S公立基金会内部控制体系构建

2018-11-26高建荣吴佳美刘涵唐大鹏

会计之友 2018年17期

高建荣吴佳美刘涵唐大鹏

【摘要】强化慈善组织内部治理是落实党的十九大报告关于促进慈善事业发展精神的一项重要举措，而内部控制对于慈善组织治理具有重要作用。文章介绍了S公立基金会探索构建内部控制体系的实例，在厘清组织治理与内部控制关系的基础上，对其内部控制适用模式选择与体系建设过程进行概述，并以问题为导向，具体分析其慈善组织属性下，建设内部控制体系的必要性与对应的优化途径，突出以提升公共服务效率效果为宗旨，最后总结其内部控制体系构建经验。

【关键词】公益基金会；内部控制；慈善组织；组织治理

【中图分类号】 F810.6 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）17-0061-06

一、引言

在党的十九大报告中，习近平总书记明确提出，“完善社会救助、社会福利、慈善事业、优抚安置等制度，健全农村留守儿童和妇女、老年人关爱服务体系”，这无疑为下一步全民慈善事业的发展指明了方向，绘制了新蓝图，更是给慈善组织等慈善力量提出了高标准、严要求[1]。2018年政府工作报告也提出要支持公益慈善事业发展，但发展不可野蛮无序。作为国家和市场之外的第三部门，自主管理属性对慈善组织存在和发展具有基础性作用，是其实现公益性目标的前提条件，也是行业良性发展的重要环节[2]。不能实现自我治理、自主决策的组织将因依附于政府或市场而不能成为严格意义上的非营利组织，亦不能充分发挥弥补国家和市场盲区的功能。随着捐赠者及其他公众对慈善组织善款使用透明度的关注日益增强，《慈善组织信息公开办法》呼之欲出，在公众期待与政策引领的双重要求下，慈善组织强化内部治理势在必行。站在新方位的慈善组织，如何拥抱新时代、走向新征程，缓解慈善组织自治能力薄弱的现状、构建有效的内部治理机制，成为理论界和实务界面临的重要课题。

《中华人民共和国慈善法》规定：“慈善组织应当根据法律法规以及章程的规定，建立健全内部治理结构，明确决策、执行、监督等方面的职责权限”，这反映了慈善组织内部治理结构的重要作用，同时也体现了内部控制对慈善组织治理的重要意义。“制衡”是内部控制建设的核心要义，更是慈善组织治理的重要内容[3]。在全面推进国家治理能力和治理体系现代化的时代背景下，通过构建完善的内部控制体系，提升慈善组织内部治理水平，对于其公共服务职能的发挥意义重大。本文拟以S公立基金会（以下简称“S基金会”）为例，介绍其内部控制适用模式选择与体系建设过程，并以问题为导向，具体分析其慈善组织属性下，内部控制体系建设的必要性与优化途径，总结其内部控制体系构建经验，以期为其他慈善组织完善内部控制进而提升治理水平提供参考和借鉴。

二、基金会内部控制体系构建概述

在厘清慈善组织治理与内部控制关系的基础上，S基金会主要通过适用模式选择与建设实施两大过程进行内部控制体系的构建工作，以更好地实现组织目标。具体内容如下：

（一）慈善组织治理与内部控制辨析

2014年12月，《国务院关于促进慈善事业健康发展的指导意见》对包括基金会在内的慈善组织治理问题提出了明确要求，指出“慈善组织要建立健全内部治理结构，完善决策、执行、监督制度和决策机构议事规则，加强内部控制和内部审计”。可见，内部治理在加强慈善组织自我管理方面有着重要作用。对基金会而言，组织治理的基本内容可概括为按照章程活动，实现规则之治[4]。基金会内部控制是其开展组织公益活动的自我调节与自我制约的内在机制[5]，同样有助于规范自身行为，维护受托人、捐赠人与受益人的合法权益。

