收入分配调节机制与财税法制创新

●翟继光

一、初次分配的调节机制与财税法制创新

（一）初次分配的要素调节机制与财税法制创新

国民总收入在初次分配中主要分给三个主体：劳动者、企业（企业主）和政府。劳动者根据其投入的劳动力在生产中发挥的作用取得工资形式的劳动报酬，企业（企业主）根据其投入的资本在生产中发挥的作用取得利润形式的资本报酬，政府根据法律的规定取得以税金为主要形式的财政收入。

目前我国初次分配中的一个重要问题是劳动报酬占国民总收入的比例过低。国际上一般用劳动分配率（劳动报酬总额占国内生产总值的比重）来衡量一国国民收入初次分配是否公平。劳动报酬总额占GDP的比重越高，国民收入的初次分配越公平。美国国内生产总值的70%是劳动报酬，其他国家的分配率也通常保持在54%～65%之间。我国职工工资总额占国内生产总值的比重一直很低，且有逐年下降的趋势，1991年曾达到 15.3%，1996年则下降为 13%，2000年下降到12%，2005年下降到11%。即使是经济比较发达的地区，劳动分配率也比较低，以广东为例，工资总额占GDP的比例多年来停留在10%以下，工资增长幅度落后于经济增长速度。

劳动报酬率过低就意味着企业主获取的利润和政府取得的财政收入过高。我们以数据统计比较准确的税收收入为例，1994年我国税收收入总额为5126亿元，1999年突破1万亿大关，2003年突破2万亿大关，2006年突破3万亿大关，随后平均每年突破一个万亿大关，2013年达到11万亿元，是1994年的21.5倍。1994年我国GDP为4.68万亿元，2013年为 56.88万亿元，2013年GDP是1994年的12倍。税收收入增长速度接近经济增长速度的2倍。1994年税收收入占GDP的比重为10.9%，2013年为19.4%，大约提高了1倍。由于我国拥有大量的国有企业且实行土地公有，政府从国民收入初次分配中取得的财政收入除了税收以外，还有国有土地出让金、国有企业上缴利润以及行政规费和政府性基金等其他形式，如果将这些收入全部统计在内，政府收入占国民总收入的比重会是一个惊人的数字。

党的十七大报告就强调 “提高劳动报酬在初次分配中的比重”，《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》（2013年11月12日中国共产党第十八届中央委员会第三次全体会议通过）（以下简称 《十八届三中全会决定》）将“改革收入分配制度”作为一项重要任务再次提出，并明确提出了“提高劳动报酬在初次分配中的比重”的目标。

一般认为，在初次分配中起主要调节作用的是市场机制，财税法所起到的作用有限。这是传统市场经济国家的共识，在具有中国特色市场经济体制下的我国，财税法可以起到重要的调节作用。

第一，财税法可以对政府收入部分进行自我约束。在一定时期内，国民总收入是一定的，政府收入所占比重过高必然影响劳动报酬所占比重，目前我国政府收入占GDP的比重的确比较高，这是社会公认的导致劳动报酬所占比重较低的重要原因。《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》（2003年10月14日中国共产党第十六届中央委员会第三次全体会议通过）就提出了“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税制改革原则，但我国的宏观税负并未降低，反而有增加的趋势。2008年12月初召开的中央经济工作会议又提出了“结构性减税”的政策，这是一种“有增有减，结构性调整”的税制改革方案。虽然自2009年我国推出了一系列减税政策，但税收收入的增速并未放缓，“结构性减税”变成了“结构性增税”。《十八届三中全会决定》明确终结了减税政策，提出了“稳定税负”的目标。在当前中国GDP增速仍然能够达到近7%的时代背景下，只要能真正落实中央提出的“稳定税负”的目标也不失为一种历史的进步。目前财政收入增长率虽然仍然高于经济增长率，但与往年远远超过经济增长率的状况相比已经大大改善，中央提出的“稳定税负”的目标正在实现中。当然，理想的目标应当是适当降低宏观税负，如能在未来五到十年的期间保持财政收入增长率略低于经济增长率就能够为大幅提高劳动分配率奠定坚实基础。

