职工福利费的会计处理与纳税调整

悄然

职工福利费是职工福利的货币表现，因涉及面广、形式多样、会计处理复杂，始终是所得税纳税调整的重点，现结合实际将职工福利费的会计处理和纳税调整介绍如下。

一、准确把握职工福利费的税前扣除政策

《财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知》（财企［2009］242号）明确了职工福利费的管理范围，《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函［2009］3号），明确了职工福利费的税前扣除范围，但两者并不完全一致。前者明确企业职工福利费是指企业为职工提供的除职工工资、奖金、津贴、纳入工资总额管理的补贴、职工教育经费、社会保险费和补充养老保险费（年金）、补充医疗保险费及住房公积金以外的福利待遇支出，后者则明确《企业所得税实施条例》第四十条规定的职工福利费税前扣除内容，仅限于以下内容：

一是尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。

二是为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。

三是按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。

不包括财企［2009］242号规定以下内容：未办职工食堂统一供应午餐支出。企业统筹建立和管理的专门用于帮助、救济困难职工的基金支出。离退休人员统筹外费用，包括离休人员的医疗费及离退休人员其他统筹外费用。企业重组涉及的离退休人员统筹外费用，按照《财政部关于企业重组有关职工安置费用财务管理问题的通知》（财企［2009］117号）执行。国家另有规定的，从其规定。按规定发生的独生子女费、以及符合企业职工福利费定义但没有包括在财企［2009］242号各条款项目中的其他支出。

此外，财企［2009］242号还规定，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利费管理；企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，应当纳入工资总额管理。对实行年薪制等薪酬制度改革的企业负责人，企业应当将符合国家规定的各项福利性货币补贴纳入薪酬体系统筹管理，发放或支付的福利性货币补贴从其个人应发薪酬中列支。

二、职工福利费的会计核算

按照《企业会计准则》的要求，企业职工福利费的核算，按应付工资计提，在“应付职工薪酬”科目下设“职工福利”子目核算，发生支出时，冲减“应付职工薪酬——职工福利”科目金额，但不能超出税收规定的范围,不能用于支付上一年度或者以前年度福利费，也不能结转下一年度使用。

（一）职工福利费计提的核算

按照《企业所得税法》第二十一条和财企［2009］242号第七条规定，在计算应纳税所得额时，企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。因此，为便于管理，从计提开始就应当在保证会计核算资料完整的情况下，尽量与税法保持一致，即：对职工福利费按《企业所得税法实施条例》第四十条规定的14%比例计提，福利部门工资因从福利费中列支，计提的福利费也应在福利费中列支，可不计提，即：对计提的职工福利费，借记“生产成本”、“研发支出”、“制造费用”、“在建工程”、“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记“应付职工薪酬——职工福利费”科目。

例如：甲公司2017年11月份计提工资300万元、福利费42万元，各部门计提数额如下（表略）：

会计分录为（单位：万元，下同）：

借：生产成本 30.8

制造费用 0.7

研发支出 1.12

在建工程 2.1

管理费用 2.8

销售费用 4.2

贷：应付职工薪酬——职工福利费 41.72

（二）职工福利费支出的核算

1.计提福利部门工资的核算。福利部门的工资按规定应当从福利费中列支，因此，在计提时就应当记入“应付职工薪酬——职工福利费”的借方，实际支付时如发生多提少提时再做调整。如上述甲公司对计提福利部门工资的会计分录应该是：

借：应付职工薪酬——职工福利费2

贷：应付职工薪酬——职工工资2

假设在实际支付时支付金额为5万元，少提3万元，支付的会计分录为：

借：应付职工薪酬——职工工资5

贷：银行存款 5

调整的会计分录为：

借：应付职工薪酬——职工福利费 3

贷：应付职工薪酬——职工工资3

如若多提，调整的会计分录应该为红字。

2.直接用现金和银行存款支付的核算。企业的福利费支出一般都用现金或银行存款支付，发生时，借记“应付职工薪酬——职工福利费科目，贷记“库存现金”或者“银行存款”。

3.用自产产品支付的核算。企业用自产产品作为非货币性福利提供给职工的情形，应按销售产品处理，按产品的公允价值和相关税费，借记“应付职工薪酬——职工福利费”科目，按公允价值（不含税价）贷记“主营业务收入”科目，按增值税销项税额贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，如果属于应税消费品，还应贷记“应交税费——应交消费税”科目。

