共享经济中的会计处理问题

●张 雷

近年来我国经济正处于快速增长期，行业产能过剩及生态环境承载能力有限等现状使共享经济出现并飞速发展，在2015年中共十八届五中全会公报上首次出现了“分享经济”的概念，并在“十三五”规划建议中提出了关于发展共享经济的战略，这标志着分享经济即共享经济正式被提上政治议程。李克强总理在2018年第十三届全国人民代表大会第一次会议上也高度评价了共享经济。如今，共享经济已渗透到了日常生活的各个角落，它们以其特殊的经营模式为人们闲置资源的再次利用提供了新的途径。

那么，到底何为“共享经济”？美国公共经济学家 “共享经济之父”Jeremy Rifkin 在《使用时代》（The Age of Access）一书中提出，共享经济最重要的一个特点是使用权优于拥有权，即借助于信息技术，传统的“交换价值”被“共享价值”所替代，“所有权”被“使用权”所替代。未来对于许多物品和资产，人们不追求一定要拥有它，而是考虑使用的过程，他认为协同共享是一种新的经济模式，人类进入了 “共享经济”新时代。黄永莹（2018）认为共享经济的特点主要表现为三个方面，包括资源整合、人人互相和私人订制。根据国内外学者的研究，共享经济是向陌生人暂时转移其物品的使用权的一般主要目的是获得一定报酬的一种全新的经济发展模式。其本质是“共同拥有”，主要是通过整合线下的闲置物品、劳动力及各种资源，让客户以更低的价格取得商品、资源及服务。

共享经济以互联网平台为媒介来利用闲置或者未充分利用的资产，由于其特殊性，共享经济在传统经济模式中的异军突起使得市场经济变得更为复杂，使得传统企业经营模式受到了一定的打击，也促使了很多新型经营模式的企业应运而生。并对企业的各种财务处理等产生了很大的影响。从供给方的角度看，可以通过转让一定的使用权让供给方获得收益，方便且成本较低；而就使用方来讲，短时间内的使用权也许比获得所有权的性价比更高。并且共享经济的这种提高闲置资源利用率的经营模式与 “三去一降一补”的概念不谋而合。由此，“共享经济”也成为供给侧结构性改革中不可或缺的一部分。

葛家澍曾指出：“会计同时服务于市场和企业，每当经济环境发生大的变动，财务会计也必然会发生相应的改革。 ”所以随着共享经济越来越广泛地在生产生活中的运用，由于其本身新颖的经营方式，使得它们在运行中产生了一系列的会计处理问题。共享经济对原有的财务会计处理方式带来了很大的挑战，原有的处理方式有些不再适用。在新经济形势下需新的符合新模式会计规范和会计准则，所以会产生很多共享经济的会计问题。在这种情况下，如果企业对共享经济的会计处理不当，便会造成收入及费用的确定模糊等问题，使得企业虚增或减少利润，造成会计信息使用者作出不利于企业或者不利于自身的决策，造成巨大经济损失。

本文便会以共享经济企业中的两大代表——蚂蚁短租和滴滴出行为依据，详细分析共享经济的会计处理问题，将会在会计理论上补足一些空白，在会计实践上为企业处理共享经济会计问题提供一些参考。

一、共享经济对企业会计处理的冲击

由于会计同时服务于市场和企业，所以当市场经济情况发生变动时，必然会对企业的会计处理产生影响。国家信息中心分享经济研究中心发布的 《中国共享经济发展年度报告（2019）》中显示，2018年我国共享经济的交易规模达29 420亿元，较上年增长了41.6%。出行行业、住宿行业、餐饮行业等共享经济新模式对整个行业的经济拉动分别为每年1.6、2.1和1.6个百分点。其中，网约出租车总客运量占出租车总客运量的比重、共享住宿收入占住宿业收入的比重均有较大程度的提升。2018年，我国共享经济的参与者人数高达7.6亿人，参与并提供共享服务的人数约为7500万人，较上年增长7.1%。平台员工数约为598万人，同比增长7.5%。截至2018年底，全球305家独角兽企业中我国企业占有83家，而共享经济企业有34家，占我国独角兽企业总数的41%，且其中11家共享企业为2018年度首次进入独角兽行列。共享住宿收入年均增速、在线外卖收入年均增速和网约车服务收入年均增速分别为45.7%、117.5%和35.3%，分别是传统住宿业客房收入、传统餐饮业和传统出租车服务的12.7倍、12.1倍和2.7倍。

