低碳审计评价指标体系构建

赵建康 闫佳惠

摘要：面对日益严峻的气候环境，发展低碳经济已成为世界各国的共识。作为发展低碳经济的重要监督约束机制，低碳审计也逐渐受到关注。为促进低碳审计目标的实现，有必要构建一套系统的低碳审计评价指标体系，以对企业的碳减排责任履行状况作出全面评价。本文基于DSR模型，从低碳驱动力、低碳状态和低碳响应三个维度入手，构建了包含20个具体指标的低碳审计评价指标体系，以期推动低碳审计理论和实务的发展。

关键词：低碳审计;评价指标;DSR模型

一、引言

面对日益严峻的气候问题，发展低碳经济成为世界各国的共同诉求。我国作为碳排放大国，也积极履行碳减排责任，在“十三五”规划中明确提出要推动低碳循环发展，建立清洁低碳、安全高效的现代能源体系。

作为发展低碳经济的重要监督约束机制，低碳审计在评价企业节能减排责任履行情况中起到了重要作用。但直到目前，我国低碳审计的发展速度依旧缓漫。其主要原因之是对于低碳审计目标、内容以及具体标准等，虽然学者已进行了多方探讨，但实践中卿夹乏具体实施准则和细则;二是我国低碳审训缺乏一套合理、具有广泛适用性的低碳审训评价指标体系。为此，本文基于DSR模型构建一套涵盖经济、社会和环境等多方面指标的综合评价体系，以推动低碳审计的发展。

二、相关研究综述

低碳审计概念最初由英国提出，随后逐步受到各国重视。Olson（2010）等表示，缺乏低碳审计评价标准将增大企业的审计信用风险;Harun等（2013）基于生命周期法从产品生产的各个流程分析废气物的产生，进而对各个阶段分别进行低碳审计;国际环保组织从直接和间接两个方面提出低碳审计的评价标准，直接方面包涵碳排放标准、低碳产品和低碳行为，间接方面从可持续发展的视角入手;Rees等提出了基于“生态足迹模型”的评价指标体系。

国内学者也试图用不同的方法构建低碳审计评价体系。陈洋洋等（2016）从经济效益、低碳消费、低碳技术、环境资源和低碳政策五个方面对指标进行分类，采用层次分析法构建了低碳审计评价指标体系;李孟哲（2016）以环

境价值链为审计内容，从企业的基础活动（产品设计、生产、营销和回收）和辅助活动（低碳技术使用、低碳政策支持和低碳配套设施建设）两方面构建了企业碳审计评价指标体系;赵玉珍（2017）从评价企业低碳法律法规符合性、评价企业低碳行为和反映企业低碳效果三个方面，选取16个指标构建了基于低碳审计的碳绩效评价指标体系。

综上研究可以看出，国内外学者都对碳审计及其评价指标进行了不同方面的研究，但是目前的相关研究仍然存在一些不足：一是缺乏一个全面统一、具有广泛认可度的评价指标体系;二是评价指标之间缺乏联系，低碳经济指标与相关环境指标之间孤立，缺乏综合指标体系;三是静态指标比重大，缺乏对企業持续发展动态的考察。为此，本文基于DSR模型，从低碳驱动力、低碳状态和低碳响应三个维度人手，构建一套以促进经济、社会和环境协调可持续发展为核心，动态考察企业碳减排责任履行情况的低碳审训评价指标体系，以推动低碳审计理论和实务的发展。

三、基于DSR模型的低碳审计评价指标体系构建

（1）低碳审计评价指标体系的构建基础

本文基于DSR模型（Driving-State-Response Model）构建企业低碳审计评价指标体系。DSR模型由联合国可持续发展委员会提出，是研究经济一社会一环境三大系统协调发展的概念框架，被广泛用于构建多个领域的可持续发展指标体系。

该评价模型涵盖驱动力（D）、状态（S）和响应（R）三个维度。其中：驱动力D描述了社会经济系统向高产出、低污染和环境友好型发展模式转型的内在动力，包括生产方式、消费模式和资源可持续利用等。状态指标S描述了当前经济发展状况和自然界生态环境现状，反映了系统发生了什么样的变化;响应指标R反映了人们对所造成的现实状态所采取的行动，描述了人类为可持续发展采取的措施。