完善的组织治理是完成受托责任、实现组织目标的前提与基础[6]，有效的内部控制是强化组织治理、落实治理目标的重要保证，两者相互影响、相互促进。只有在完善的治理环境下，内部控制才能更好地发挥作用，同时，只有构建起健全的内部控制体系，组织治理才能真正实现其架构功能。应该看到，组织治理与内部控制是基金会围绕组织目标将权利与义务在不同层次的分解，在组织关系的层级方面存在差异性，但从服务组织目标的角度看又具备同一性。组织治理以内部控制为实现措施，内部控制以组织治理为坚实后盾，通过两者的衔接与互动，基金会规范组织与活动的目标得以实现[7]。两者间关系如图1。

（二）基金会内部控制适用模式选择

S基金会兼具群众团体和公益慈善機构双重属性，同时接受上级政府部门监管与社会公众监督。因此，与一般民间公益基金会相比，其内部管理方式参照人民团体；同时，因其拥有基金项目和公益交流活动等特殊经济业务，具备参公管理属性。将公立公益基金会等同于民间基金会并参照企业内部控制理论建设内部控制的模式，显然会忽视其特殊的角色和使命。在全面依法治国的要求下，S基金会顺应时代潮流，奉行“分事行权、分岗设权、分级授权、定期轮岗，强化内部流程控制”的内部控制体系建设原则与实施机制，在“三分一轮一流程”中探寻管控范围与关注重点[8-9]。对比《行政事业单位内部控制规范（试行）》（以下简称《规范》）中适用主体的规定，S基金会选择了行政事业单位内部控制模式作为建设参考[10]，并加以灵活设计，以强化组织治理为目标进行了内部控制体系构建。

一方面，在依法治国的时代背景下，财政部积极引导内部控制实施，以《规范》发布为契机，一系列政策文件陆续出台并形成体系：《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》为内部控制构建工作拉开了序幕，其后的内部控制基础性评价与内部控制报告制度更是推动了内部控制构建工作的有序开展，可以说，行政事业单位内部控制建设已经具备较好的制度环境；另一方面，中央巡视组的反馈整改意见也对其内部控制建设提出了迫切要求，“提高风险防控意识和能力，加强对外交往监管”“完善内控机制，规范财务管理”等内容，正是行政事业单位内部控制所能达成的效果。

（三）基金会内部控制体系建设过程

S基金会党组高度重视内部控制建设，在工作初期即召开启动大会，邀请专家讲授，并成立内部控制领导小组和内部控制办公室。在与第三方专业机构——东北财经大学中国内部控制研究中心反复磋商后，确立“以预算为主线，以资金管控为核心”的建设思路，精选与财务管理相关的六大基本业务，即“预算业务、收支业务、采购业务、合同业务、工程建设项目和资产业务”以及具有公益基金事业特色的基金业务，经历“基础性评价→风险评估→制度设计”三个阶段，扎实推进内部控制建设工作，完善内部治理体系，提升内部治理水平。

S基金会以内部控制基础性评价工作为契机，“以评促建”发现问题。将内部管理制度与外部政策法规的相关规定逐一比较，找出存在矛盾与尚不完备之处，实现对管理制度完备情况的“摸底”。同時，针对内部制度的执行过程访谈相关工作人员，核准管理制度与实际操作的关联性和符合度，并辅以抽调单据凭证予以验证。在满足顶层设计要求与遵循单位目标的前提下，基于组织的双重属性审视管理疏漏与设计改进措施，制定《风险评估报告》《管理建议书》《经费支出指南》《岗位职责说明书》等。具体流程如图2。

在内部控制工作的开展过程中，项目组共梳理内部控制相关制度74篇，访谈历时2个月，人员遍及5个部门的12个处室，与各部门处室领导及工作人员多次洽谈商讨，形成多版成果初稿。而后，又历经3个月，综合考虑巡视组意见与试运行反馈，分层次、多角度、全方位重新修订内部控制管理制度，最终形成包含“基本制度、业务规范、操作规程”在内的内部控制手册，为构建完善的内部控制体系奠定制度基础。

