蒙古塔本陶勒盖煤矿项目设备投入方式比选

康海昕

背景：甲集团公司于2018年12月中标蒙古塔本陶勒盖煤矿项目，中标金额7.35亿美元，合同工期10年，主要工程内容为土石方挖装、运输。该项目需投入铲装设备、运输设备，按每年施工任务量及现场施工作业露天矿区规模计算，需投入载重200吨左右自卸车及配套电铲设备。按蒙古国法律规定，需在所在国注册成立子公司（以下简称：蒙古公司），方可开展此项施工任务。

甲集团公司现有新购未使用220吨自卸车17台，设备原值1.84亿元。已使用220吨自卸车8台，22m电铲5台，设备评估价1.42亿元。甲集团公司拟将其自有30台设备全部投入蒙古国煤矿项目。该批设备投入蒙古国煤矿项目有三种方式可供选择，即：销售、租赁、投资，本文就该批设备三种投入方式进行分析比选。

一、蒙古国税制分析

蒙古公司涉及的主要直接税和间接税包括：

1.关税：大部分货物进口关税为5%，具体需要根据特定HS编码确定。

2.企业所得税：根据蒙古居民企业从事经营活动的年所得额按一定的比例缴纳税种，年所得额0-30亿图格里克（约150万美元）范围内按10%缴纳企业所得税，年所得额在30亿图格里克以上的，超出部分按25%缴纳企业所得税。

3.预提所得税：针对非居民企业在蒙古国境内从事经营活动或有来源于蒙古国境内的收入所代扣代缴的企业所得税。税率一般为20%。预提所得税可以通过双边税收协定（DTT）进行减少或免除（目前蒙古与中国等25个国家签订了双边税收协定）。

4.增值税：以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。按蒙古现行税法，购进机械设备等固定资产产生的进项税额不得抵扣。现行基本税率为10%。

5.反向增值税：针对蒙古境内跨境业务需缴纳的另外一种预提性质的税款，反向增值税适用于非居民企业向蒙古企业提供的所有服务，不论其具体服务发生地是否在蒙古境内。税率为10%。反向增值税不能通过双边税收协定进行免除，同时反向增值税不能抵扣销项税额，因而对于蒙古企业来说反向增值税属于不得抵扣、退税的增值税成本。

二、中国相关税法规定

与本文相关的主要税种包括增值税、企业所得税、关税、印花税。

1.增值税：货物（包括设备）出口时，可享受增值税“免退税”或“免税”优惠政策，在“免税”政策下需将已抵扣的进项税额转出到成本。境内单位向境外提供的完全在境外消费的设计服务、建筑服务、工程监理服务、矿产资源工程勘察勘探服务等可适用增值税免税。

2.企业所得税：按货物销售所得的25%缴纳企业所得税。同时在境外已缴纳的所得税可以根据中国税收抵免规定抵扣。

3.关税：除特定限制出口类货物外没有关税。

4.印花税：按合约金额的0.3‰或0.5‰征收。

三、方案对比分析

根据蒙古国税法政策及中国设备（劳务、服务）出口退税政策对比，从经济可行性方面对各方案进行对比分析。

方案一：购买方式

1.中国侧相关税费。（1）根据财税[2012]39号《财政部、国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》，出口增值税可享受“免退税”或“免税”政策。（2）需就设备销售所得缴纳企业所得税。

2.蒙古侧相关税费。（1）需就进口设备缴纳进口增值税及关税，但固定资产的进口增值税不可进项抵扣。（2）进口设备的折旧费可进行所得税前扣除，旧设备可按剩余年限计提折旧费用。

方案二：租赁方式

1.中国侧相关税费。（1）根据财税[2014]62号《关于在全国开展融资租赁货物出口退税政策试点的通知》，租金收入免征增值税，但需将已抵扣的进项税额转出到成本。（2）租金收入需缴纳企业所得税，蒙古境内缴纳的反向企业所得税可进行抵免。

2.蒙古从相关税费。（1）向非居民企业租赁设备需缴纳进口关税、增值税和反向增值税，固定资产的进口增值税及反向增值税不可进项抵扣。（2）租金费用、进口增值税、反向增值税可在企业所得税前扣除。（3）需为非居民企业租赁收入代扣代缴预提所得税。

方案三：设备作价投资方式

1.中国侧相关税费。（1）增值税处理与方案一雷同。（2）根据财税[2009]59号《财政部、国家税务总局关于重组业务企业所得税处理若干问题的通知》，居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资的，其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额，但需满足一定条件。

2.蒙古侧相关税费。（1）增值税处理与方案一雷同。（2）蒙古税法中对实物出资没有明确规定，一般实物出资不应产生蒙古所得税，但有潜在重分类风险，即蒙古公司接受设备投资的行为，可能会被主管税务机关认定为发生了股权转让交易，并征收企业所得税。（3）进口设备的折旧费用可进行所得税前扣除，旧设备可按剩余年限计提折旧。

四、方案选择

以上三种方案，从整体税务成本及设备销售（租赁）回款角度，以及对外签订贸易合同资质及申请增值税退（免）税资质角度出发，方案一为最优。这种方式使设备使用期限、折旧期与项目合同期限相匹配；从资金流方面考虑，分次回收设备销售款，既切合项目本身利润实现节奏又能保证设备款及时回流；另外从税务角度考虑，可享受国家免（退）税优惠，申请出口退税。