如何审计企业固定资产

贾晨晨

摘要：一家企业的固定资产是企业在生产经营过程中不可缺少的资源，特别是在传统的制造业中，其占总资产的比例更高。企业的竞争力和优势往往也来自于此，因此，在传统的制造业中财务对于固定资产的记录显得尤为重要，一旦固定资产记录不当，反映不及时，就会对企业报表产生影响，使企业信息失真。所以这类资产的审计应得到审计人员的关注。本文基于2017年东方东信股份有限公司的固定资产项目结合审计准则，对审计这类资产的审计进行探析，为相关审计人员提供指引。

关键词：固定资产；审计实务；案例分析

固定资产一般使用期限長，相比较企业的其他资产相应的更新速度也比较慢。如果一个企业的战略保持不变，其下一年的固定资产也不会有大幅变动。从这一方面来说，审计人员在制定整个审计方案时，通常对于固定资产项目的审计会有所减少，相应的审计程序和职业怀疑也会有所减轻。但一般来讲企业的固定资产的单价都会比较大，并且占企业整个总资产的份额都会很大，因此，固定资产的存在与完整性会对企业的生产经营活动产生较大影响。从这一方面来讲，对固定资产的审计应该引起审计人员的关注，并且固定资产审计中往往伴随着累计折旧的审计，如果企业计提折旧数额差异较大，则会对企业当年营业利润造成一定影响。

一、案例介绍

东方通信股份有限公司（简称东方通信）从事的主要业务为公网及专网通信、信息安全、银行自助服务终端、配套产品以及软件与系统、金融机具设备及配件的维修、维护、租赁、清分、数据处理等，为银行、通信运营商、政府、公安等行业提供硬软件产品及系统建设与服务。在上海证券交易所上市，股票简称东方通信，股票代码600776。东方通信股份有限公司还控制若干子公司，如杭州东信银星金融设备有限公司（简称银星）、杭州东方通信城有限公司（简称东信城）等。

银星2017年固定资产项目没有发生较大变化，其变化主要来源于常规的资产购置和处置。固定资产主要是车辆和电脑设备。

东信城2017年固定资产项目发生了较大变化，主要来源于本期自行建造的在建工程完工转入固定资产，并且将这类房屋建筑物对外进行出租。在对外出租的同时东信城还将部分房屋建筑物在集团内部进行出租。东信城的固定资产有四类分别是房屋建筑物、运输工具、机器设备和其他，在2017年度将部分固定资产进行了重新分类。

东方通信2017年固定资产也发生了一定变化，主要原因是2017年7月吸收合并一家子公司，因此子公司的固定资产全部纳入本年东方通信的个别报表中。

二、固定资产审计相关的认定和审计目标

根据审计准则的规定与期末账户余额相关的认定共有四个；分别是存在认定、完整性认定、权利和义务认定、计价和分摊认定。在固定资产项目中具体是企业账面记录的固定资产是真实存在的，资产价值没有多记；企业应该人账面的固定资产均已人账，资产价值没有少记；企业记入账上的固定资产是由企业所控制的，对于资产的所有权归属没有争议；企业与固定资产相关的价值以一个恰当的金额反映在财务报表中，资产的计价准则无误。

综上所述，结合相应的认定，在固定资产项目的审计中具体目标为：

1.固定资产账上记录的金额确实存在。

2.固定资产中已存在的金额均已记录。

3.固定资产归属于企业。

4.固定资产以恰当的金额包括在财务报表中，相关的计价和分摊调整已恰当记录。

三、审计实务

（一）银星固定资产审计

为确保银星固定资产的使用状况和数量是否和账面上反映一致，应进行固定资产盘点，实地盘点企业的固定资产。因此需要企业提供固定资产盘点表，与企业的财务人员和固定资产管理人员约定某一时间盘点企业固定资产，由于银星固定资产数量较多，为确保其他工作正常进行，故选择抽样盘点企业的固定资产。

在现场盘点固定资产时，装卸区域有部分老旧空调应引起审计人员的注意，应查看空调上的固定资产编号是否在固定资产盘点表中列示，并询问固定资产管理人员这些空调是否还在使用。通过抽查发现有部分空调的固定资产编号没有在固定资产盘点表中找到，说明企业提供的固定资产盘点表上的资产不全，需要进入企业系统查看完整的固定资产，确保企业固定资产的完整性。同时在盘点企业办公区域的电脑，发现企业的部分电脑老旧甚至无法正常开机，这类固定资产应该是使用时间很长并且已足额计提折旧，需要审计人员返回固定资产台账查看该项固定资产的计提情况是否与盘点情况相符。

同时需要审计人员关注，银星本年固定资产增加数和减少数。企业本年将部分固定资产从管理部门转移到了销售部门，在企业系统中要编制凭证转移使用部门，因此会导致账面发生额同增同减。在编制现金流量表时，需要用到的固定资产投资数应该是不包括这类资产在企业内部转移的数额，所以在审计人员进行审计时，需要将银星在本年内部转移固定资产的数额剔除，以显示最真实的固定资产投资数额。