三、基金会内部控制体系构建的必要性

虽然S基金会具备双重属性，但本文侧重分析其公益慈善属性，梳理其基金项目相关内部控制建设逻辑（如图3），以问题为导向，探讨组织治理过程中内部控制体系构建的必要性。

（一）细化部门岗位职责定位有助于责任落实

顶层设计安排若不能嵌入内控思想，易使部分部门和岗位存在不相容职责未能分离的问题。例如，按原来的管理逻辑：鉴于基金业务的特殊性和专业性，基金管理部门负责基金业务经济活动全过程管理，包括基金业务的预算、收支、采购及合同管理；再如，对于单一项目，由项目负责人全权负责其全程的计划、实施与评价，这些做法易形成大权独揽、缺乏监管的局面，不符合治理要求。为此，需要全面认识细化部门岗位职责定位对于主体责任落实的重要作用，深入贯彻党的十九届三中全会精神，“加快推进机构、职能、权限、程序、责任法定化”，规范和约束履职行为，让权力在阳光下运行。

（二）完善基金项目预算制度有助于弹性管理

由于基金部门工作性质的特殊性与项目的不确定性，S基金会原来施行的全面预算管理制度缺乏较好的适用性，年初确定预算额度时往往难以确保预算金额包含全年度的基金项目支出。因此，仅以往年情况和已确定基金项目制定预算计划并不能满足预算执行过程中增加和修订的基金业务对预算灵活性的要求，追加调整存在一定困难，制约了部门项目工作的开展。若针对上述问题完善基金项目预算制度，则可推进该类项目的弹性管理，对满足资金需求者的使用便捷性需要意义重大，是从制度层面强化组织治理的重要内容。

（三）分级基金项目支出标准有助于职能发挥

基金部门的日常项目办公资金来自基金项目管理费用而非财政资金，但这部分资金的日常运行支出并没有明确的外部标准予以规范，致使组织内部对该类公益项目支出的管理规定也较为模糊，实际工作中往往参照财政资金的支出标准，在项目实施中存在诸多不便。明确基金项目支出标准是慈善基金管理的基础，是实现慈善组织内部有限资金合理运用的前提，也是内部治理的必然要求，对慈善组织社会服务职能的发挥尤为重要。当一些社会影响力较高的人员借助基金会平台参与慈善活动，基金部门不再受限于严格的资金管控标准时，提供合理的食宿保证与表达善意的物质感谢便不再困难。

（四）创新设计项目采购模式有助于灵活执行

在选择供应商过程中，简单参照采购法明确提及的采购模式的确做到了合法合规，但在时间紧、有特殊要求或其他不适用的情况下，直接参照现有政府采购相关规定执行却常常不是高效能组织治理所要求的最优选择[11]。例如：支援抢险救灾等公益慈善活动，一般需要慈善组织提供即时的物资供应，“现上轿现扎耳朵眼儿”并不能满足该类慈善活动的需要。显然，在遵循法律法规的基础上，创新设计项目采购模式，进而实现基金类采购活动的灵活执行，有助于慈善活动顺利实施。

（五）分类审查基金项目合同有助于提高效率

“分类管理”是合同业务内部控制的主要方法。对不同类型的合同通用一套审核审批制度，无异于“眉毛胡子一把抓”，影响合同签订效率，不必如此，也不应如此。对基金会而言，以重要性为关键界定标准，其合同类型包括一般合同、重要合同与重大合同。同时，是否为基金合同也应成为其合同分类管控过程中应当考虑的重要因素，不同类合同存在重要程度判定标准不一等诸多差异，推行差异化控制程序是对分类管控思想的贯彻实施，符合提升慈善组织治理效率的内在与外在要求，有助于减少审核审批的时间成本，提高工作效率。