由上述数据可知，伴随共享经济的萌生及其快速发展，市场经济已经发生了大幅度变化，共享经济对市场的影响越来越大，参与或者促进共享经济发展的人数也越来越多，财务会计处理随之产生了很多问题，因此财务会计就应该随市场经济的变动发生一定的改变，而目前国内尚未针对“共享经济”颁布相应的会计准则。尽管一些事项还不能在会计准则中找到标准处理方法，但是会计在企业中有着核算和监督经济活动并提供会计信息的重要任务，所以共享经济型企业的会计核算问题仍不可小觑。

二、共享经济案例分析

（一）房屋共享经济——蚂蚁短租

蚂蚁短租网站于2011年11月8号正式上线，脱胎于赶集网之前短租频道，是之前短租频道的升级版。它是一个基于互联网的旅行房屋租赁市场，用户可通过网络或手机APP发布、搜索和预订全国各地的度假房屋，其平台上的房源类型各种各样，包括独栋别墅、酒店式公寓、民宿、客栈、房车、帐篷、四合院等。官方数据显示，到目前为止，蚂蚁短租在中国300多个城市及旅游目的地中拥有30多万套房源。

1、蚂蚁短租的运营模式。蚂蚁短租属于共享固定资产商业模式。房东可以将自己闲置的房源在蚂蚁短租网站上发布，以此获取额外收入；而房客能够以合理或低于平均的价格入住各种特色房源，不仅可以体验到不同风格的住宿，还能和当地的房东沟通交流，在较短时间内体验当地文化，更好地融入当地环境，获取更为个性化的服务。蚂蚁短租不仅联通了房东和房客，也链接了线上和线下。

2、蚂蚁短租的盈利模式。蚂蚁短租通过互联网平台将房主的闲置房间、公寓甚至别墅出租给房客，通过预订服务费获取收入。其中房东服务费为交易订单总额的10%，不收取房客服务费。

蚂蚁短租的盈利模式既不是广告模式，也不是佣金模式，而是轻资产商业模式、差异化产品及服务就和隐形会员加盟方式。即蚂蚁短租的房东把低于重新置办一套住处的资金用来改装闲置房屋，使其用于短期租赁，这种模式有利于降低传统酒店经营模式中不必要的多余成本，从而实现额外利润。在房客挑选的过程中，由于蚂蚁短租的房源拥有独一无二的人文价值和独特的视觉体验使其在传统酒店模式中脱颖而出，从而产生用户黏性并拥有更多的隐形会员。

3、蚂蚁短租的会计处理。由于蚂蚁短租特殊的运营模式，使得其存在着延时交付和清算的问题，会计处理问题也由此产生。

蚂蚁短租类似于每个O2O软件，在用户注册时为其创建了一个虚拟账户，待房客选定好房源后会自动跳转至支付界面，完成支付后房款便自动划入其虚拟账户。在完成以上程序之后，房客即可在入住，直到正式入住期满后房款才会由虚拟账户转到房东账户。所以蚂蚁短租的虚拟账户就相当于房东和房客的中介。由于这是主营业务中必不可少的一个重要环节，因此蚂蚁短租可以设置专门的账户进行虚拟账户的核算。当然，也可以在对应的一级科目下设置有关虚拟账户的二级科目。

（1）资产核算。由于蚂蚁短租经营模式的特殊性，其中用于出租的民宿的所有权在房主，蚂蚁短租只是提供出租的平台，所以出租的房屋并不属于其固定资产。那么其资产主要包括其短期投资、长期投资、无形资产如商标权等。

（2）成本费用核算。蚂蚁短租的成本主要包括APP软件的开发成本、管理费用、财务费用、销售费用等。

首先，房客支付的房款有一部分会当做平台服务费转给蚂蚁短租平台，这里的平台服务费应该计入“管理费用”，管理办公用品、电脑维修费用等也应计入“管理费用”，做借“管理费用”，贷“银行存款”会计分录。而管理人员的工资先做借“应付职工薪酬——工资”，贷“银行存款”会计分录，转做费用时做借“管理费用”，贷“应付职工薪酬——工资”会计分录。

其次，蚂蚁短租为筹集生产经营所需资金等而发生的费用应计入“财务费用”。包括利息净支出、汇兑净损失、金融机构手续费以及筹集生产经营资金发生的其他费用等。

最后，蚂蚁短租为了扩大市场投放的广告费用等应计入“销售费用”，做借“销售费用”，贷“银行存款”会计分录。

（3）收入核算。蚂蚁短租规定了“房客在订单确认后的指定时间内需在线成功支付总房款金额的一定比例款项作为定金。预付订金暂由蚂蚁短租网保管，待确认房客入住且一切程序符合蚂蚁短租网流程后汇寄到房东账户”。所以在用户支付定金后不能立即确认收入，而应先计入“发出商品而款项未付”账户，待用户实际支付房款后再做借“银行存款”，贷“应付账款”的会计分录。此外，在房客入住24小时后还需将扣除平台服务费的房款划拨至房东账户，做相反的会计账目予以冲销。

