房地产企业所得税汇算清缴常见问题分析

孙英涛

摘  要：房地产企业是税收征管的重要行业企业，在企业所得税汇算清缴中，房地产企业要据实做好纳税年度应纳税所得额的调整，严格执行税法政策的规定做好汇算清缴工作。本文分析了房地产企业所得税汇算清缴常见问题，并以案例为依托论述了房地产企业所得税汇算清缴的实务处理，期望对规避房地产企业涉税风险有所帮助。

关键词：房地产企业;企业所得税;汇算清缴

一、引言

房地产企业经营范围主要包括土地开发、房屋工程建造、配套设施建设、商业用房建造、商品房销售等，由于企业经营业务带有特殊性，所以使得企业所得税汇算清缴存在一定难度。房地产企业所得税汇算清缴适用的法律法规以及文件政策包括国税函[2008]299号、国税发[2009]31号、国税函[2009]342号、国税函[2010]201号等。房地产企业在汇算清缴时既要遵循一般企业适用于的所得税政策，又要结合自身经营性质和产品特点，处理好特殊业务事项，做好企业所得税纳税调整，确保房地产企业依法纳税。

二、房地产企业所得税汇算清缴常见问题分析

（1）项目未完工产品预售收入问题

当前，我国大部分地区在房地产开发项目销售中仍然采用预售模式，以快速回笼资金，缓解企业资金压力。根据国税发[2009]31号文件规定，房地产销售未完工产品取得收入的，应按照预计的毛利率计算出预计毛利额，计入当期所得税的应纳税所得额。根据房地产项目所在地区和开发项目类型的不同，其预计的毛利率也有所不同，一般情况下一类与二类地区的项目预计毛利率分别为25%、15%，保障性住房的预计毛利率为5%。在企业年终汇算清缴时，企业需要区分完工销售收入与未完工销售收入，其中完工销售收入的确认与普通企业产品销售收入的确认方法一致。未完工销售收入的确认需要填写《视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》中的相关事项，计算出毛利额与实际税金及附加、土地增值税之间的差额，得出企业特定业务纳税调整额，完成预售收入的汇算清缴。在项目完工年度的汇算清缴时，需要转回以前年度的预计毛利额，进行相应业务的纳税调整，这样才是完成了项目未完工产品预售收入的所得税缴纳工作。

（2）预提费用问题

房地产企业的项目开发周期长，在一个纳税年度内，很难完成项目从建设到竣工交付使用的全过程，使得企业大部分工程在年底都处于未完工状态，难以进行成本结转。根据国税发[2009]31号规定，凡是订立了合同的公共配套设施、报批报建工程、出包工程等工程，其在未来必然会发生费用支出可采用预提方式进行税前扣除。此项规定与一般企业的预提费用处理方式有所差异，这也使得房地产企业在处理有关预提费用的所得税汇算清缴问题时面临着一定困难。以出包工程为例，房地产企业一般按月支付承建方工程进度款，再根据竣工决算审计后的结算价计算成本，在这种情况下，房地产企业预提费用的最高限额只能是未取得工程款发票的部分，预提额度为合同总价的10%。此外，在营改增之后，房地产企业所得税的处理发生了一些变化。根据现行税法规定，房地产企业在预售自行开发的房地产項目并取得预售收入后，应预先缴纳预售收入部分的增值税，增值税预征缴税率为3%。增值税属于价外税，不需要在所得税税前计算中扣除。

（3）完工成本结转问题

房地产企业项目开发中，一般情况下在当年办理了竣工决算的工程都可以在当年交付使用。但是，房地产企业开发项目类型较为多样，其中针对公共配套设施、园林绿化工程等项目的结算时间较长，可能存在着跨年度结算的问题，这就要求企业必须处理好完工成本结转税务会计。在同一纳税年度完工交付的房地产开发项目，企业必须在该年度完成收入成本结转。然而，从实际业务上来看，部分房地产开发项目取得发票的时间点滞后于工程结算时间点，经常出现跨年度取得发票的情况，这就使得企业所得税汇算清缴之前的可抵扣成本不足，出现所得税税负增加的问题。为解决这一问题，房地产企业应当将工程竣工时间点提前到年初或年中，使企业有充足的时间在本年度获取足额的成本票据，顺利完成成本结转，以便于在企业所得税汇算清缴时平衡各年度的税负。