（2）低碳审计评价指标的设计

本文以DSR模型为导向，从驱动力、状态和响应三个维度选取具体评价指标，经筛选和删除不重要的和难以量化的指标后，最终形成具有充分代表性的指标共20个。

1.驱动力指标（D）

第一，资产总额和营业收入总额

企业在发展初期往往以利润最大化为目标，当经营发展具有一定规模后，会开始关注社会责任的履行和生态环境的保护及其带来的经济效益，由此也就愈加容易产生低碳发展的内在驱动力。因此，本文选取可以反映企业经营规模的指标一资产总额和营业收入总额作为驱动力指标。此两项指标都是正指标，指标值越大，表明企业进行低碳发展的驱动力越强。

第二，自产低碳产品销售增长率

作为企业创新投入的成果，低碳产品的销售情况同时也关系着企业的盈利与发展。该指标反映了企业自产低碳产品的销售增长趋势，指标值越大，表明企业低碳产品的认可度越高，前景越好，其进行低碳发展的驱动力就越强。

第三，低碳发展政策扶持力度

我国低碳发展仍处于起步阶段，需要政府的相关政策引导驱动，这些政策包括税收减免、低碳专项资金支持等。因此本文将低碳政策扶持力度纳入驱动力指标，包括税收减免额和低碳专项资金额。指标值越大，表明企业得到的政策扶持力度越大。

第四，环境利益相关者满意度企业在生产发展过程中会对周围生态环境造成影响，同时，为履行社会责任，提升声誉和认可度，企业也会响应低碳发展，采取措施减少碳排放。因此可采用问卷调查的方式来了解利益相关者对企业低碳行为的满意度，设置非常满意、满意、一般和不满意四个等级，为各等级赋予分数，通过计算平均得分来反映满意度。指标值越大，说明利益相关者对企业的低碳行为越满意，企业低碳发展驱动力越强。

2.状态指标（S）

第一，二氧化碳排放量。

二氧化碳排放量是反映企业环境污染程度最主要的指标，此指标不仅包括生产环节的排放量，而且包括社会消费过程中的排放量，涵盖了企业供应链上各个环节的碳排放。该指标为逆指标，指标值越大，表明企业环境污染越严重。

第二，二氧化碳排放税费额。

碳税是对企业产品加工生产过程中的碳排放所征收的一种环境税，是从不同角度对企业二氧化碳排放的监测。碳税是企业排放二氧化碳所需付出的代价，因此该指标为逆指标，指标值越大，表明企业碳排放量越大，对环境的污染程度越严重。

第三，含碳化石能源消耗量。

该指标反映企业在生产运营中各环节含碳化石能源的耗费情况，包括运输、生产、管理等环节，关注的是企业供应链上的碳足迹流。该指标为逆指标，指标值越大，表明企业对高碳能源的依赖性越大，能源结构越不合理。

第四，单位产品能耗量。

该指标为综合指标，用“企业各种能源消耗总量/产品总量”来计算，与以往单位产值能耗量不同的是，该指标剔除了价格的影响，能更真实地反映企业的生产效率。该指标为逆指标，指标值越大，说明企业产品生产过程资源利用效率低，能耗大。

3.响应指标（R）

第一，低碳发展战略规划完善度。

该指标属于定性指标，可以运用打分评价法进行评定。评定时可设置完善、一般、不完善和极差四个等级，由项目组根据掌握的企业低碳发展战略规划资料进行综合打分，对其完善程度进行评价。

第二，低碳内部控制制度的健全有效性。

健全有效的内部控制制度能够有效促进企业各系统之间制约机能的发挥，限制企业的高碳行为，实现低碳发展。该指标为定性指标，可通过对企业低碳内部控制手册的查阅、工作流程的考察等方式进行打分评价。

