我国商业银行表外业务会计核算问题研究

刘蕊

摘 要：隨着金融市场的日益完善，表外业务逐渐成为银行业务的主要内容。表外业务作为商业银行特有的业务模式，具有特殊性，采用单式和复式记账相结合的方法进行会计核算。本文详细分析了商业银行表外业务的特点，从会计的角度列举了目前表外业务会计核算存在的问题，并据此提出改进对策。

关键词：表外业务；单式记账；复式记账

商业银行的业务分为资产业务、负债业务以及表外业务。表外业务是指商业银行从事的，不列入资产负债表内，与表内的资产业务或负债业务关系密切，影响银行当期损益和经营业绩的活动。

一、表外业务的特点

（1）非资金的金融服务，资金与服务相分离

银行的表内活动，都是与其它主体之间直接的债权债务交易。但是在从事表外业务活动中，并不直接运用商业银行自身的资金，而主要是通过运用自身的非资金资源优势为客户提供服务，比如信誉、机构、设备及人员等。

（2）表外业务杠杆高，盈亏波动剧烈

金融衍生工具类表外业务，具有很高的杠杆性，可能诱发较高的投机性。相对于传统的存贷款业务，衍生金融交易具有“以小博大”的特点，即以较少的资本金来参与大金额的交易活动。例如金融期货交易，通常只要持有占合约金额很小比例的保证金就可以做数倍甚至数十倍的交易。但是相对地，如果预测失误，也会导致亏损的数目成倍放大，形成巨亏。

（3）表外业务交易高度集中

表外业务尤其是金融衍生类产品业务具有高杠杆性和复杂性，且每笔交易数额巨大，对交易者的风险识别、计量、监测、控制能力都有很高的要求。从全球的范围来看，衍生产品交易通常在有组织的交易所进行，也有部分直接进行场外交易。一些国际大型银行因为其雄厚的资本实力、高素质的人才以及丰富老道的经验，成为衍生产品的主要交易者。

（4）采用单式记账与复式记账相结合的记账方法

由于商业银行自身业务的特点，银行会计既采用复式记账法又采用单式记账法。对于表外业务，除金融衍生交易类业务外，均采用单式记账法。

二、表外业务会计核算存在的问题

（1）概念模糊，缺乏统一的会计准则和监管要求

我国金融法律和相关金融规定中并没有准确地对表外业务进行分类概述，这就导致了金融市场上各个银行和金融机构之间对表外业务的定义没有一个明確的说明。实际上，商业银行表外核算的内容已经超出了传统表外业务的定义。

（2）信息披露局限性大

表外业务会计处理简单，外部人员了解的渠道非常有限，信息披露就成了关键。行业内缺乏全面统一的表外信息披露规则，各商业银行根据自身需求选择进行不同程度的披露，加上披露口径不一致，同业间往往也不具备可比性。

（3）风险衡量不足

我国表外业务发展起步晚，业界对表外业务普遍认识不足，再加上表外业务本身具有的形式多样灵活、透明度低、高杠杆等特点，使得表外业务隐含的风险巨大。表外业务风险的衡量以计提预计负债为主。表外产品多是创新型产品，对其认识不足导致往往只能在风险暴露以后才能反映风险，这种风险确认严重滞后，也加大了表外业务的风险。

三、政策建议

（1）明确表外业务范围，规范业务分类

表外业务形式多样、产品种类繁多，商业银行应当区分不同性质的表外业务，采用不同的会计处理方式进行核算。商业银行要在现有的业务核算系统基础之上，单独建立表外业务核算系统进行独立核算。

（2）合理设置表外业务会计科目，建立规范的核算体系和监管体系

会计科目是组织会计核算的依据，也是进行会计管理的手段。针对当前表外科目混杂的局面，建议业界对表外业务会计科目按照经济实质进行重新调整和分类，保证会计科目能准确反映对应表外业务，建立起统一的、满足行业需求的表外业务会计科目体系。在建立统一体系的基础上，各家商业银行可根据实际情况对会计科目进行增减变动，以更好地反映表外业务。

（3）进一步强化表外业务信息披露机制

针对目前表外业务信息披露透明度低、缺乏同业可比性等问题，我们应在立足于我国商业银行实际情况的基础上，一方面借鉴吸收国际相关金融监管机构在表外业务信息披露的规定和国外发达国家相关的法律法规，另一方面要结合我国金融体制改革的趋势，发挥监管机构的监管职能、市场的调节功能以及商业银行的自我完善，逐步建立起适合我国商业银行的表外业务信息披露机制。

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