非学历教育培训机构的税收征管探讨

◎文/张俊青

近年来，非学历教育培训机构发展迅速，尤其是随着人力资源市场招聘中对学历的要求越来越高，致使未能通过高考独木桥的莘莘学子，转而选择各大高校成人教育学院举办的函授班、脱产班等完成专科、本科课程，获得国家承认的学历证书，以求找到更好的工作职位。但是往往高校没有师资和人员进行管理，因此社会上的一些教育培训机构抓住时机，游走于各大高校之间，与其签订联合办学协议，采取收取学费收入分成的方式实现双赢，但也给税务机关的税收征管带来了新的难点。

一、关于教育培训的税收政策规定

（一）营业税政策

《中华人民共和国营业税暂行条例》第八条下列项目免征营业税：（四）学校和其他教育机构提供的教育劳务，学生勤工俭学提供的劳务。

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十二条 条例第八条规定的部分免税项目的范围，限定如下：（二）第一款第（四）项所称学校和其他教育机构，是指普通学校以及经地、市级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校。

教育劳务的免税范围：教育劳务是指为按照规定招生计划录取的在籍学生提供、授予其国家承认学历证书并按规定标准收费的教育活动。免征营业税教育劳务取得的收入是指对列入招生计划的在籍学生提供学历教育劳务取得的收入，具体包括：经有关部门审核批准，按规定标准收取的学费、住宿费、课本费、作业本费、伙食费、考试报名费收入。

社会教育培训机构提供的各种教育劳务收入不属于免税范围。

（二）营业税改征增值税后政策

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36 号）—营业税改征增值税试点过渡政策的规定“第一条第八项：从事学历教育的学校提供的教育服务免征增值税。

1.学历教育，是指受教育者经过国家教育考试或者国家规定的其他入学方式，进入国家有关部门批准的学校或者其他教育机构学习，获得国家承认的学历证书的教育形式。具体包括：……④高等教育：普通本专科、成人本专科、网络本专科、研究生（博士、硕士）、高等教育自学考试、高等教育学历文凭考试。

2.从事学历教育的学校，是指：①普通学校。②经地（市）级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校。③经省级及以上人力资源社会保障行政部门批准成立的技工学校、高级技工学校。④经省级人民政府批准成立的技师学院。上述学校均包括符合规定的从事学历教育的民办学校，但不包括职业培训机构等国家不承认学历的教育机构。

3.提供教育服务免征增值税的收入，是指对列入规定招生计划的在籍学生提供学历教育服务取得的收入，具体包括：经有关部门审核批准并按规定标准收取的学费、住宿费、课本费、作业本费、考试报名费收入，以及学校食堂提供餐饮服务取得的伙食费收入。除此之外的收入，包括学校以各种名义收取的赞助费、择校费等，不属于免征增值税的范围。

二、目前的联合办学模式

（一）高校负责收取学费，再按约定比例返给社会教育培训机构

一般是按照每年高校批准的各专业招生计划签订协议，包含年拟开设专业，招收学生人数，学制时间，高校负责按国家制定的学费标准收缴学费，再按当年学费收入的约定比例返给社会教育培训机构，用于支付教师课时费，日常管理费，生源发动宣传等费用，协议每年签一次。高校收取学费后全额计入“应缴财政专户款—成人教育—学杂费收入”科目明细账，支付给社会教育培训机构联合办学款时，要求社会教育培训机构为其开具合法发票。学生毕业证书由社会教育培训机构派人到高校成人教育学院统一签字领取后发放给学员。

（二）社会教育培训机构负责收取学费，再按约定比例返给高校

一般是按照每年高校批准的各专业招生计划签订协议，包含年拟开设专业，招收学生人数，学制时间，社会教育培训机构负责按国家制定的学费标准收缴学费，再按当年学费收入的约定比例返给高校，社会教育培训机构自留学费部分用于支付教师课时费，日常管理费，生源发动宣传等费用，协议每年签一次。社会教育培训机构收取学费后，按照协议约定比例采取现金、银行转账、或个人银行卡刷卡的方式上交高校管理费，高校按照上交金额为社会教育培训机构或学员开具财政部门监制的收费统一票证，计入“应缴财政专户款—成人教育—学杂费收入”科目明细账。学生毕业证书由社会教育培训机构派人到高校成人教育学院统一签字领取后发放给学员。

三、征管现状

（一）高校负责收取学费模式

高校收取学费后，由于在返给社会教育培训机构时，高校作为行政支出入账时要有合法票据，因此要求社会教育培训机构提供正式发票，所以社会教育培训机构必须到税务机关领取发票并按规定开具，也是按照开具发票金额计入收入缴纳流转税和企业所得税。

（二）社会教育培训机构负责收取学费模式

社会教育培训机构在收取学员学费时，大多数学员不了解收费票据，只有极少数学员因为报销等原因要求开具高校的收费单据，因而大部分开具的是外购或自制收据，且收取的都是现金，收取后存入股东或财务人员等个人银行卡中，不存入企业账号，在账簿上不记入收入，不申报缴纳税款。社会教育培训机构按约定比例上交高校管理费后，高校按照其上交金额为社会教育培训机构或学员开具的收费统一票证，社会教育培训机构取得收费统一票证后也不计入成本费用，造成税务部门对其真实业务情况难以掌握。

（三）联合办学收入的征税方法存在争议

目前，社会教育培训机构对于联合办学以外取得的教育培训收入申报纳税一般没有疑义，但对于与高校联合办学按照国家规定收取学费，最终由高校发放国家承认学历的教育劳务收入进行征税存在政策理解上的误区，同时对按收取学费全额确认收入的方法存在争议。

四、对策建议

（一）加强与教育、财政部门的联系沟通，全面掌握税源

每年由高校注册地税务部门深入高校成人教育学院了解生源情况及与社会教育机构的联合办学情况，或每年开学收费季对高校进行调查，将联合办学信息反馈税务征管部门、教育部门进行监管。

（二）从规范高校收费核算入手，积极开展税法宣传

建议不管是由谁收取学费，高校均要求所收费用100%计入高校财政专户，再按协议规定的比例返给社会合作办学教育机构，并要求社会合作办学教育机构开具合法的票据进行入账，达到以票控税的目的。并从收入的实际归属入手确认收入：由高校全额收取学费再按比例返给社会教育培训机构的，应以返给社会教育培训机构的金额确认收入征税；由社会教育培训机构全额收取学费再上交高校的，由于高校对上交的学费已经纳入财政专户管理，可以对社会教育培训机构按照自留部分确认收入征税。

（三）教育管理部门对成人学历教育加强监管，实现信息共享

建议教育管理部门在每年批准招生计划时，对学员的培训方式进行确认，如果采取联合办学的应对双方签订的协议进行备案，同时将相关信息与税务部门共享。

（四）加大税务稽查力度，规范行业管理

建议对各大高校的成人教育招生后与社会教育机构联合办学情况进行调查，对隐瞒事实，拒绝提供真相的，一经发现，严格按照征管法的规定进行处罚。对社会教育机构取得联合办学的教育劳务收入不记账、不申报纳税的严格执法，适时予以曝光，以法律的威慑力规范教育劳务的税收征管，促进教育事业的持续健康发展。