第二，财税法可以引导企业和市场将更多收入分配给劳动者。2008年之前我国长期实行计税工资制，导致企业实际发放的工资有相当部分不能税前扣除，凡是工资水平较高的企业都受到了税收政策的惩罚，这样，大多数企业就只能长期实行低工资制。2008年《企业所得税法》实施以后取消计税工资制在一定程度上恢复了企业自愿发放工资的制度，对提高劳动分配率起到了一定的促进作用。未来税法如能设计一些鼓励企业多发工资的制度将会进一步提高劳动分配率。目前《企业所得税法》对安置残疾人员支付的工资可以加计扣除，这就是鼓励企业多发工资的政策。《企业所得税法》第30条实际上还允许对 “国家鼓励安置的其他就业人员”支付的工资加计扣除，但目前国务院尚未确定除残疾人员以外的其他人员，这是对国家法律落实不到位的问题。既然法律已经授权国务院可以出台鼓励安置其他就业人员的优惠政策，国务院就应当抓紧研究落实。提高劳动分配率重点是提高低收入群体的劳动报酬，因此，“国家鼓励安置的其他就业人员”应当主要指低收入群体，除残疾人员以外，还可以包括下岗失业人员、工资水平尚未达到个人所得税工资薪金免征额标准的人员以及领取低保的家庭等。企业向上述人员发放的工资都可以加计扣除。由于女职工一直受到歧视，与男职工相比也是低收入群体，可以考虑先对企业在女职工孕期、产期、哺乳期发放的工资实行加计扣除，未来可以考虑对全体女职工的工资实行加计扣除。

第三，财税法可以通过对低收入劳动者的教育和培训，提高其劳动技能，从而提高其取得的劳动报酬。劳动者取得报酬的多少在很大程度上取决于其劳动的价值，取得低报酬的劳动者往往是简单的体力劳动者，缺乏较高的劳动技能和知识。如果政府能在基础教育、技能教育和职业培训等方面加大投入，为低收入群体提供免费或者低费教育，则可以大大提高他们在初次分配中取得的收入，从而可以提高整个社会的劳动分配率。《十八届三中全会决定》明确提出：“大力促进教育公平，健全家庭经济困难学生资助体系，构建利用信息化手段扩大优质教育资源覆盖面的有效机制，逐步缩小区域、城乡、校际差距。”同时也强调要“推进学前教育、特殊教育、继续教育改革发展”。

（二）初次分配的地区调节机制与财税法制创新

不同地区在初次分配中获得的收入实际上就是该地区的GDP。目前，我国各地GDP的差距也相当大。2018年广东省GDP为97277亿元，西藏GDP为1400亿元，前者是后者的69倍。2000年，广东GDP是西藏GDP的91.2倍。1994年，广东GDP是西藏GDP的100.4倍。虽然从历史发展来看，我国各省在初次分配中的差距在不断缩小，但目前的差距仍然较大。

各省GDP差距如此之大有历史的原因，也有自然条件的原因，但国家相关政策，特别是财税政策的影响不容忽视。自1989年起，广东GDP始终居各省（市、区）首位，但1978年尚未改革开放时，广东GDP仅排名第五位。深圳市GDP在1979年仅有1.9亿元，在中国城市GDP排名中非常靠后，当年天津市GDP为93亿元。1991年，深圳市GDP已经上升到全国第九，超越了大多数省会城市，与天津市的差距已经不大。1997年，深圳市GDP排名已经上升到全国第六，超过天津市。随后，深圳市一直稳居中国内地城市的第四名，奠定了“北上广深”四大城市的格局。2018年深圳市GDP达到24 221亿元，是1979年的1.27万倍。中国城市GDP排名第一的上海市，2018年GDP仅仅是1979年GDP的114倍。深圳市在初次分配中所占比重不断提高的重要因素之一是财税法的优惠政策。