四、基金会内部控制体系建设优化途径

针对上述问题，S基金会采用如下方式进行内部控制体系构建，以增强内部治理能力。

（一）优化部门职能与岗位职责，夯实治理基础

清晰准确的部门职能与岗位职责是业务执行的前提条件，也是组织治理的基础。部门领导负责统筹兼顾业务容量与工作总量，工作人员则需高效完成分内任务同时保证工作质量。基金部门主要负责公益捐赠项目、公益筹资项目、公益援助项目和公益合作项目的实施、管理、协调，其预算业务和收支业务交由财务部门的基金财务处室管理，而专业性较强的采购业务则继续由基金部门归口，但加强了对其执行过程的监管力度，对金额大于内部规定限额的采购活动，采购计划、采购方案、供应商选择结果均需由采购管理委员会审核通过后执行。这样一来，基金项目负责人的不相容职责也随着部门职责的清晰分类而自然分离，降低了工作风险。

（二）制定差异化预算管理制度，增强治理活力

公立公益基金会的行政支出来源于财政拨款，该部分支出理应参照外部政策文件统一管理，但开展公益慈善活动所需经费是否需要依据资金来源制定差异化预算管理制度还尚无定论。由于外部尚未出台双重性质的资金预算管理规定，S基金会的原有管控手段是“两种资金，一套办法”。然而，开展基金项目的资金多为捐赠收入，其使用情况需符合捐赠人意愿，因此在保证合法合规的情况下，单位自行制定办法，针对现行制度难以满足基金项目承接突发性的问题，S基金会依据资金来源制定了相应的预算管理制度，对于使用财政性资金开展的办公活动严格遵循全面预算管理制度，而对于使用慈善捐款的项目活动则针对具体情况适当给予追加调整权力，便于基金项目的顺利开展，增强了内部治理活力。

（三）细化支出事项范围及标准，明确治理依据

作为具有官方背景的公益慈善机构，S基金会承担着更多的政治任务和社会责任，因此在资金使用方面往往较为谨慎。在原来难以确保自身制定制度的合法性与合理性的情況下，其选择严格遵照国家行政法规相关规定，但这样做却牺牲了组织运行效率。为了长期健康有序发展，S基金会尝试细化完善基金项目支出事项的开支范围与开支标准，以明确慈善支出治理依据。具体做法为：调取近3—5年各项目的支出数据，根据不同经济科目进行分类，统计支出事项名称并加以“合并同类项”，明确开支范围，并按照发生金额的大小和频率对审核审批权限进行抓取和测算，确定项目开支标准，并确保在支出事项的执行过程中，按照预算执行审批单（表1）的规定严格执行审批程序。

从表1可以看出，资金来源可区分为行政支出和基金支出。业务部门在填写支出事项栏时，需在以下科目中进行选择。

1.行政支出：（1）商品和服务支出：办公费、印刷费、手续费、水费、电费、邮电费、取暖费、物业管理费、国内差旅费、租赁费、工会经费、福利费、其他交通费用、税金及附加费用、会议费、培训费、咨询费、劳务费、委托业务费、公务接待费、因公出国（境）费、公务用车运行维护费、维修（护）费。（2）其他资本性支出：办公设备购置、专用设备购置、信息网络及软件购置更新、大型修缮、物资储备、其他交通工具购置。

2.基金支出：奖助学金、援建费、支教费、业务招待费、培训费、国内差旅费等。

（四）优化设计采购业务新模式，释放治理效能

不同于一般采购项目，基金项目采购资金来源于捐赠收入，所涉及的采购项目是承办基金项目必须提供的货物或服务，不仅要合乎外部法律法规与内部制度要求，还应当符合捐赠人意愿和慈善活动需要。为此，需要结合慈善组织特征进行个性化设计。对于基金项目采购中存在的缺乏灵活性问题，S基金会在符合外部政策规定的前提下，创新采购模式，与服务商签订一般不超过3年的“框架协议”，节省了每次采购之前的供应商选择时间，并根据内部部门与岗位设置设计采购申请单（表2）等单据，全面优化采购过程，释放治理效能。

