我国政府会计制度改革问题研究

邹雁燕

目前，政府会计制度——行政事业单位会计科目及报表(财会［2017］25号)是专门针对政府部门制定的会计政策性文件，于2019年1月1日正式实施。会计制度改革是一项复杂的系统工程，其总体目标是建立健全、完善适合现代市场经济的会计准则体系。新时代政府会计制度改革的背景下，政府会计需要广泛纳入会计对象，真实反映当前的政府会计部门在执行预算的基础上更系统和全面的反映整个预算的过程和结果，政府所有资产会计对象的范围，进一步反映政府管理的责任，明确各级政府部门根据具体情况履行职责，从而更好地优化资源配置，提高财政资金使用效率。

一、我国政府会计的现状

政府会计目标定位不准确。我国现行总预算会计制度规定，总预算会计信息应当符合预算法的要求，符合国家宏观经济管理和上级财政部门及本级政府财务管理的需要。我国一般预算会计的目标是强调预算会计信息应符合各级政府宏观管理的要求。在会计信息使用者方面，主要关注上级财政部门和各级政府的信息需求，在一定程度上忽略了其他会计信息使用者的需求。

当前政府会计核算的范围过于狭窄，不能充分反映政府资金的流动情况。社会主义市场经济体制的建立和完善，政府重视风险防范意识，建立公共财政的框架体系，扩大政府资金活动的管控范围并实施政府采购由国库集中支付。然而，目前的政府会计一般预算仍然没有反映政府的固定资产，行政单位会计对其固定资产信息不再进行有效的跟踪和监管，因此失去了对政府部门固定资产的监控。现行一般预算会计将政府参与的投资支出列为“一般预算支出”，没有反映投资形成的产权。国有资产出售、转让所得列为“一般预算收入”，不反映投资资产的减少，难以实现国有资产所有权和收益权的管理，不能反映政府部门财政支出的真实情况。以现金核算为基础编制的财务信息，反映当前财政支出规模和实际可用的财务资源都不够准确。在现金支付的情况下，已经发生的经济活动没有现金支出，或者资金尚未支付，但已经形成了近期或未来的支付承诺行为，实际上形成了政府机构的隐性责任，形成政府部门的隐性负债，在会计报表中得不到真实体现，因此，会计信息使用者无法获得政府债务的全面的完整数据，不利于政府部门制定宏观决策，进行有效的防范财务风险。

政府财务透明度不高，报告信息披露不完整。预算的主要使用者是纳税人，政府预算执行报告不能完全反映政府的收入和支出情况等预算、决算综合财务状况，目前的一般预算会计在很大程度上不能满足大多数信息使用者的信息需求，政府会计提供的信息不透明、不公开。

二、新时代政府会计制度改革的必要性

（一）转变政府职能的需要

当前，我国政府职能转变的核心是转变为服务经济发展，强化社会管理职能，增强政府部门的服务意识。这一转变的基本要求是建立以公共需求为导向的公共财政和提高政府活动的透明度。因此，政府会计信息是整个政府信息系统的重要组成部分，政府部门开始实施政府信息披露制度，是实现政府职能转变、提高政府透明度的重要环节。政府财务报告是整个政府的资产负债表状况和经营业绩，建立政府会计准则和政府会计报告制度，充分反映政府的财务状况、经营状况和现金流量，依照政府会计准则，促进政府职能的转变，有利于满足人民群众的信息需求。

（二）深化公共财政改革的需要

近年来，中国的财政制度发生了巨大的变化，体现在部门预算、国库集中支付、收支平衡、将预算外资金纳入政府预算管理和绩效评估。财政资金的管理从过去重点关注再分配到推进部门预算、政府采购、国库集中支付等事后监督转变。这些具体措施的实施，旨在确保财政资金的有效使用和财务管理的公开、公平、透明，以及确保财政预算的合理性和执行效果。同时，由于需要向政府资金提供者提供有用的信息，监控财政资金的使用情况，加强对政府资产负债的管理，政府也需要会计准则和财务报告制度。然而，现行的基于现金拨付为基础的预算会计制度难以充分反映政府的资产负债、成本费用等有效信息，难以满足绩效考核管理和政府职能转变的需要。因此，政府会计改革是公共财政改革的必然选择，可借鉴西方发达国家的经验，加强制定政府会计准则、实施政府财务报告制度。

（三）深化政府审计制度改革的需要

随着我国财政收支规模的扩大和政府经济实力的增强，需要加强对政府财政收支活动、经济活动和资产管理。在此背景下，政府审计的重要性日益凸显，政府审计在维护政府经济秩序、打击腐败、提高财政资金使用效益和公共管理效率等方面发挥着重要作用，政府部门年度审计报告已成为社会各界关注的热点。然而，现行的政府会计制度仍然只注重对财务收支的核算，而忽视了财政资金效益和国有资产负债管理的核算。如果国家的会计标准落后或不满足社会实践发展的需求，那么它将影响审计的标准和质量，并进一步影响政府审计职能的实现和外部监督的有效作用，这将不利于提高政府部门的决策效率。因此，建立和完善政府会计制度是完善政府审计职能的需要。