财税法在初次分配的地区调节中发挥的作用主要体现在以下两个方面：

第一，税收优惠制度直接决定了生产要素的流动方向。中国各地取得收入的多少在很大程度上取决于该地区的生产要素数量和质量。在劳动力、资本、土地和技术等生产要素中，唯一不能流动的就是土地，其他生产要素都可以在税收优惠制度的指引下流向利润率最高的地区。改革开放后，劳动力、资本和技术等生产要素大量涌进有税收优惠的地区，并带来了该地区经济的腾飞。以深圳为例，2003年的人口总数 （户籍人口和暂住人口）是1979年的17倍，人口的年平均增长率为12.7%。而2003年中国人口总数仅仅是1979年人口总数的1.3倍，2003年西藏人口总数仅仅是1979年的1.4倍，2004年青海人口总数仅仅是1982年的1.3倍。税收优惠是国家政策支持的风向标，一旦国家给予某地特殊的优惠政策，投资者就会蜂拥而至。《十八届三中全会决定》提出：“加强对税收优惠特别是区域税收优惠政策的规范管理。税收优惠政策统一由专门税收法律法规规定，清理规范税收优惠政策。”这里并未明确指出未来地区性税收优惠政策主要向哪些地区倾斜？是经济发达地区还是经济不发达地区，但从我国近些年出台的地区税收优惠政策来看，主要还是向中西部经济不发达地区倾斜。未来我国还要进一步加大对经济落后地区的税收政策支持。由于经济发达地区良好的投资环境和社会基础设施对资本和人才具有足够的吸引力，经济落后地区要想吸引到足够的资本和人才，必须拥有力度较大的税收优惠政策。目前我国中西部地区的税收优惠政策的力度还比较小。

第二，财税分配制度的设计直接决定了各地区政府能够获得收入的比例。在初次分配中，各地区政府能取得多少收入在很大程度上取决于一国实行的财税分配制度。西藏1978年税收收入总额2478万元，占全国税收收入总额（519.28亿）的0.048%，1994年税收收入占全国的0.05%，2007年税收收入占全国的0.047%。以西藏为代表的西部贫困地区政府之所以长期取得较少比例的税收收入，与我国自1994年实行的税收制度及其分配体制有关。我国以流转税和所得税为主体，这些税收的税源都集中在东部经济发达地区，西部地区的税源极少，无法取得足够的税收收入也就理所当然了。新疆作为我国的资源大省，本来可以在资源税上取得较多税收收入，但由于我国资源税长期实行从量定额税率，税收收入的多少仅与开采资源的数量有关，与开采资源的价格无关，导致新疆的资源税收入一直比较低。2010年5月20日，财政部和国家税务总局发布 《新疆原油天然气资源税改革若干问题的规定》，新疆的油气资源税从2010年6月1日起实行从价计征，税率为5%。改革前，新疆原油资源税按照从量计征——每吨30元，改为从价计征后，资源税上升到每吨原油大约120至190元，天然气资源税也从每千立方米7至9元增至30元以上。改革后，新疆一年新增税收35.78亿元。目前，我国增值税收入实行中央地方共享，共享比例的确定应当考虑两个因素，一是调动地方积极性，二是确保各地取得相对公平的税收收入。

（三）初次分配的行业调节机制与财税法制创新

在初次分配中，我国行业之间的收入差距也非常大。2013年，金融投资行业平均税前年收入为17.73万元，生产制造行业平均税前年收入为7.78万元，后者仅是前者的44%。

在初次分配的行业调节中，财税法的作用主要体现在以下两个方面：

第一，财税法的优惠政策可以直接扶持某个行业的发展，从而提高该行业在初次分配中分享的比例。目前我国出台的针对个别行业的税收优惠政策很多，例如，《国务院关于印发鼓励软件产业和集成电路产业发展若干政策的通知》（国发〔2000〕18号）开始对软件产业进行全面扶持。自2000年开始，我国软件产业就开始了高速增长，年均增长率是GDP增长率的三倍。未来，我国应当考虑对低收入行业进行税收优惠和财政资金支持。《十八届三中全会决定》提出：“鼓励农村发展合作经济，扶持发展规模化、专业化、现代化经营，允许财政项目资金直接投向符合条件的合作社，允许财政补助形成的资产转交合作社持有和管护，允许合作社开展信用合作。”由于我国自2006年起就取消了农业税，因此，就目前而言，无法再给农业税收优惠政策，但可以在财政资金的支持方面加大对农业的投入。对于其他低收入行业，如住宿餐饮业和建筑业等，可以考虑给予一定的税收优惠政策。