第三，低碳专项资金使用合规性。

低碳专项资金是国家对企业进行低碳发展的激励措施，需要对其是否专款专用进行监督审核。该指标为定性指标，分值越高，表明企业低碳专项资金的使用愈加规范。

第四，发布的环境报告质量。

环境报告是企业向社会披露的相关环境信息，因此可以通过报告的信息质量来评价企业低碳责任的履行情况。在对环境报告进行评价时，可将其质量分为高、一般和低三个等级，打分评价企业的低碳响应行为。

第五，单位产品能耗降低率。

该指标反映了企业产品能耗的变化趋势，并且剔除了价格变化的影响，能够真实的映射出企业在生产过程中节能减排工作的成效。该指标为正指标，指标值越大，说明企业降低能耗行为越积极。

第六，新能源与清洁能源利用率及增长率。

该指标反映了新能源和清洁能源在企业能源结构中的比重和对高碳能源的替代程度。新能源取代高碳能源，能够大大降低企业的碳排放，促进低碳发展的实现。该指标为正指标，指标值越大，说明企业能源结构越合理，低碳发展响应越积极;同时，可以通过其增长率动态地评价企业改善能源结构、降低碳排放的低碳行为的进展趋势。

第七，工业“三废”综合利用率。

工业“三废”的综合利用既能减少对环境的污染，又能降低能源的消耗。该指标反应了企业在循环发展中所做的贡献，指标值越大，说明企业综合利用效率越高，节能减排行为越积极。

第八，碳减排设备购置支出额及占收入比重。

低碳发展需要配套设施的支撑，企业需要不断更新设备与生产工艺，以适应低碳发展的需要。该指标为正指标，指标值越大，表明企业在低碳配套设施建设上越积极。

第九，低碳治理技术研发支出占收入比重及增长率。

该指标反映的是企业低碳治理的响应力。用“低碳治理技术研发支出额/收入总额”来评价企业在低碳发展研发投入上的重视程度。其增长率反映了研发投资支出的变化趋势，同时也能反映企业低碳响应行为的持续性。该指标为正指标，指标值越大，表明企业对低碳研发越重视，低碳治理的响应力越强。

第十，环境污染治理投资占收入比重。

治理环境污染是企业的社会责任，企业需要履行社会契约，投入到污染治理中去。该指标反映了企业在废弃物排放后补救行为的积极性，指标值越大，表明企业低碳发展行为越积极。

第十一，二氧化碳捕捉埋存情况。

对于已经排放的二氧化碳，企业可通过捕捉与埋存技术进行处理，也可通过厂区树木、草地等来吸收。因此此处所说的二氧化碳捕捉埋存情况包括捕捉埋存技术的使用、厂区绿化覆盖率等方面。该指标为定性指标，可通过对其捕捉与埋存技术的了解、厂区绿化覆盖情况的考察进行综合打分评价，分值越高，说明企业的补救行为越积极。

评价企业低碳响应行为的指标中第一到第九用来评价企业在努力降低碳排放的行为，第十、第十一用来评价企业在已排放二氧化碳后的采取补救行为。

四、结语

当前我国低碳审计进展缓慢，相關低碳审计评价标准缺乏，一定程度上阻碍了低碳审计工作的开展，也滋生了审计风险。本文在梳理前人相关研究成果的基础上，基于DSR模型，从低碳驱动力、低碳状态和低碳响应三个维度人手，构建了包含20个具体指标的低碳审计评价指标体系。通过该指标体系的审计评价，不仅可以更好地发现企业低碳发展的各种驱动力，而且能让企业深刻地了解在低碳发展状态方面的缺陷以及在低碳响应方面的不足，以促进企业更加明确地改进与完善。

参考文献

[1]陈洋洋，王宗军.基于层次分析法下低碳审计评价指标体系初探[J].审计究，2016（06）：64-71.

[2]李孟哲.环境价值链的碳审计评价指标体系的构建[J].财政监督，2016（13）：97-99.

[3]赵玉珍.基于低碳审计的碳绩效评价指标体系构建[J].中国注册会师，2017（09）：110-113.