新《政府会计制度》下非流动资产主要核算变动简析

颜媛

摘要：新《政府會计制度》的执行迫在眉睫，新旧制度的差异分析具有较高的重要性和紧迫性。本文主要梳理了《政府会计制度》与《医院会计制度》之间关于长期股权投资、固定资产、无形资产三项非流动资产的主要核算差异，为各医院财务人员对《新制度》的学习理解提供参考。

关键词：政府会计; 医院会计; 财务制度; 内容比较; 非流动资产

2017年10月24日，财政部发布新《政府会计制度》（以下简称“《新制度》”），明确公立医院将不再执行《医院会计制度》（以下简称“《原制度》”）。《新制度》将于2019年1月1日起施行，时间紧迫。本文旨在梳理非流动资产类账务处理上的变动，为各医院财务人员对《新制度》的学习理解提供参考。

一、长期股权投资相关计量

（一）现金购入长期股权投资

以现金购入长期股权投资时，《新制度》下需要在支付价款中区分是否有包含已宣告但尚未发放的现金股利。如有包含，则需要按照已宣告但尚未发放的现金股利金额，借记“应收股利”，按照确定的长期股权投资成本，借记“长期股权投资”，按照实际支付的金额。《原制度》将实际支付的全部价款作为投资成本计入“长期投资——长期股权投资”科目。

（二）区分成本法与权益法

根据对被投资单位的控制程度，医院在《新制度》下对不同的长期股权投资要判断采用成本法还是权益法进行后续计量。当医院能够对被投资单位实现完全控制（通常股权占比大于50%）或者“三无”（无控制、无共同控制、无重大影响，通常股权占比小于20%）时，采用成本法。当医院对被投资单位实现共同控制和重大影响（通常股权占比介于20%至50%之间）时，采用权益法。《原制度》对所有长期股权投资采用成本法核算。

1.成本法

新旧制度下的长期股权投资的核算方法基本一致。

2.权益法

持有期间，被投资单位实现净利润的，医院按照应享有的份额，借记“长期股权投资——损益调整”，贷记“投资收益”;被投资单位宣告分派现金股利或利润的，按照应享有的份额，借记“应收股利”，贷记“长期股权投资——损益调整”;被投资单位发生除净损益和利润分配以外的所有者权益变动的，按照应享有或应分担的份额，借记或贷记“权益法调整”，对方科目计入“长期股权投资——其他权益变动”。

（三）处置长期股权投资

处置长期股权投资时，《新制度》下需要区分长期股权投资的取得方式分别进行处理。如果是处置以现金取得的长期股权投资，新旧制度下的核算方法基本一致。如果是处置以现金以外的其他资产取得的长期股权投资，应按照被处置长期股权投资的账面余额，借记“资产处置费用”，贷记“长期股权投资”;按照实际取得的价款，借记“银行存款”，贷记“应缴财政款”“应收股利”“应缴财政款” “投资收益”。《原制度》对所有长期股权投资的处置都视作以现金取得的长期股权投资来核算。

二、固定资产相关计量

（一）类别划分进一步细化

《新制度》下固定资产分为以下六类：（1）房屋及构筑物;（2）专用设备;（3）通用设备;（4）文物和陈列品;（5）图书、档案;（6）家具、用具、装具及动植物。其中（1）（2）（3）与《原制度》分类一致，（4）（5）（6）为新增类别。《原制度》中，医院图书参照固定资产进行管理，不计提折旧;而《新制度》将图书作为其中一个分类项，但并未明确图书可以不计提折旧

（二）盘盈固定资产

对盘盈的固定资产，《新制度》提供了不同情况下的不同核算依据：（1）首先按照有关凭据注明的金额确定;（2）没有相关凭据、但按照规定经过资产评估的，其成本按照评估价值确定;（3）没有相关凭据、也未经过评估的，其成本按照重置成本确定;（4）如无法采用上述方法确定盘盈固定资产成本的，按照名义金额（人民币1元）入账。《原制度》则直接按照同类或类似资产市场价格确定的价值来确定。

（三）处置固定资产

处置固定资产时，《新制度》下通过“资产处置费用”科目核算。借记“资产处置费用”“固定资产累计折旧”，贷记“固定资产”。《原制度》则通过“固定资产清理”进行核算。

三、无形资产及研发支出的相关计量

（一）取得无形资产

对于医院非大批量购入、单价小于1000元的无形资产，《新制度》下可以于购买的当期将其成本直接计入当期费用。《原制度》则无此要求。

对于医院自行研究开发形成的无形资产，《新制度》下需要判断其研究和开发阶段是否可辨认、是否已完成。如果通过研究及开发阶段，达到预定用途形成无形资产的，则研发过程中发生的费用通过“研发支出”科目进行核算，在满足无形资产确认条件时，按照开发阶段至达到预定用途前所发生的支出总额，借记“无形资产”，贷记“研发支出——开发支出”。如果项目尚未进入开发阶段，或无法区分研究阶段支出和开发阶段支出，但按照法律程序已申请取得无形资产的，按取得时发生的各项费用，借记“无形资产”，贷记“银行存款”等科目;按照取得前发生的各项费用，借记“业务活动费用”，贷记“研发支出”。《原制度》对所有自行开发并按法律程序申请取得的无形资产，按取得时发生的各项费用，“无形资产”，贷记“银行存款”等科目。

（二）研发过程中发生支出

1.研究阶段支出 按照发生的各项费用、领用的库存物品、计提的相关人员薪酬，借记“研发支出——研究支出”，贷记“应付职工薪酬”、“库存物品”、“财政拨款收入”、“零余额账户用款额度”、“固定资产累计折旧”、“银行存款”等科目。期末将该科目余额都转入“业务活动费用”科目。

2.开发阶段支出 按照发生的各项费用、领用的库存物品、计提的相关人员薪酬，借记“研发支出——开发支出”，贷记“应付职工薪酬”、“库存物品”、“财政拨款收入”、“零余额账户用款额度”、“固定资产累计折旧”、“银行存款”等科目。每年年终，医院需评估研究开发项目是否能达到预定用途，如预计不能达到预定用途，则将该科目下对应项目的余额都转入“业务活动费用”科目;如果能够达到预定用途。

（三）处置无形资产

处置无形资产时，《新制度》下通过“资产处置费用”科目核算。借记“资产处置费用”“无形资产累计摊销”，贷记“无形资产”。《原制度》则通过“其他支出”进行核算。

参考文献：

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