第二，财税法的具体制度设计也会间接影响不同行业的税收负担，从而影响该行业在初次分配中分享的比例。《消费税暂行条例》对15类货物征收消费税，而且消费税的税率也存在较大差异，这样就会导致征收消费税的货物税负明显高于不征收消费税的货物，在征收消费税的货物中，最高税率为56%，最低税率为1%，税率较高的货物税负明显高于税率较低的货物。营改增之后，不同行业适用的增值税税率分为16%、10%和6%三档，实际上也造成了不同行业增值税负担的不同，这些都会影响不同行业从初次分配中取得收入的比例。未来我国应该实行统一的税率，尽量降低税制本身对不同行业税负的影响。《十八届三中全会决定》提出：“推进增值税改革，适当简化税率。调整消费税征收范围、环节、税率，把高耗能、高污染产品及部分高档消费品纳入征收范围。”这是值得肯定的。

二、再分配的调节机制与财税法制创新

（一）再分配的收入税调节机制与财税法制创新

居民和企业等各收入主体当期得到的初次分配收入依法应缴纳所得税、利润税、资本收益税和定期支付的其他经常收入税，政府以此对企业和个人的初次分配收入进行调节。

第一，收入税中的累进税率可以对初次分配收入进行较大程度的调节，从而缩小初次分配所造成的收入差距。目前我国收入税种的累进税率仅仅体现在个人所得税的工资薪金所得、个体户生产经营所得、承包经营承租经营所得和劳务报酬所得之中，个人的其他所得并不适用累进税率，致使累进税率对初次分配进行调节的力度比较小。《十八届三中全会决定》明确提出：“逐步建立综合与分类相结合的个人所得税制。”自2019年1月1日，我国《个人所得税法》已经实现了对四项个人所得综合征收。未来我国应当将个人的大部分所得综合起来，按照统一的累进税率计算缴纳所得税，仅对极少数需要特殊照顾的所得按照比例税率单独征收所得税。在企业所得税领域，我国目前实行统一的比例税率，但由于税收优惠政策的存在，导致我国企业所得税实际上已经出现了四档税率：标准税率为25%，国家扶持的高新技术企业适用税率为15%，小型微利企业实际税率为10%和5%。这种制度设计实际上已经类似于累进税率。未来我国企业所得税的改革可以考虑设置超额累进税率，这样就可以删除小型微利企业的税收优惠政策，既简化了税制，又有利于企业税负的连贯和一致。

第二，收入税在国家税收收入中应占据相当比例才能充分发挥对收入的调节作用。2017年我国个人所得税实现收入1.2万亿元，占税收总收入的比重仅为8%。个人所得税占全部税收收入的比重如此之低，如何能承担起调节收入分配的职能？发达国家个人所得税占国家税收收入总额的平均比重为30%～40%，发展中国家为8%～15%。相比之下，我国个人所得税所占比重过低。虽然2017年企业所得税实现收入占税收总收入的比重已经达到22%，但企业所得税实行的是比例税率，而且企业所得税本身也难以直接对个人的收入分配进行调节。因此，未来我国应当大幅提高个人所得税在税收收入总额中所占比例。《十八届三中全会决定》提出了“逐步提高直接税比重”的目标，其中就包括提高个人所得税比重的目标。当然，在提高个人所得税收入的同时必须降低其他税种的税收收入，以确保纳税人的整体税负不增加或者略有降低。

