新收入准则在互联网直播行业的应用研究

张玉蓉

紧跟着国际财务报告准则第15号颁布的脚步，我国于2017年7月5日也发布了新的收入准则，此次修订将会对各行业产生深远的影响。文章从新收入准则修订的背景出发，探讨了新准则相对于现行准则的主要变化，选取新收入准则影响较为明显的互联网行业，以近年来发展火热的直播平台（其中的秀场类直播平台）为例，从其商业模式出发，对新收入准则在直播平台的应用进行研究。

新收入准则 互联网直播

商业模式 收入确认 收入计量

2017年7月5日，财政部修订发布了《企业会计准则第14号——收入》（以下简称“新收入准则”），这是对我国企业会计准则体系的进一步完善，也彰显了我国持续保持与国际财务报告准则全面趋同的态度。新收入准则对收入的确认、计量和报告等方面进行了较大幅度的修订，对各行业都将产生深远的影响。尤其在互联网技术飞速发展的今天，新收入准则将对新经济的收入确认、计量起到更为明确的指导作用。

新收入准则对互联网直播行业的影响

互联网直播兴起于2008-2013年，是一种新兴的经济形式，它所参与的经济活动相对虚拟，收入的发生具有不确定性，与收入相匹配的成本很多情况下也就难以可靠计量。由于其多样的收入形式及复杂的实现方式，使现行准则难以解决多要素安排情况下的收入计量问题。新准则的一系列修订，解决了互联网直播行业的收人种类划分、收入确认等问题。

新收入准则在秀场类直播行业的应用分析

互联网直播按照平台的操作内容大体上可分为四类：一是“泛娱乐内容类”，如映客直播，这类平台内容多样，直播更加贴近生活；二是“垂直内容类”，如游戏直播斗鱼，这类平台内容较为单一，更具专业性和针对性；三是“社交内容类”，如开通了直播功能的社交工具陌陌，这类平台主打社交功能，所涉内容有较强的互动性；四是“平台内容类”，它植入于原有平台之上，如淘宝、聚美优品开通的直播服务，这类直播平台具有较大的商业潜力，它既可以利用原平台的资源，又能进一步拓展原平台的内容产业链。文章所选取的秀场类直播从其内容形式上讲属于“泛娱乐内容类”，它从视频聊天室发展而来，迄今为止形成三股大流：9158、YY Live以及六间房。

（1）秀场类直播的商业模式

9158、YY Live和六间房的商业模式具有一定的共性，形成了以公会或分销商为主导的间接签约管理模式。即主播与公会、艺人经纪公司或分销商签订劳务合同，雇佣主播的费用（内容产生成本）不由直播平台支付，直播平台只负责宽带等互联网环境的运营成本，简言之就是主播不归属于平台，内容成本不直接受控于平台。下文主要介绍9158和YY Live的商业模式。

在9158的商业模式下分销商意义非凡，他们是公司日常经营决策的实际制定者，不仅发行和销售虚拟货币，还招募主播、策划直播内容以及管理销售代理。从操作流程上讲，分销商与平台签订年度分销协议，按约定的折扣标准向平台购买虚拟货币。同时会招募下级销售代理负责聊天室的推广及虚拟货币的销售。销售代理需要先垫资从分销商处购买虚拟货币，取得“虚拟币兑换码”后再向用户进行销售，而销售所得的金额会直接按照比例在平台和分销商之间进行分配，每月末，分销商再将所得的10%-20%作为销售佣金支付给销售代理，将30%-50%作为奖金支付给主播。除了销售虚拟货币外，9158直播平台还通过会员充值，为会员提供增值服务的方式赚取收益。主播植入广告、网页广告也是其收益的一部分，只不过这部分收入所占比重较小。

YY Live从组织架构上讲有四个主体：平台、主播公会、主播以及用户，他们之间各自独立又相互依靠。主播公会与直播平台签约，之后负责管理主播相关事宜，公会会利用各种人口帮助有能力的主播进行宣传和推广，当然公会也会参与其中的利益分成；从盈利模式来看，YY Live主要是通过会员充值Y币购买虚拟道具来获益的，而这部分收益也是平台占比最大的收入来源。虽然网页广告、主播植入广告也能获得收入，但这部分收益相对较少。总的来说，YY Live平台的商业模式形成一个四大主体的闭环：用户一主播平台一主播公会一主播一用户，用户从主播平台购买Y币或充值，主播平台管理主播公会，主播公会对主播进行包装、宣传、管理，主播向用户提供节目，用户对主播进行打赏，所得流向主播平台，平台分配后流向主播公会和主播。

（2）秀场类直播平台收入确认

从上述两大直播平台的商业模式可以看出，秀场类直播平台的收入主要来自于打赏收入（虚拟物品销售）和增值会员收入，收入形式相对虚拟，成本常常难以匹配，与传统行业的收入相比更为多样和复杂。

