“善意取得”虚开增值税专用发票的认定及税务处理浅析

尹金

摘要：我国税收管理主要采取“以票控税”的方式，近些年，国家对发票的监控日趋严格及成熟，特别是对利用虚开增值税专用发票故意逃避税款的处罚非常严厉，达到刑事立案标准的，还将承担不同程度的刑事责任。然而，在打击偷税漏税、保障国家税收的同时，国家为维护纳税人的合法权益，保障市场交易的安全与稳定，对“善意取得”虚开的增值税专用发票做了明确规定，也在税收政策上给予特殊要求。在全面“营改增”的大背景下，纳税人应正确认识“善意取得”增值税专用发票，依法依规开展经营活动，避免因政策掌握不准、认识不够、处理不当，带来税务风险甚至以身涉法，同时造成国家税源流失。文章对“善意取得”虚开增值税专用发票的认定进行论述，提出与之相关的税务处理。

关键词：善意取得；增值税专用发票；认定；税务处理

随着国家对发票管理的日趋规范和逐步完善，特别是继增值税防伪税控系统后的金税三期，强大的数据对比及稽核功能，有效地遏制了虚开增值税专用发票偷逃国家税款的现象。但是，还是有一些企业为谋求非法利益，利用“善意取得”虚开的增值税专用发票（以下简称“善意取得”）政策进行偷逃税款，损害国家利益。因此，“善意取得”的正确认定以及准确运用“善意取得”相关税收政策非常的重要。

一、“善意取得”虚开增值税专用发票的认定

（一）取得虚开增值税专用发票的类别

在日常生产经营过程中，一些企业或者因为法律意识不强、为逃避纳税责任谋求更大的非法利益；或者因为专业知识不够、缺乏风险防范意识，可能会导致企业取得虚开增值税专用发票的现象。从发票取得的主观态度来看，分别有恶意取得和“善意取得”两种情况。因恶意取得和“善意取得”有着本质的区别，尽而在税务处理等方面有不同的规定和要求恶意取得虚开的增值税专用发票是企业故意人为地虚增进项税额抵减应纳税额，进行偷逃税，侵蚀国家利益。恶意取得增值税专用发票，要按偷逃骗税款论处，须依法追缴、处罚，构成犯罪的，还将追究刑事责任。

“善意取得”是企业无意非主观原因、在既不知情又无过错的情况下取得的。国家在不断提升对利用虚开增值税专用发票违法犯罪活动打击力度的同时，也注重对在保护市场交易过程中“善意取得”企业的合法权益，也就是保护善意“第三人”的利益，以维护市场交易的秩序、稳定与安全。但是，对于是否是“善意取得”，其认定工作至关重要，一旦认定标准执行上不能准确地把握，落实上不能从严从紧，就会造成一些唯利是图的企业挺身走险钻政策空子，助长了利用增值税专用发票进行犯罪的行为，导致国家税收款项的流失，国家利益受到损害，同时也不利于对“善意取得”企业合法利益的保护。

（二）“善意取得”虚开增值税专用发票的认定标准

《国家税务总局关于纳税人“善意取得”虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发[2000]187号）对“善意取得”进行了明确规定，主要有购买方与销售方客观上双方发生了真实的购销交易、销售方开具的发票是其所在地（省、自治区、直辖市和计划单列市）的发票、销售方开具专用发票所记载的全部内容与实际相符、购买方不知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的，同时没有证据证明购买方对销售方的行为知情或者应当知情等四个要件构成，是构成“善意取得”必须具备的要件，这四个要件必须要同时满足，缺一不可，并且认定标准要严格，要做到以下几点。

1. 有交易。“善意取得”的前提是交易双方必须发生了真实的交易。销售方向购买方提供了标的，购买方接收了标的，销售方向购买方开具了合法发票，购买方向销售方办理了结算。没有发生真实的交易，就不能认定为“善意取得”。

2. 发票是所在地的发票。购买方所取得的专用发票必须是销售方所在地（省、自治区、直辖市和计划单列市）的专用发票，发票样式必须是国家税务总局规定的票样，销售方必须是开票方，否则不能认定为“善意取得”。比如：湖南省某建筑公司从湖北省的某公司购得货物，却取得了河南省的专用发票，或其取得的专用发票不是国家税务总局要求的正规发票，就不能认定为“善意取得”。

3. 票与标的一致。購买方所取得的增值税专用发票开具的标的、单位及印章等所有内容必须与实际完全真实、一致，如若有一项与实际交易不一致，不能认定为“善意取得”。

4. 非法票不知情。在整个交易过程中，销售方开具的专用发票是以非法手段获得即虚开，购买方完全不知情，并且也没有证据证明购买方就此项事情知晓或者应当知晓。反之，如果有证据证明购买方知情，或者应当知情，不能认定为“善意取得”。

二、善意取得增值税专用发票的税务处理

企业取得的虚开增值税专用发票，如果按照认定标准被认定为是基于善意而取得的，其税务处理国家下发了多个文件及政策给予规定解释，下面分税种论述税务处理要求。

（一）涉及增值税的税务处理

《国家税务总局关于纳税人“善意取得”虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发[2000]187号）和《国家税务总局关于纳税人“善意取得”虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》（国税函〔2007〕1240号）文件要求，一是对于“善意取得”不以偷税或者骗取出口退税论处；二是按有关规定不予抵扣进项税款或者不予出口退税；三是购买方已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税，应依法追缴；四是购买方能够重新从销售方取得合法、有效专用发票的，并且取得了销售方所在地税务机关已经或者正在依法对销售方虚开专用发票行为进行查处证明的，购买方可以进行进项税款抵扣或者可以办理出口退税；五是购买方已经抵扣了增值税款，少缴的税款不进行处罚不按每日万分之五加收滞纳金。