（4）以前年度支出损益调整问题

房地产企业开发项目经常会发生设计变更、索赔等事项，不仅延误合同约定的工期，而且还会拖延工程成本结算、尾款支付、费用发票取得等事项，这使得企业所得税汇算清缴时会涉及到以前年度支出损益调整的问题。在处理该问题时，企业需收集整理齐全工程尾款资料、发票、协议等原始凭证，向税务机关进行专项申报，用以追补该项目发生年度的所得税额，但是追补年限为5年之内。房地产企业以前年度多缴纳的所得税，可在追补过程中抵扣掉年度所得税应纳税额，若专项申报追补的数额过大，不足以抵扣，企业既可以采取递延抵扣的方式，也可以向税务机关申请退税。

三、房地产企业所得税汇算清缴的案例分析

A房地产企业2017年的部分经济业务活动内容包括：开发用地支付土地价款2000万元，契税100万元，其他相关的征用土地费用50万元;开发楼盘，已支出前期工程费、基础设施建造费、建筑安装工程费、开发间接费用分别为300万元、500万元、8000万元、150万元，至2017年底未完工;10月份预售楼盘，均价8000元/㎡，共预售20000㎡，预收款共16000万元;企业全年发生的管理费用、销售费用、财务费用分别为800万元、300万元、370万元，其中管理费用中有100万元业务招待费，以及470万元的一次性列支的开办费，销售费用中有100万元的广告费，财务费用中有350万元因项目开发向银行贷款而产生的利息支出;账面利润-1580万元。

2017年A企业开发成本

=2000+100+50+300+500+8000+150+350=11450万元

（1）A房地产企业在所得税汇算清缴中，需要调增的项目及数额为：

企业预计利润调增=16000×10%=1600万元;

业务招待费限额=1600×5‰=80万元，大于100×60%=60万元，根据现行企业所得税政策规定，只能准许扣除最高限额即60万元，此项需要调增业务招待费100-60=40万元;

根据现行企业所得税政策规定，广告费支出不允许超过当年销售收入的15%，A企业实际发生的广告费支出为100万元，小于16000×15%=2400万元，无需进行所得税纳税调整;

财务费用中有350万元为项目开发产生的贷款利息费用，准许资本化处理，所以所得税调增350万元。

A企业所得税汇算清缴需调增的数额=1600+40+350=1990万元。

（2）A房地产企业在所得税汇算清缴中，需要调减的项目及数额为：

A企业预缴的土地增值税为1224万元，可在所得税税前扣除，应在所得税汇算清缴时调减1224万元。

综上，A企业所得税的应纳税所得额=-1580+1990-1224=-814万元，确认为企业亏损814万元，根据税法规定，企业纳税年度发生亏损，可将亏损向以后年度结转，但最高结转年度不超过5年。

四、结论

房地产企业在企业所得税年终汇算清缴中要做好相关纳税事项的调整，重点处理好项目未完工产品预售收入、预提费用、完工成本结转以及以前年度支出损益调整等特殊业务事项，避免房地产企业因所得税汇算清缴疏漏而带来涉税风险。房地产企业要收集整理相关资料，对所得税纳税事项的真实性进行证明，并且还要如实调增或调减汇算清缴中的应纳税所得额，保证企业所得税汇算清缴的准确性、合法性。

参考文献

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[2]姚亚琴.关于房地产企业所得税汇算清缴工作中风险管理的探讨[J].会计师，2017（20）.

[3]李为一.房地产企业所得税汇算清缴需要关注的几个问题[J].商业经济，2014（23）.