如上述甲公司用自制粮食白酒450件（每件2瓶，每瓶500毫升）发放职工福利，该批产品公允价9万元，应交纳增值税1.53万元，应交纳消费税10×20%＋450×2×0.00005＝2.04（万元），会计分录为：

借：应付职工薪酬——职工福利费12.57

贷：主营业务收入 9

应交税费——应交增值税（销项税额） 1.53

应交税费——应交消费税2.04

4.用外购货物支付的核算。企业以外购的商品作为非货币性福利提供给职工，应按外购商品的价款和相关税费，借记“应付职工薪酬——职工福利费”科目，按支付的增值税进项税额，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目，按实际支付的价款，贷记“库存商品”、“原材料”、“银行存款”、“库存现金”等科目。

如上述甲公司购买米、面、油450份，价款18万元，增值税3.06万元，会计分录为：

借：应付职工薪酬——职工福利费21.06

贷：库存商品 18

应交税费——应交增值税（进项税额转出） 3.06

如在购买时未取得增值税专用发票，会计分录为：

借：应付职工薪酬——职工福利费21.06

贷：库存商品 21.06

如在购买时未取得增值税专用发票，且直接发给职工，款项由银行存款支付，会计分录为：

借：应付职工薪酬——职工福利费21.06

贷：银行存款 21.06

5.对符合财企［2009］242号规定福利费管理范围，又不允许在福利费中列支，或者税法不允许税前扣除的项目，应当根据有关规定借记“应付职工薪酬——职工工资”、“营业外支出”等科目，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目，同时对少提的工资进行补提，借记“生产成本”、“研发支出”、“制造费用”、“在建工程”、“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记“应付职工薪酬——职工福利费”科目。

三、职工福利费的纳税调整方法

职工福利费的纳税调整，是在汇算清缴时通过《职工薪酬纳税调整明细表》进行的,涉及工资薪金和职工福利费两项指标，其中：第1行“工资薪金支出”第1列“账载金额”,根据计提的工资薪金数额填报，金额等于“应付职工薪酬——工资”的贷方发生额；第4列“税收金额”,根据实际支付的、税法规定允许在所得税前扣除的工资、奖金、津贴及补贴金额（以下简称工资薪金）填报，金额等于本年度“应付职工薪酬——工资”的借方发生额中实际发放本年度工资数额和下一年度5月31日前“应付职工薪酬——工资”的借方发生额中实际发放上一年度工资数额之和；第5列“纳税调整金额”填报第1列“账载金额”减第4列“税收金额”的差额数额，正数即为多提，应予调出，借记和红字贷记“应付职工薪酬——工资”科目、贷记“以前年度损益调整”科目，负数现为少提，应予补提，借记“以前年度损益调整”科目，贷记“应付职工薪酬——工资”科目科目。第3行“职工福利费支出”第1列“账载金额”，根据实际计提的福利费填报，金额等于“应付职工薪酬——职工福利费”贷方发生额；第4列“税收金额”根据税法规定允许在所得税前扣除的职工福利费金额填报，金额等于本年度“应付职工薪酬——职工福利费”的借方发生额中实际发放本年度职工福利费数额和下一年度5月31日前“应付职工薪酬——职工福利费”的借方发生额中实际发放上一年度职工福利费数额之和；第5列“纳税调整金额”填报第1列“账载金额”减第4列“税收金额”的差额数额，正数表现为多提，应予调出，借记和红字贷记“应付职工薪酬——职工福利费”科目、贷记“以前年度损益调整”科目，负数现为少提，应予补提，借记“以前年度损益调整”科目，贷记“应付职工薪酬——职工福利费”科目。

上述所称企业职工福利费的计提、支付、调整、补提，均指对汇算清缴年度工资的计提、支付、调整和补提，不包括对上一年度或以前年度调整的相关数据。