案例：M公司系武汉市的一家高新技术企业，主要经营业务是安防工程的建设。2016年7月，自称是深圳市从事安防设备销售的D公司销售经理张某联系到M公司采购部，双方经过洽谈，M公司通过张某从D公司购进一批摄像机，合同价款210万元，税额35.7万元，并且M公司取得了D公司开具的增值税专用发票，随后M公司按合同约定也向D公司支付了部分款项。2016年8月，M公司在所属国税局进行了认证抵扣。2017年2月，深圳市国税局在检查D公司时发现有虚开增值税专用发票的情况，联查到了D公司，经税务局取证调查发现，张某并不是D公司的员工，2016年7月向M公司供的货也不是D公司的产品，因此税务局认定D公司开具给M公司的增值税专用发票为虚开，深圳市国税局按虚开增值税专用发票偷逃税款对D公司进行了处理。

在以上交易中，M公司与D公司确实发生了购销交易，签订了购销合同，购进了设备，取得了正规发票，并按合同约定办理了款项，即达到了“三流”一致的要求，而且M公司对于D公司虚开行为完全不知道，更不是恶意所为，因此，M公司取得的D公司虚开的增值税专用发票应该认定为“善意取得”。那么，M公司正确的税务处理是，取得的虚开的增值税专用发票武汉市国税局不按照偷逃税款对M公司进行处理，已经认证抵扣的税款35.7万元由武汉市国税局追缴，但不加收滞纳金。

（二）涉及企业所得税的税务处理

“善意取得”涉及企业所得税实质就是善意取得虚开增值税专用发票所支付的货款能否允许在企业所得税前列支的问题，就该项问题，目前没有文件明确规定，但是可以从以下文件进行分析，《国家税务总局关于印发〈进一步加强税收征管若干具体措施〉的通知》（国税发〔2009〕114号）和《国家税务总局关于认真做好2011年打击发票违法犯罪活动工作的通知》（国税发〔2011〕25号）明确规定，未按规定取得的合法有效凭据、虚假发票以及使用不符合税法规定的凭证一律不得用以税前扣除、会计处理等。因此，对于取得虚开发票的支出原则上是不允许在企业所得税前扣除。

但是，《企业所得税法》和《企业所得税法实施条例》分别明确指出，企业生产经济过程中与取得收入相关的合理支出，均准予在计算企业所得税时进行扣除；企业在计算应纳税所得额时，必须严格执行权责发生制的原则，要求当期的费用和收入当期确认；不是当期的费用和收入，不能在当期确认，而且确认期间与款项收付期无关；计入成本是企业正常和必要的支出，并且不论是计算还是分配方法都要符合企业一般经营的常规，不能有特殊性。由此可以看出，只要企业发生的支出符合真实性、相关性及合理性原则，并且与收入直接相关，就应当允许在企业所得税前扣除，这是我国新企业所得税法的立法精神，也是立法原则的一部分。

对于认定后的“善意取得”，其经营业务是真实发生了，同时发生的支出与企业取得营业收入直接相关，支出的计量确认也完全符合企业生产经营常规并无特殊情况，具有合理性。因此，善意取得虚开增值税专用发票所支付的货款应当允许在企业所得税前扣除。接上例，M公司2016年向D公司购进的摄像机款210万元，应当在2016年度抵减企业所得税。

（三）涉及需追缴税款追征的期限

按照《税收征管法》的要求，需追缴税款因主体责任的不同追征期限也不相同。属于税务机关的责任，税务机关在三年内追缴，不加收滞纳金；属于企业的责任，税务机关在三年内追缴，并要加收滞纳金，有特殊情况的，追征期可以延长到五年；属于偷抗骗税的情况，无限期追缴。对于认定后的“善意取得”的企业，将不能抵扣的进项税进行了抵扣需要追缴，即不属于税务机关的责任也不属于企业的责任，更不属于偷抗骗税的情况，对于“善意取得”追征的期限，目前沒有规定进行明确。因认定后的“善意取得”的企业在交易过程中，既没有过错也不是客观上的故意，在没有明确规定的情况下，建议按“善意取得”的企业实际抵扣之日或获得出口退税之日起三年内追缴，并不加收滞纳金不处罚，超过三年期限的税务机务不应再要求“善意取得”的企业补税。

三、结语

依法纳税是每个纳税人应尽的责任与义务，企业在不断经营发展过程中，应规范经营、守法经营、依法纳税，不应故意利用“善意取得”政策偷逃税款，逃避纳税责任，既损害了国家利益，更给企业自身带来了更大的风险损失，甚至不能够再经营及发展；国家税务部门应严格执行“善意取得”四个要件的认定和税务处理的要求，准确落实，对“善意取得”涉及的工作要做到不含糊、不泛滥，从严、从紧贯彻国家下发关于“善意取得”的各项规定，确保最大化保障国家的税收，同时维护国家税法的尊严。

参考文献：

[1]国家税务总局.国家税务总局关于纳税人“善意取得”虚开的增值税专用发票处理问题的通知[Z].国税发[2000]187号，2000-11-16.

[2]国家税务总局.国家税务总局关于纳税人“善意取得”虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复[Z].国税函〔2007〕1240号，2007-12-12.

[3]纪宏奎.善意取得虚开专用发票的涉税处理[J].税收征纳，2015（07）.

[4]肖太寿.善意取得虚开增值税发票的法律界定及税务处理[N].财会信报，2016（10）.

（作者单位：武汉光谷智能交通科技有限公司）