商程序，争议出现时，两国税务部门可以通过协商，利用双方签订的税收协议来基解决争议，这样可以有效减少摩擦冲突。

其次由于协商并不具强制性，所以某些可能协商无效的争议，在这种情况下，就需要中塞两国推动建立国际仲裁的实施。

最后，为打消两国基于国家税收主权对税收国际仲裁的顾虑，中塞两国需要不断地进行实践与革新税收仲裁机制，应通过立法明确规定仲裁是相互协商程序的补充程序，即双方基于税收协定启动相互协商程序，在相互协商程序进行过程中，就某些无法达成一致的争议，双方可以启动仲裁程序，提交仲裁，最终出具仲裁协议。

参考文献：

[1]国家税务总局.中国居民赴塞尔维亚投资税收指南[Z].2017.

[2]中国注册会计师协会.税法[M].北京：中国财政经济出版社，2018：190-252.

[3]徐沛鑫.中国和俄罗斯的国际税收合作研究[D].上海海关学院，2018.

[4]景一宁.我国税收协定的完善建议[D].外交学院，2018.

[5]李岩峰.中国企业在“一带一路”沿线国家中税收协定的适用[J].哈尔滨师范大学社会科学学报，2018，9（04）：100-103.

作者简介：刘海云（1971-），女，河北灵寿人，河北经贸大学中东欧国际商务研修学院副院长，塞尔维亚研究中心主任，教授，管理学博士，民建成员，石家庄市人大常委，研究方向：塞尔维亚与中东欧问题研究。李扬，河北经贸大学会计学院2018级会计专业硕士。 梁子川，男，西安石油大学经济管理学院2018级MPAcc非全日制研究生在读，国家税务总局任丘市税务局社会保险费非税收入科科员。

注：本论文为河北省教育厅人文社科重点课题“一带一路背景下国际产能合作河北模式研究”阶段性成果（课题号：SD180011）。