1.打赏收入

打赏收入是用户在观看直播时赠送给主播的一种可以兑换成人民币的虚拟货币，这种虚拟的网络货币有两种获得方式，一种是用户通过人民币充值从平台或平台的代理商处购买，另一种是用户在完成直播平台指定的任务时，由平台赠予用户与任务相应的虚拟货币。

站在主播平台的角度，与虚拟货币相关的收入一方面来自销售虚拟货币，一方面来自主播兑换虚拟货币的现金分成，因此要判断它是销售商品收入还是提供服务收入较为困难，两者间的界限无法明确划分。现行收入准则要对收人类别进行区分，根据收入类别适用不同的确认条件，这已经不太适用于新经济体的收入确认了。而新收入准则下，不需要考虑收入种类，满足规定条件的合同将其代替。

现行收入准则下，打赏收入在分销商向用户完成虚拟货币销售时确认收入。秀场类直播平台每年会与代理商签订代理销售协议，由代理商先行垫资购买虚拟货币，由于这种代销不属于买断式的代销，因此在代理商购人代销商品时暂不确认虚拟货币的销售收入，只有在分销商向用户完成虚拟货币的销售时才能确认。在确认收入时不需考虑虚拟货币是否实际打赏给主播，这是由于秀场类直播普遍采取间接签约的管理模式，主播与平台之间不存在直接劳务关系，在分销商向用户完成虚拟货币的销售时平台即确认收入，虚拟货币的销售金额根据代理协议约定的分成比例确定。此处需要说明的是，一般商品所有权上的主要风险和报酬是指商品发生减值、毁损或增值，而直播平台所出售虚拟货币则不同，它没有实物形态，一般不会发生减值、毁損或增值，因此平台难以利用“商品所有权上主要风险和报酬的转移”来判断销售是否满足收入确认条件。上述收入确认的会计处理是秀场类直播平台的一般做法，如若从商品所有权上主要风险和报酬怕勺转移来判断，收入的确认恐怕很难。

新收入准则规定，企业确认收入的基本标准以“控制权转移”为准，在客户取得商品的控制权时，也就是企业履行了合同中所约定的义务时确认收入。虚拟货币的销售属于在某一时点履行的履约义务，分销商向用户完成销售，虚拟货币的“控制权”得以转移，此时直播平台应当确认收入。收入的计量按新准则规定“交易价格分摊至各单项履约义务的金额”确定，即按协议约定的直播平台、主播以及分销商之间的分成比例分摊。由于交易价格根据合同条款和商业惯例确定，所以在计量收入时需考虑直播平台的商业模式。

2.增值会员收入

会员增值服务是一种吸引用户、深度挖掘用戶价值的服务，是平台提供给会员的一种特权，如超高清画质、身份标识、差异化弹幕等。会员由直播平台下设的会员管理部统一管理，工作内容包括更新会员特权、管理会员资料、调查与反馈会员诉求等。会员增值服务的收入来源于用户充值，用户充值后直播平台会为其提供一定期限的增值服务，这类似于一些音乐软件如QQ音乐，会员充值一个月的费用后，可以在一个月内免费听取或下载付费音乐。由于直播平台在一定期限内提供服务，因而产生了该部分收入是按时点确认还是按期间分配的问题。

目前在实务中，会员增值服务收入在确认和计量时普遍采用收付实现制，直播平台在收到会员的充值费时就全额确认收入。但直播平台为会员提供的服务是在整个会员期持续发生的，服务成本也发生于整个期间，现行收入准则强调收入与成本配比，若收入按时点确认，成本按期间分配，显然不符合配比原则，因此一次性确认会员收入并不妥当。

新收入准则指出“对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入”，照此规定，会员增值服务收入应按服务进度分摊人整个会员期，实现履约义务与交易价格的配比。会员增值服务的履约进度可按时间合理确定。

结束语

本文只探讨了秀场类直播平台中主流平台的主要收入确认问题，对主流平台收益占比较小的广告收入以及小型直播平台收入确认问题并未加以分析。随着新收入准则实施的持续深入，秀场类直播平台收入的确认、计量将更加规范、合理。

[1]财政部.企业会计准则第14号——收入[A].财会[2017]22号，2017.

[2]贾茜.对我国收入准则征求意见稿的分析[J].财会月刊，2016（13）：19-21.

[3]张俊民.关于新收入准则会计计量的几个问题[J].会计之友，2017（20）：13-15.

[4]孙烨.新收入准则对收入信息披露监管的挑战及建议[J].证券市场导报，2017：73-75.

[5]贾佳，潘莹.网络直播企业商业模式探析[J].新闻研究导刊，2017（22）：52.

[6]李龙飞.网络直播的创新模式、机理与反思——以YY Live为例[J].今传媒，2017（4）：41-42.

[7]陈升翠，姚荣辉.新收入准则在互联网企业中的应用研究[J].会计之友，2018（4）：15-18.