其次，除普通的短租预订模式外，蚂蚁短租还提供了长期租住服务，并规定若房客订购28晚或更长时间的住宿，将会收取房客首月的住宿费作为预先支付，其余费用将会按月收取。因此，长期租住模式下的首期房费因累加而变得高昂，于是便存在房客入住之前这笔房款在虚拟账户中所产生的利息核算问题。有关这部分会计核算问题目前还没有具体规定。但可在房客进行长期租住时，可尝试将这部分利息作为折扣抵减其房费，将利息收入看做一种负债，借记“银行存款，”贷记“应付账款”。 虽然虚拟账户不能办理转账、查询等业务，但其作为经济业务的过渡账户发挥了很大的作用，而这也成了蚂蚁短租能够提供优质服务的关键。

（二）交通共享经济——滴滴出行。滴滴出行是于2015年9月9日由“滴滴打车”更名而来的

随着优步中国并购案的完成以及共享单车平台在北京、深圳的上线，目前，滴滴出行已从单一的出租车打车软件，延伸为涵盖出租车、专车、快车、代驾、单车等多项业务在内的一站式出行平台。

在全球范围内，滴滴与 Grab、Lyft、Ola、99、Bolt（Taxify）、Careem 构建的移动出行网络触达全球超过80%的人口、覆盖了1000多座城市。

1、滴滴出行的运营模式。滴滴出行属于共享固定资产商业模式。司机通过提供接送服务来获得收益，这充分利用了司机的一些空闲时间及当时无用途的车辆。要使用滴滴打车，司机和乘客均需安装滴滴出行APP。一旦乘客发起订单，滴滴出行便可根据乘客的定位实时配对空间距离最近的司机，而司机需要在接到订单后在约定时间范围内赶到乘客下单的位置。随后，司机根据滴滴出行APP设计的最优路线将乘客送至目的地，并且按下“已送到”键后才代表此订单最终完成。

2、滴滴出行的盈利模式。滴滴出行的盈利不单依赖于乘客使用软件所支付的路费，更多的是依赖于乘客使用软件所反映出来的信息。

通过大数据的采集可以得出商业图以此得出乘客的消费地点及常用出行路线。具体是在使用打车软件的时候，软件会自动记录乘客的打车起点和终点，然后汇总每一个人的出发点和目的地，并总结出频率较高的起点和终点，这样就会形成一种类似商业地图一样的东西。有了这些数据，乘客的消费行为以及常用出行路线就会被掌握。还有滴滴出行软件所掌握的乘客的信息，这些都是一些企业所希望花重金购买的。

3、滴滴出行的会计处理

（1）资产核算。由于滴滴出行经营模式的特殊性，其中的车辆的所有权在车主，所以滴滴出行的车辆并不属于其固定资产。

滴滴出行中的共享单车项目中的单辆共享单车的造价成本较低，并且如今共享单车的毁损、丢失等情况仍十分严重，其使用寿命常常低于一个会计年度，所以“共享单车”难以作为固定资产入账。而且共享单车属于企业持有以备出租的资产，也不能作为存货入账。那么其资产主要包括其短期投资、长期投资、无形资产如商标权等。

（2）成本费用核算。滴滴出行的成本主要涉及APP软件的开发成本、管理费用、财务费用、销售费用等。

首先，企业管理办公用品、电脑维修费用应计入“管理费用”，做借“管理费用”，贷“银行存款”会计分录。而管理人员的工资先做借“应付职工薪酬——工资”，贷“银行存款”会计分录，转做费用时做借“管理费用”，贷“应付职工薪酬——工资”会计分录。