（五）考虑合同类型设计审批单，提升治理效率

“标准表单化”是内部控制建设过程中提纲挈领的内容，内部控制表单是落实内部控制要求的生动体现，对于审核审批程序的顺利执行以及后期内部管控手段系统化的高效推进，设计合理的审查表均为必经之路。的确，合同控制具有全程性，从项目论证、对方当事人资信调查、谈判、文本起草、修改、签约、履行或变更解除到纠纷处理，均应当进行严格管控，但不同重要性合同的审查程序应当有所区分，基金类合同与行政类合同也应区别对待。S基金会将上述差异整合反映在表3所示的审查表中，在合同签订前按照表中内容进行分类有序审查，不但规避了合同风险，也实现了审核审批效率的大幅提升。可以说，考虑合同类型整合设计表单，是对提升慈善组织内部治理效率的有益探索。

五、基金会内部控制体系构建经验

公信力缺失是慈善组织最为突出的治理缺陷[12]，而内部控制对于慈善基金使用效率效果的提升作用显然有助于缓解上述问题。从S基金会内部控制体系的成功构建中，可以总结出以下三点经验：

（一）内控建设须以公益慈善属性为重要基础

不同于企业内部控制所追求的“提高经济效益和效果”，公益基金会内部控制的最终目标应当是促进慈善事业发展、充分发挥慈善组织作用。S基金会充分认识到这一点，在适度借鉴行政事业单位内部控制建设模式的基础上，全面考虑自身公益慈善属性，通过积极创新与灵活设计，构建了具有慈善组织特色的内部控制体系，在保证组织内部各项经济活动合法合规、资产安全及其使用过程规范高效、财务及非财务信息真实透明的同时，实现了慈善组织治理质量与运作效率的全面提升。如S基金会将分类管理思想融入到合同管理业务中，在进行表单设计时，不仅进行了基于重要程度的合同类型划分，还考虑到自身业务属性，区分基金类合同与行政类合同，为“分事行权”奠定了良好的基础。

（二）内控建设须结合公益慈善组织特殊情况

内部控制体系建设工作绝不是外部政策法规和内部规章制度的简单对标，更不是对其他单位构建经验的盲目复制与刻板套用，内部控制必须服务于组织治理目标，风险评估和制度设计需要在深入了解单位现有管理制度和实际执行情况的基础上进行。如S基金会的联络部负责诸多重要的公益交流活动，必须妥善完成接待任务。但在积极响应限制“三公经费”等政策的情况下，又不得不严格把控履职经费支出，致使良好的接待与严格的标准间存在内在偏差。对此，S基金会在不违背严格控制行政支出预算的基础上，制定专门的业务履职管理制度，在保证经费支出合法合规的同时，特殊情况特殊处理，极大地调动了员工的工作热情，提升了接待工作的效率效果。

（三）内控建设须根据实际情况反复测试优化

慈善组织内部治理水平的提升不能一蹴而就，内部控制体系的构建也需循序渐进。内部控制建设是一项系统工程，从前文内容可知，S基金会内部控制建设涉及的各项业务管理制度是在经历了多轮“精心打磨”后才逐步形成的。项目组在与财务处领导的沟通中确定相关制度的设计要求，在综合考虑当前内部控制相关政策规定、科学管控手段以及原有制度的基础上进行“查缺补漏”，并经过与单位领导的多次沟通交流加以修订完善，再交由其他业务部门共同商议才最终形成试行版内部控制制度。可见，量身定做的内部控制体系并不能信手拈来，而是需要在充分沟通与深入了解执行情况的基础上不断测试，并随着政策法规的不断完善、市场环境的接续变化与组织内部的调整变动等新情况的出现不断优化。

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