（二）再分配的财产税调节机制与财税法制创新

居民等财产拥有者，根据现有财产状况，需要依法缴纳动产税和不动产税，如房产税、车船税、遗产税等，政府以此对居民收入进行存量调节。

第一，财产税种的免税额和累进税率可以对现存财产进行较大程度的调节，从而缩小不同主体存量财产的差距。我国目前针对个人征收的主要财产税是房产税和车船税。我国《房产税暂行条例》对“个人所有非营业用的房产”免征房产税，无法对个人拥有的房产进行贫富调节。虽然上海、重庆自2011年1月27日开始试点对“个人所有非营业用的房产”开征房产税，但该试点仅对增量房征税，对存量房不征税，调节的作用不大，而且造成了拥有存量房与拥有增量房的不同群体之间的不公平待遇，带来了新的问题。《十八届三中全会决定》提出了“加快房地产税立法并适时推进改革”的目标。未来我国应当全面对“个人所有非营业用的房产”征收房产税，但应当设置免税面积，以确保居民的基本居住权。房产税的税率应设置三个以上的档次，以更好地发挥其调节居民对住房占有差距较大的作用。2012年1月1日开始实施的《车船税法》对乘用车按照排量大小征收不同数额的车船税，相比之前实行的车船税制度而言是一大进步，但该制度没有设置免税额。最低车船税是每年60元，这对于政府收入而言是微不足道的，但对于低收入群体而言，也是增加负担的一项开支。未来我国可以考虑对排气量1.0升以下的乘用车免征车船税，以减轻低收入群体的负担。

第二，遗产税作为限制最高收入群体财富增长速度的重要制度对缩小居民之间的财富差距具有重要作用。发达国家的基尼系数之所以并不高，遗产税在其中发挥了重要作用。开征遗产税的作用不仅仅在于富人实际缴纳了多少遗产税，更在于向富人宣示国家应当追求公平分配的目标，促使富人提前通过各种方式将财富转移给其他社会群体。2013年3月8日，《国务院办公厅关于深化收入分配制度改革重点工作分工的通知》要求，研究在适当时期开征遗产税问题。这表明中央并未放弃开征遗产税的目标。《十八届三中全会决定》虽然并未像《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》（1993年11月14日中国共产党第十四届中央委员会第三次全体会议通过）那样明确提出“适时开征遗产税和赠与税”的目标，但并未放弃遗产税的目标，其“建立个人收入和财产信息系统，保护合法收入，调节过高收入”的目标背后都隐藏着遗产税的开征。

（三）再分配的社保缴费调节机制与财税法制创新

居民为维持当前和未来的福利，保证在未来各个时期能获得社会福利金，需要对政府组织的社会保险计划或各个单位建立的基金缴纳相应款项，如失业保险费、养老保险费、医疗保险费等。财税法通过对不同群体设置高低不同的缴费率以及用其他财政收入来补充社保基金可以对初次分配的结果进行一定程度的调节。

第一，对社会保险费设置不同的缴纳比例可以对居民的收入进行调节。高收入群体缴纳较高的社会保险费，低收入群体缴纳较低或者不缴纳社会保险费。《十八届三中全会决定》提出了“健全多缴多得激励机制”的目标，但未明确指出健全的方向。社会保险由于是强制参保，并不需要过多依赖“多缴多得”的方法来激励参保主体参保，而应当在这个阶段使用法律的强制力让高收入群体多承担一些社会保险的责任，适当减轻低收入群体承担社会保险的责任，从而对收入分配进行调节。《十八届三中全会决定》提出“适时适当降低社会保险费率”，这一政策应当理解为降低低收入群体的社会保险费率，高收入群体应当适当提高社会保险费率。

第二，在社保基金不足以支付居民的社保待遇时，可以考虑用其他财政收入来弥补社保基金。目前我国财政资金投入社保领域的比例还比较低，无法满足社保资金保障居民基本生活的需要。

《十八届三中全会决定》提出：“健全社会保障财政投入制度，完善社会保障预算制度。”由于我国每年财政支出的总额是一定的，提高投入社保的比例就必然降低投入其他领域的比例，因此，未来应当认真研究哪些支出可以适当压缩。

（四）再分配的社会福利调节机制与财税法制创新

财税法通过对不同群体支付不同数额的社会福利费可以对初次分配的结果进行一定程度的调节。

第一，任何主体，无论是否缴纳社会保险费以及无论缴纳多少社会保险费都可以享受基本的社会福利。目前，我国社会保险和基本的社会福利尚未覆盖全部居民，未缴费的居民无法享受社会保险，贫困群体能否享受到基本的社会福利要视很多因素而定。目前，针对单纯贫困群体的基本社会福利是低保制度，但仅靠低保生活的群体很难维持基本生活。如自2016年起厦门市城乡低保标准调高至每人每月610元。如无其他收入，这一标准真的只够吃饭。由此可见，我国目前的低保制度主要还是一种补贴制度，并非保障居民最低生活水平的制度。《十八届三中全会决定》提出“推进城乡最低生活保障制度统筹发展”的目标，但未明确提出低保制度应当能够维持最低生活水平的原则。未来我国的最低生活保障制度应当对不同贫困状况的群体提供高低不同的补助，没有任何收入来源的群体获得可以维持最低生活水平收入的补助，有部分收入来源的群体获得可以维持最低生活水平的收入与其实际收入之间差额的补助。

