浅析管理会计的决策控制与战略实施

姜月秋

摘 要：管理会计随着社会环境和管理科学的发展而不断演进，随着外部环境变化的加剧，管理会计面临的不确定性在不断提高。在当今复杂多变的市场环境中，企业所面临的各种危机随时随地可能发生，应对环境动态性与不确定性的柔性战略与管理会计的有效结合，可以改善我国企业管理会计运用较为滞后的状态，使企业保持相应的竞争优势，提升其自身的核心竞争力。

关键词：决策 管理会计 战略

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2018）03（b）-104-02

管理会计产生于20世纪初，以泰罗的科学管理学说为基础（即泰罗制），将标准成本、预算控制、差异分析等方法引入会计方法体系中，管理会计初步形成。二战后，特别是50年代，管理会计理论得到空前发展，增加了预测和决策分析等新内容，丰富了责任会计和会计控制等内容，以运筹学和行为科学为支柱的现代管理会计作为独立的会计学科被各国会计界普遍承认，至此，以为加强企业内部管理、提高经济效益为目标的管理会计体系形成。管理会计主要是为企业管理者规划、控制未来生產经营活动提供信息，与此相应其基本内容是预测和决策、计划与控制，成本习性与变动成本、量本利分析与保本点是构成其理论的基础。随着经济的发展，各企业既面临新增市场的争抢，又面临存量市场的争夺，市场份额此消彼长。伴随着市场经济的成长，竞争格局发生重大变化，通过战略管理提高核心竞争力，是企业持续经营和不断发展的重要手段。传统的管理会计以企业内部为视点，忽略了全局性、长期性和战略性问题的研究，无法适应新形势需要。从战略管理会计的形成和发展来看，强调“对外部因素的重视”和“长期性”是其两个最重要的特性，也是与传统管理会计的最大区别。战略管理会计体系不仅要能提供战略决策所需的信息，还要与具体战略相结合。

1 成本习性与变动成本，量本利分析与保本点

成本是为生产一定产品而发生的各种生产耗费的货币表现，成本习性是指成本如何随业务量的变化而变化，成本最终将归结为固定成本和变动成本，这是管理会计进行规划和控制企业经济活动的基础工作；变动成本法是按照直接材料、直接人工和变动性制造费用计算产品成本的方法；保本点是该点的销售数量和销售单价的乘积等于销售成本，在该销售数量时无利润，盈亏平衡。

对于这些基本理论和概念的了解是确立管理会计中关于预测与决策、计划与控制方面一系列基本理论和基本方法的必要前提。而后按照与之相应的方法进行成本计算，可为企业管理者开展预测与决策、计划与控制等活动提供科学的依据。

2 预测与决策

2.1 预测

预测是根据反映客观事物的资料信息，采用特定的定性和定量的分析法对目前尚未发生的事件进行推断，预测是决策的前提。它的特点是根据过去或现在预计未来。

经济预测作为预测工作的一项重要内容可分为销售预测、成本预测、利润预测和筹资预测。经济预测的开展使企业明确现在、未来的发展方向，确定经营的范围和规模，防止盲目经营；了解市场需求、价格变动、消费结构等因素的发展趋势，积极组织适销对路的商品。

2.2 决策

决策是按照预定的目标，在若干个可供选择的方案中选取最优方案的过程。现代管理理论认为“管理就是决策”。决策是企业一切经济活动的前提，决策正确与否直接关系到一个企业的兴衰成败。经济决策按照时间长短可分为短期经营决策和长期投资决策。

3 计划与控制

计划是控制的前提，计划与控制是以控制为核心，主要运用特定的计量考评方法，对企业的现实经营活动进行汇集、计算和比较，在随时掌握计划完成情况的基础上，正确评析工作成绩，及时提供信息反馈，以便严密跟踪实际进程，有效开展经营活动，使企业的预期奋斗目标得以圆满实现。其具体落实方法有编制全面预算、运用管理会计的标准成本方法和建立责任会计制度。

3.1 编制全面预算

预算按其包含内容可分为总预算和单项预算。全面预算是由一系列单项预算所构成的总预算。各单项预算又相互联系构成一个完整的预算体系。全面预算可为生产经营活动确立明确的目标和任务，是控制企业日常经济活动的主要依据，是评价企业生产经营多个方面工作成果的基本尺度。

3.2 管理会计的标准成本制度

管理会计的控制分析是通过制定标准成本，成本差异分析和差异处理来完成的。标准成本是事先制定的一种预定的目标成本，差异分析是找出实际成本和标准成本的差异，差异处理是找出解决差异达到标准成本的措施。为此必须建立健全各项成本经营变动标准，提高标准成本的适应性，同时保持标准成本的相对稳定性。

（1）标准成本的制订，它通常分为直接材料成本、直接人工成本、制造费用（固定性制造费用、变动性制造费用）成本三部分。

（2）成本差异分析。差异分析的目的是查明产生差异的原因，明确经济责任。

第一，直接材料成本差异，由直接材料用量差异和材料价格差异构成。直接材料数量差异一般应由生产部门负责，一般情况下生产部门对产品生产过程中耗用多少材料是可以控制的。直接材料的价格差异一般应由采购部门负责，采购部门应根据生产需要选择质量好、价格低、采购费用少和运输较为方便的材料，消除一般情况下的价格差异。第二，直接人工成本差异受直接人工工时和工资率的影响。直接人工成本差异的责任，属于工资率差异的应由劳动人事部门负责，属于由劳动生产率的提高或降低而形成的直接人工成本的提高或下降的人工效率差异应由生产部门负责。第三，制造费用差异包含变动性制造费用差异和固定性制造费用差异。前者由率差异和耗费差异两部分组成，后者包含耗费差异、能力差异和效率差异。