其次，滴滴出行为筹集生产经营所需资金等而发生的费用应计入“财务费用”。包括利息净支出、汇兑净损失、金融机构手续费以及筹集生产经营资金发生的其他费用等。

最后，滴滴出行为了扩大市场投放的广告费用等应计入“销售费用”，做借“销售费用”，贷“银行存款”会计分录。并且为了推广滴滴出行，其对新注册的司机有奖励政策。注册成为滴滴司机，审核通过后，司机在规定时间内完成相应数目的订单即可获得现金奖励，并且每成功推荐一位司机也可获得现金大礼包。另外，每天司机完成一定数量的订单还有额外现金奖励。以上奖励措施是滴滴出行的一种宣传推广手段，这些现金奖励虽不是在奖励的当时立刻带来经济利益流入，但是这些奖励提高了滴滴出行的平台知名度、扩大了市场占有率，扩大了企业在进行日后经营活动时的获利空间，所以，这些奖励支出就应该属于 “与取得收入直接相关的支出”。所以，这些现金奖励可作为滴滴打车的广告费，应该在符合奖励条件时进行确认，借记“销售费用”，贷记“银行存款”。

（3）收入核算。滴滴出行的一个完整订单涉及五个时间点：一是乘客发出订单；二是司机接单；三是乘客上车；四是乘客到达下车地点；五是乘客付款并评价。其中，时点一和时点二只涉及乘客单方面发出订单邀请和司机的回应，并没有产生实质性的劳务，不用做会计处理。时点三才是真正劳务发生的时点，也是计费开始的时间，当乘客准时上车后，司机按下“已接到”按钮时开始计费。但是此时订单还未完成，所以也不用做会计处理。时点四是行程结束的时间，乘客到达目的地下车之后，司机在司机客户端上按下“已结束”的按钮，表明此次订单完成。若乘客为延后付款，那么乘客下车后就应该计入“应收账款——XX用户”。若乘客立即付款，则直接到时点五。在时点五乘客付款的时候，就可以确定收入了。 收入的确定有两种方法：一是每单所收车费直接按约定比例确认收入，即此时所收取的乘客的车费减去支付给司机的部分剩下的记为收入。收到车费时，借记 “银行存款”，贷记“主营业务收入”和“应付账款——XX司机”，实际支付司机那部分时，再借记“应付账款——XX司机”，贷记“银行存款”。二是收到的车费计为收入，应付给司机的部分则计为成本。收到车费时，借记“银行存款”，贷记 “主营业务收入”，同时借记 “主营业务成本”，贷记“应付账款——XX司机”，实际支付司机那部分时，再借记“应付账款——XX司机”，贷记“主营业务收入”。

此外，滴滴出行的优惠政策也大大影响了收入的计量。主要体现在新用户立减优惠和电子优惠券。即新用户注册可获得大额度的优惠，以及乘客在完成订单后会获得一定期限内有效的折扣红包，这两种补贴方式的实质类似于商业折扣，应当按照商业折扣进行会计处理。这时候就不应该在发放优惠时确认收入，而应在乘客使用优惠时确认收入。并且收入应确认的金额应该是实际车费减优惠费用并扣除折扣的净额。而优惠费用视为销售费用，发放电子优惠券时，借记“销售费用——业务宣传费”，贷记“其他应付款——优惠券”。在乘客使用此优惠券时，借记“其他应付款——优惠券”，并将乘客消费的金额减去优惠额度得出的净额借记 “银行存款”，贷记 “主营业务收入”。

三、对于共享经济中会计处理问题的思考

本文选取了共享经济中住宿和交通两个领域的龙头企业——蚂蚁短租和滴滴出行进行了运营模式、营业模式及会计核算处理的分析，可以发现在共享经济领域，传统的运营模式和盈利模式都发生了颠覆性的改变，随之会计工作也产生了较大影响。

对于共享住宿企业，其收入的确定相对于比较简单，其关键在于虚拟账户的处理上，应设置专门的账户核算，对于其中的押金应记入“发出商品”来过渡，而对于产生的利息应分短期和长期两种情况来进行核算。

对于共享出行企业，在关于收入的确定就复杂了很多，而关键就在于应该时刻秉承权责发生制原则，在订单完成时并不能立刻确认收入，而应该在乘客付款以后再进行收入确认。

现如今共享经济作为一种新兴的商业模式正慢慢地进入大众的视野并占据一定的市场，并且在国民经济中占有的位置越来越重要。而如何合理地处理共享经济中的会计问题也随着它的进一步发展变得越来越重要。目前我国的会计准则还暂时没有关于共享经济模式的规定，相关的软件也没有出台详细的会计处理，所以这就出现了一系列共享经济的会计问题。除了会计，法律方面也出现了很多问题，因为目前法律法规没有跟上共享经济发展的速度，便出现了较多法律死角。对于现阶段的共享经济模式所导致的诸多问题，只有尽快完善相关的法律法规，尽早出台相应的会计准则，才能使共享经济行业规范化，才有利于相关部门对这个领域的监管和调节，以此推动我国共享经济的快速稳定发展，使其成为我国经济结构转型的重要方面。■