基于内控视角的医院全面预算管理探讨

摘要：全面预算管理是以医院战略目标为导向的一种制度和方法，是医院管理走向科学化、精细化管理的必然趋势。行政事业单位内部控制是对经济活动的风险进行防范的一系列制度、实施措施和执行程序。本文从两者关系出发，站在内部控制的角度对医院做好全面预算管理作了一些粗浅的分析，提出一些建议，以促进医院提高管理效能。

关键词：医院；预算管理；医院管理；内部控制

2012年1月1日新医院财务会计制度要求医院实行全面预算管理，其中关于预算的定义是指医院按照国家有关规定，根据事业发展计划和目标编制的年度财务收支计划。医院可以通过全面预算管理来规划医院的未来发展，提高卫生资源的利用效率。医院全面预算管理改革是医院管理走向科学化、精细化管理的必然趋势。2014年1月1日起实行的《行政事业单位内部控制规范》，要求行政事业单位建立内部控制制度。制度的出台对规范内部控制，加强廉政风险防范将起到重要作用。医院如何厘清内部控制和全面预算管理的不同要求，处理好两者关系，并统一到医院的管理中，是摆在医院管理者面前的一个重要课题。本文从两者关系出发，站在内部控制的角度对医院做好全面预算管理作了一些粗浅的分析，提出一些建议，以促进医院提高管理效能。

一、从内控视角出发的全面预算管理的前提、基础及必要性

（一）目的一致性。

内部控制是通过制定制度、实施措施和执行程序，对经济活动的风险进行防范。全面预算管理是以医院战略目标为导向的一种制度和方法，以现金流量为重点对医院经营实施预算编制、执行、分析、考核，通过建立有效的预算预警机制，及时调整医院经营策略， 使医院的经营活动处于预算控制中，达到降低医院经营风险的目的。两者都是对医院经济活动风险的管控，为从内控角度出发加强医院全面预算管理提供了前提。

（二）内控的全面性原则与全面预算管理的特点相一致。

《行政事业单位内部控制规范内部控制规范》规定内部控制应当遵循全面性原则：内部控制应当贯穿单位经济活动的决策、执行、监督全过程，实现对经济活动的全面控制。内部控制在层次上涵盖了行政事业单位的各个层级的人员，在对象上应当是覆盖单位及其所属的各种业务和事项，在流程上渗透到决策、执行、监督等各个环节，是一個全方位的整体，它渗透到单位所有经济活动并贯穿于活动的始终[1]。医院全面预算管理的核心在于“全面” 二字上， 它具有全员、全额、全程的特点[2]。“全员” 是指预算过程的全员发动， 涉及医院医疗、教学、科研、行政及后勤的所有人员。“全额” 是指预算金额的总体性， 不仅包括财务预算， 更重要的是包括业务预算和资本预算。 “全程” 是指预算管理流程的全程化，包括预算的编制、预算的执行和监控、预算的分析和调整、预算的考核与评价。内部控制与全面预算管理两者均关注所有经济活动的整个过程，两者相一致，这种高度的一致性为从内控角度出发加强医院全面预算管理提供了基础和可能性。

（三）内部控制与全面预算管理结合才能产生管理实效。

内部控制确定的医院内部经济活动管理的制度、方法、程序为全面预算管理确定了总的原则和指导思想，在全面预算管理中起到方法论的作用。全面预算管理是内部控制的落脚点，内控的制度、方法只有和具体业务相结合，才有生命力，具体业务也才有实效。预算控制作为内控的工具之一，可以强化对经济业务的预算约束，使预算管理贯穿于单位经济活动的全过程，实现对医院内部业务的全面控制，使内部控制真正落到实处，从而达到内部控制目的。全面预算管理是实现医院发展战略、强化内部控制的具体手段。为预算而预算，为内控而内控，孤立和分离预算和内控，都会使两者流于形式，达不到预期的效果。