第二，缴纳较多社会保险费的主体可以获得较高程度的福利，但享受高福利的程度低于其多缴纳社会保险费的程度。商业保险待遇的高低是与缴费高低直接挂钩的，这种挂钩是符合比例原则的，即二倍的保费将获得二倍的保险待遇。社会保险虽然也应当强调激励原则，但其也有“扶危济困”的作用，因此，保险待遇的高低不能直接与缴费高低挂钩，特别是不能实行比例挂钩，即三倍的保费只能获得二倍的保险待遇。目前我国个人缴费部分全部进入个人账户的制度应当予以完善，初期可以考虑将个人缴费部分的10%纳入社会统筹，90%部分进入个人账户，未来纳入社会统筹部分的比例应该提高到30%，这样可以实现富人帮助穷人的目标。《十八届三中全会决定》提出：“建立健全合理兼顾各类人员的社会保障待遇确定和正常调整机制。”目前，我国基本养老金由基础养老金、个人账户养老金、地方养老金三部分组成，未来应当提高基础养老金和地方养老金占基本养老金的比例，降低个人账户养老金在基本养老金的比例，这样可以缩小个体间领取养老金数额的差距。

（五）再分配的其他转移收支调节机制与财税法制创新

财税法通过对不同群体转移支付不同的财政资金可以直接调节初次分配的结果。

第一，政府间的财政转移支付可以直接影响各地政府收入，从而影响各地居民取得的收入水平。政府间的财政转移支付是以各级政府之间所存在的财政能力差异为基础，以实现各地公共服务水平的均等化为主旨，而实行的一种财政资金转移或财政平衡制度。目前我国政府间财政转移支付存在的主要问题是财力性转移支付比重过低，专项转移支付比重过高，导致各地为取得专项转移支付而“跑部钱进”，不仅导致财政转移支付在地区间分配的不公平，而且滋生了严重的腐败。为缩小地区间财力差距，逐步实现基本公共服务均等化，中央财政应提高财力性转移支付的比重，对转移支付的资金不规定具体用途，由接受补助的省级政府根据本地实际情况统筹安排。《十八届三中全会决定》对完善转移支付制度提出了详细的指导方针：“完善一般性转移支付增长机制，重点增加对革命老区、民族地区、边疆地区、贫困地区的转移支付。……清理、整合、规范专项转移支付项目，逐步取消竞争性领域专项和地方资金配套，严格控制引导类、救济类、应急类专项，对保留专项进行甄别，属地方事务的划入一般性转移支付。”

第二，政府对居民的转移支付可以提高低收入群体通过再分配取得的收入，缩小整个社会的贫富差距。目前我国政府对居民的转移支付主要体现在各类社会保障支出上，由于我国社会保障水平较低，政府对居民转移支付的部分占国民总收入的比重过低，导致其调节收入分配的作用不明显。未来我国应当进一步提高政府对居民转移支付的比例，加大对“极端贫困人口”转移支付的力度，力争在“十三五”期间在中国消灭“极端贫困人口”。

三、第三次分配的调节机制与财税法制创新

（一）第三次分配的调节机制

第三次分配方式最早是由厉以宁教授在其1994年出版的《股份制与市场经济》一书中提出。他认为，第一次分配是通过市场实现的收入分配；第二次分配是通过政府调节而进行的收入分配；第三次分配是个人自愿捐赠形成的收入分配。第三次分配不仅有助于弥补市场失灵，也有助于弥补政府失灵。财税法应通过税收优惠或者财政补助对第三次分配给予扶持。