三、对政府会计改革的建议与实施举措

政府管理理念的转变是会计制度改革成功的保障。从转变政府管理职能入手，将会计改革与转变政府职能紧密结合起来，在改革思路上，推进新时代政府管理理念，在公共行政资源的管理和分配方面建立在重视成本效益的基础上配置资源，强调对管理责任的控制，破除政府部门对公共服务资源垄断的难题，重视政府资金绩效的考核评估，探索适合我国国情的改革道路。将改革的范围从政府采购扩大到所有科目，逐步实现从政府会计到预算编制等多方面的综合改革。

（一）构建政府会计目标

我国《会计法》及相关会计制度没有明确提出政府责任，应引入政府责任定位明确的理念。政府机构是国家意志的代表，对公共财政资源进行收集、使用和管理，必然受到资源提供者的监督。政府部门必须对资源使用的有效性负责，政府有义务向客户公开事业单位会计报告的相关信息，从而监督和评估政府部门的经济效率。

（二）以权责发生制作为政府会计核算的会计基础

现行的收付实现制形成的政府财务报告不能充分反映政府资金的活动，会计报告信息不完整。权责发生制能提供更全面、准确的收入支出信息，可以充分反映国有资产和政府负债的情况，还可以使管理者清楚地理解财政政策的变化。其优势主要体现在以下几个方面：权责发生制有利于资产的持续管理。在权责发生制会计核算中，资产的摊销和折旧可以反映资产的使用情况和更新要求。这些信息对于资产管理和资产使用效率评估非常重要。在权责发生制下，政府的资产管理不仅是资产购买的问题，更是如何维护、改善现有资产的使用的问题；权责发生制能够充分反映政府债务。权责发生制可以揭示政府长期承诺所形成的社会保险、员工养老金等负债，避免隐性负债。避免机构管理者将自身现有责任转嫁给继任者，这有利于政府实施稳健的财政政策，提高政府防范财政资金风险的能力。全面披露政府的负债信息，有利于政府决策者做出正确的预算决策和融资决策。

目前我国正处于发展转型新时代，政府会计准则的统一性仍不完善。这就决定了我国政府会计制度引入权责发生制的实施步骤：在初始阶段，采用修改后的收付实现制，即原则上采用收付实现制，而权责发生制是养老金在预算支出中的比例；政府采购跨年度资本性支出；长期资产、负债等具体业务的首选。随着法律法规的不断完善和规范，政府会计制度的权责发生制的会计核算范围将不断扩大，直至全面实行完全统一的权责发生制。

（三）制定统一规范的政府会计制度，形成统一的会计准则

与发达国家的预算会计相比，我国政府部门的预算会计体系并不完整。因此，从预算会计扩展到会计准则，逐步从制度模式向标准模式转变，形成一套结构完整的科学、有序、统一的政府会计准则。

（四）逐步完善政府财务报告披露内容制度

增加政府层面的财务报表内容。为财务报表的使用侧重于提供以下三个方面的信息：政府部门是否按照预算法的规定执行预算的情况，将财政资金用于预算规定的用途，是否做到了专项资金单独使用的情况；国有资产信息尤其是国有资产产权结构和国有资产保值增值信息的真实披露；体现社会保障资金管理和使用情况。此外，应将各类基金的财务报表汇总到各级政府的财务报告中，充分反映政府履行责任的情况。政府部门的财务报表增加政府管理性能分析，有助于政府加强管理财政资金责任和效益，并能够做出正确的决策；增加现金流量表。可借鉴企业会计改革的成果，充分发挥长期采用现金支付在预算会计中的优势，编制政府会计现金流量表，将会更加有效地解决了我国政府部门目前现金流量信息不足的问题。

（五）引入基金会计管理模式

设置不同的会计科目，分类管理，以充分反映政府的基金运行情况。根据政府部门的管理职能特点和法律法规的限制，政务基金用于政府职能方面开支的各项资金，包括日常经费的普通资金、专项拨款的资金、项目基金、政府债务偿债基金。政府资金为主体的会计记录和报告，必须反映当前可以使用的财务资源，以及当前的财务资源不能和当前不需要偿还债务和当前利用金融资源。当前应偿还债务将形成长期资产和长期负债，分别设置一个单独的账户，把定期的固定资产账户和一般账户进行区分。

随着社会经济的不断发展，各事业单位的经济活动越来越多样化，持续改进会计制度，适应日益增长的会计需求，针对政府会计制度进行创新改革，在扩大政府会计对象，将一切资产归纳到会计范围的基础上，完善政府综合财务报告内容，同时明确编制的方法，进而使政府会计制度改革更加具备可行性和规范化，应用于今后实施政府会计制度中，相信可以加强政府会计管理水平，从而使政府会计制度改革成果更好地为新时代经济发展提供更高质量的服务。