为确保固定资产计价和分摊认定，还需要关注企业固定资产计提折旧数额是否正确。一般企业的固定资产都是由软件自动计提折旧，只要金额、时间录入无误，折旧就不会出现差额。在测算企业固定资产折旧时，需要企业提供固定资产台账，关注有差异的项目，分析差异原因。同时本期固定资产计提折旧的合计数应与计入费用成本的折旧数额一致。银星本年计提折旧合计45，268.52元，折旧数额分配进入管理费用、制造费用、管理费用（研发）合计数也为45，268.52元，两者金额一致，说明企业折旧分配不存在问题。

最后，为了确定企业固定资产所有权的归属问题，需要企业提供相关的权属证书，例如汽车应该提供机动车行驶证和车辆登记证，不动产应提供不动产权证等等。审计人员需要关注这些权属证书的登记人是否是被审计单位。

（二）东信城固定资产审计

大部分审计与前面银星固定资产审计相同。鉴于东信城的特殊业务对于其出租的房屋建筑物需要进行重点关注。2017年东信城将三期在建工程完工转入固定资产，需要审计人员关注在建工程的验收报告和相关的权属证书。同时东信城还将自身房屋建筑进行出租，根据投资陛房地产的定义需要将企业的这部分已经出租的房屋建筑物划分为投资性房地产。审计人员需要向企业管理层获取本年新签订的房屋租赁合同，以及以前年度签订的在本年度依然有效的房屋租赁合同。检查租赁合同的签订时间、租赁时间、租赁面积、金额、租赁双方等相关条款，收集整理出东信城在2017年的房屋租赁情况，并将已出租的房屋面积与东信城自身拥有的房屋面积进行比较，得出东信城本年的房屋出租率。

通过房屋整体出租率可以将企业所有的房屋建筑物划分为固定资产和投资性房地产两类，这种划分方式得出的结果与企业账面固定资产和投资性房地产的金额不一致，因此需要进行审计调整。同时东信城将本期所有的房屋建筑物折旧计人营业成本中，對于划分为固定资产的这部分房屋建筑物的折旧应将其计人管理费用中，所以这项差异也需要进行审计调整。

东信城在对外出租房屋建筑物的同时还将部分房屋建筑物对集团内部进行出租，站在东信城个别财务报表角度考虑，这类对内出租的房屋建筑物也应当划分为投资性房地产。但站在庥团合并财务报表角度考虑，对集团内部其他企业出租的房屋建筑物也应视作企业的固定资产，因此在进行编制集团合并财务报表时需要收集整理内部出租率，对于这部分房屋建筑物应作为固定资产处理，同时内部出租的房屋建筑物本年计提的折旧在集团角度来讲应计人管理费用。这类问题应引起审计人员的关注。

东信城本年也有将部分固定资产进行重新分类，导致固定资产、累计折旧的发生额借贷方同增同减，在编制现金流量表时需要剔除这部分重分类调整的金额。

（三）东方通信固定资产审计

其他审计同前所述。东方通信在2017年7月吸收合并一家子公司，7月将该子公司固定资产的原值、累计折旧转入企业固定资产中，在编制现金流量表时需要剔除通过合并增加的固定资产。企业录入子公司固定资产时其录入时间是原子公司的购人资产时间，这就导致系统对这部分固定资产从本年1月至12月计提折旧，而东方通信是在本年7月吸收合并的子公司，其中已经包含了6个月的折旧，因此企业需要冲销6个月的折旧，通过检查凭证发现企业编制凭证（凭证号5000039112）冲销合并前子公司多提1-6月折旧250131.63元。

在核对东方通信折旧计提数和折旧分配数时，发现两者数额不一致，也就说东方通信本年累计折旧计提数额与计人成本费用的金额不一样。通过检查制造费用、销售费用、管理费用、主营业务成本项下的折旧项目明细账时发现2017年度中有金额的调整，询问财务人员原因，发现企业在某几个月中将部分折旧金额分配进了错误的项目中，其后编制调整分录将折旧金额进行了重新分配。在找到6笔调整凭证后，将这些金额剔除后，折旧计提数和折旧分配数一致。

四、总结

在固定资产审计中要围绕与之相关的四个认定，明确审计工作中的审计目标。同时在审计过程中保持应有的职业怀疑，才能合理保证企业的固定资产项目不存在重大错报。在审计工作中有时会出现特殊的业务，特殊的调整分录等情形。这种会计处理有时审计人员也无法理解，这时就要积极与被审计单位的管理层和财务人员进行沟通，充分了解其会计处理、特殊业务背后的原因，只有双方进行有效沟通才能使得企业的固定资产项目在财务报表中真实、及时的反映出来。