（二）在第三次分配中财税法的作用及其制度创新

在第三次分配中，财税法可以起到重要的作用。高税率的所得税和遗产税可以对第三次分配起到重要的促进作用，对进行第三次分配的主体进行税收优惠或者税收抵扣也可以对第三次分配起到重要的促进作用。

1、个人所得税和遗产税制度创新。高收入群体如果不进行第三次分配就需要缴纳高额的所得税和遗产税，因此，高额的所得税和遗产税就是高收入群体进行第三次分配所取得的除精神满足等方面以外的收益。这种收益越高，高收入群体进行第三次分配的动力越高。目前我国尚未开征遗产税，第三次分配的动力不足。在美国等发达国家的富人群体中，几乎人人是慈善家。在个人所得税领域，我国的最高边际税率为45%，税率偏低，对高收入群体进行第三次分配的动力也不足。未来我国应当进一步提高个人所得税的最高边际税率。

2、第三次分配税收抵扣制度的创新。对于进行第三次分配的企业和个人应当允许将其进行第三次分配的支出从其收入总额中扣除。根据我国《企业所得税法》第9条的规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。这一规定虽然允许扣除公益性捐赠支出，但扣除比例过低，而且扣除的基准——年度利润总额也较低。建议将这一制度修改为：企业发生的公益性捐赠支出，在应纳税所得额30%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。

根据我国《个人所得税法》及其实施条例的规定，个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。这一规定允许扣除的比例仍然较低，建议将其中的“30%”修改为“50%”。目前我国个人公益捐赠税前扣除的程序比较复杂，实际操作的难度极大，广大纳税人进行公益性捐赠的积极性不高。未来我国应当简化个人公益捐赠税前扣除的程序，在源泉扣缴制度尚未改变的现状下，由扣缴义务人在计算个人所得税时直接扣除公益捐赠的部分，事后再由主管税务机关对公益捐赠扣除进行监管。

3、第三次分配税收优惠制度的创新。对专门为第三次分配服务的主体应当给予专项税收优惠政策。《十八届三中全会决定》明确提出：“完善慈善捐助减免税制度，支持慈善事业发挥扶贫济困积极作用。”

根据《企业所得税法》第26条的规定，“符合条件的非营利组织的收入”为免税收入。《企业所得税法实施条例》第84条对此进行了细化规定：“符合条件的非营利组织，是指同时符合下列条件的组织：（一）依法履行非营利组织登记手续；……”《企业所得税法实施条例》第85条对“收入”也进行了限制：“符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”《企业所得税法》第26条中的“符合条件的”被《企业所得税法实施条例》解释为既限定“非营利组织”，又限制“收入”，也就是说，只有“符合条件的”非营利组织取得的“符合条件的”收入才能免税。应当说，《企业所得税法实施条例》的这种解释方法有些牵强。

2009年11月11日，财政部和国家税务总局联合发布《关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知》（财税〔2009〕122 号），明确规定：“非营利组织的下列收入为免税收入：（一）接受其他单位或者个人捐赠的收入；（二）除《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；（三）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；（四）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；……”财税〔2009〕122号文将非营利组织的免税收入限定为四类，虽然便于征收管理，但对民办非营利组织非常不利，它们往往得不到这四类收入，只有官方或者半官方的非营利组织才有可能获得该四类收入。财税〔2009〕122号文实际上剥夺了民办非营利组织取得免税收入的权利。

非营利组织在第三次分配中可以起到重要的作用，因此，国家应当加大对非营利组织支持的力度。我国目前针对非营利组织的免税政策过于狭窄，而且从严格税收法定主义和法律解释的角度出发，财税〔2009〕122号文的解释还有违法之嫌。

完善我国非营利组织企业所得税优惠政策的方向之一是放宽对非营利组织免税收入的限定范围，根据《企业所得税法实施条例》规定的原则，“非营利组织从事营利性活动取得的收入”不能免税，也就是说，非营利组织从事 “非营利性活动取得的收入”原则上都应该免税，财税〔2009〕122号文规定的仅仅是“非营利性活动取得的收入”的特例，而非全部。财政部和国家税务总局的文件应该限定的是“非营利性活动”的标准和条件，而非具体的收入形式。■