（3）差异处理。日常的成本核算均按标准成本入账，设置各种成本差异账户，汇集各种差异，在借方登记不利差异，在贷方登记有利差异。期末各成本差异账户净额不大的可全部转入损益表内，如差异净额较大则按一定比例分配计入有关账户。

3.3 责任会计

责任会计是根据经济责任制的要求，将会计方法与管理方法相结合，对企业内部各责任单位的经济活动进行规划、核算和考核，控制其达到预定目标的责任信息系统，属于企业内部控制会计。按企业内部责任单位业务活动的特点可区分为成本中心、利润中心和投资中心。一个责任中心，如果只着重考核其所发生的成本或费用，而不考核（或不会形成）可以用货币计量的收入，这一类责任中心称为成本中心或费用中心。成本（费用）中心工作成果的评价与考核，主要是通过一定期间实际发生的成本（费用）同其“责任预算”所确定的预计数进行对比来实现的。责任会计作为一门新兴的学科，其理论必将不断地发展和完善，随着电子计算机在管理会计中的应用，它在企业经济活动中的作用也必将被淋漓尽致地发挥。我国企业在对管理会计的应用过程中也必将积累更丰富的经验，使我们在参与国际竞争时立于不败之地。

4 建立战略管理会计体系，支撑企业战略的实施

建立战略管理会计体系，在进行投资决策分析时，可以综合内外部多种信息加以分析，既能掌握财务定量信息，还能提供产品、资源、市场、需求等内外部非财务信息。在战略管理会计体系下，可以保障投资决策时，考虑局部与整体、短期与长期相结合的原则，可以确保在评价投资决策效益时，平衡关注财务效益与非财务效益，并使企业效益在较长时期内达到整体最优。通过战略管理会计体系，最大限度地克服传统管理会计所存在的短期性的缺陷，从全局性和长远性的角度保证了与决策相关的有用信息。

5 建立战略管理会计体系，优化产品价格策略

价格杠杆是企业经常采用的竞争手段之一，低价政策是一把双刃剑。近几年相关企业利润逐年下降，离网率居高不下，这与各企业间恶性价格战关系很大，甚至出现增量不增收的趋势。低价政策，从短期来看可能促使客户数量的增加，但长期来看，由于降低价格不仅影响新增用户的资费水平，还会影响原来客户的消费心理，更有可能刺激竞争对手推出更低价的资费，引发恶性竞争，最终被客户抛弃。

产品价格策略，是企业战略管理的重要组成部分。通过战略管理会计体系，可以支撑企业利用内外部价格信息制定产品价格，在不同阶段灵活实施低价格策略或互赢价格策略，确保企业的长期价值得以保障。

6 建立战略管理会计体系，促进成本管理方式的优化

随着企业规模的发展，企业提供的技术与产品必须满足个性化和差异化的需求。不同产品和不同客户的成本投入与效益贡献差别较大，成本管理方式在竞争策略方面有着重要的影响。

建立战略管理会计体系，利用战略性成本信息对企业的成本管理过程提供决策支持，可以保证企业运营管理过程的高效率和高效益。战略管理会计体系，可以拓宽成本分析的深度和广度，能够支持价值链分析和成本动因分析。通过价值链分析，揭示影响企业成本的主要因素，区分有价值和无价值的作业流程，优化调整内部业务运营流程和机制。通过成本动因分析，准确掌握成本构成的核心要素，为全面预算的实施提供数据基础，帮助企业有效降低无效成本，充分创造成本优势，不断促进成本管理方式的优化。

7 运用柔性思想指导成本管理，实施柔性作业成本管理

成本管理系统作为企业系统中一个非常重要的子系统，在成本的管理方面，传统成本管理的目的被归结为降低成本，节约成了降低成本的基本手段。事实上，成本降低是有条件和限度的，在某些情况下控制成本费用，可能导致产品质量和企业效益的下降，最终导致企业实际成本的增加。这种成本管理观念将关注的焦点聚集在狭义的产品成本概念上，忽视了企业整体成本效益的综合提高，忽视生产运行前的成本管理，对产品本身设计缺陷、工艺过程不合理等方面的管理缺少关注，是一种消极的成本管理。

8 建立战略管理会计体系，增强绩效评价的客观性

企业规模大、层次多，战略管理成功实施的关键在于战略层向战术层的分解转化，让每个基本单元的业务活动形成合力，最终保持对战略目标的聚集。绩效考核是指挥棒，将战略转化成可执行的绩效衡量标准与体系，来引导和激励员工努力的方向。

对于企业来说，由财务会计向管理会计转型是一种必然的发展趋势，企业对此一定要给予重视，并且积极寻求转型发展之路。这就要求企业在未来发展过程中，一定要发挥会计工作的多元化功能，努力推动管理会计的应用与创新，真正使财务会计转变为管理会计，为企业发展提供强力支撑。建立战略管理会计体系，有助于实施客观准确的绩效评价。战略管理会计服从于企业的战略目标，不忽视企业的价值观念和非财务战略目标。通过战略管理会计，可以优化企业业绩评价体系，并能提供考核过程所需的各类非财务数据，通过对内外部环境的分析，结合平衡计分卡的方法，多维度地实施绩效考核，不断引导企业各业务单元保持长期的竞争优势。

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