二、基于内控视角的公立医院全面预算管理具体做法

（一）重视预算管理中医院文化建设，建立良好的内部控制环境。

控制环境是内部控制的五大要素之一，除了包括医院治理机制、组织机构等硬环境外，还包括医院文化、员工道德价值观等软环境。如果医院员工具有强烈的个人利益倾向、缺乏受托责任意识，就不会从医院目标愿景和战略的高度去理解和执行预算，而会更多地从自身利益获取的角度掌控预算指标的实现进度和程度；如果没有追求卓越的理念、上下级之间以及部门之间良好的沟通文化、全体员工对战略的高度认同，只单纯地从制度和方法的角度去抓预算管理，预算不可能取得预期效果。通过医院文化培植可以提升员工的正直品行和良好的道德价值观，强化员工的受托责任，以追求卓越的理念去完成战略目标，从而为预算管理系统的有效运行提供人文基础。在培植医院文化时，员工对医院理念与愿景、战略目标与实施路径的理解和认同应贯穿于预算管理的各层次和各单元。在预算管理过程中，各层次的预算指标无论是采用自上而下还是自下而上的方法制定，都必须横向（部门之间）和纵向（上下级之间）良好的沟通协调机制，共同追求全面预算管理的卓越；在预算执行过程中，应通过文化建设树立员工从医院全局看本单位预算的理念、以主动精神克服预算实施中的困难；在预算考核过程中，应通过医院管理层在语言和行为上的示范效果克服员工中普遍存在的能奖不能扣的思维，使员工明白未达到预期目标不只是医院的损失，作为具有主人翁精神的员工理所当然也有责任分担[3]。

医院可以通过院周会、各专题会等途径宣传战略目标、卫生事业发展规划，工会组织、职工代表大会是全体职工参与医院预算管理的重要形式。将全面预算管理作为各级工会组织、职工代表参与医院民主管理的重要内容。医院内部的各预算执行组织在编制预算时，要充分听取各工会小组成员的建议，集思广益，先民主，后集中，通过充分的信息沟通，形成一致意见后报财务部门，提高预算指标的合理性，提高员工对指标的认可度，为预算执行打基础。医院总的预算必须经由职工代表大会审议。加强工会会员、职工代表全面预算管理知识培训，提高参政议政的能力。

（二）根据内部控制的制衡性原则，建立预算管理组织，合理分工，明确各自职责。内部控制的制衡性原则要求内部控制应当在单位内部的部门管理、职责分工、业务流程等方面形成相互制约和相互监督。医院应根据内控要求合理设置岗位，明确相关岗位的职责权限，确保预算编制、审批、执行、评价等不相容岗位相互分离（如预算编制业务流程及职责分工图）。

医院全面预算管理组织体系应当由决策机构、工作机构和执行机构三个层次构成。全面预算管理组织体系的建设要与医院组织机构相适应。医院要在组织管理体系中明确规定各级组织的分工、职责

预算管理决策机构是指组织领导医院全面预算管理的最高权力组织，在全面预算管理组织体系中居于领导核心地位，组成人员一般指单位负责人和领导班子成员，如预算管理委员会（或预算领导小组）、理事会。预算管理决策机构负责设定和批准医院预算目标，协调解决预算编制过程中可能出现的矛盾，审批预算执行中重大项目调整。

预算管理工作机构是指负责预算编制、审查、协调、调整、核算、分析、反馈、考评的组织机构，是全面预算的管理组织，如财务部门、人事部门、内审部门等。

预算执行机构是负责预算执行的各个预算执行主体，预算执行组织是预算执行过程中的责任主体，各预算责任主体一般与医院开展成本核算时划分的成本责任主体（或考核单元）相一致，便于预算控制和责任划分，医院内部的预算执行组织是指各临床医技科室、职能部门以及后勤班组，如各责任中心：办公室、科教科、医务科、设备科、总务科等。

（三）根据重要性原则，内部控制在全面控制的基础上，应当关注单位重要经济活动和经济活动的重大风险。对于医院重要经济活动，如建设工程、大型修缮、大型医疗仪器设备、信息化项目和大宗物资采购等专业性较强的重大事项，在预算编制环节采取立项评审的方式，对立项事项的目的、效果、金额等方面进行综合立项评审，除按照财政等部门规定履行指定专业机构评审外，单位还可以成立评审小组自行评审，也可外聘专家和机构等第三方进行评审。对于医院经济活动的重大风险，在预算的不同环节风险不同。预算编制风险主要有预算编制与业务工作、资产配置、财力支持相脱节，医院应通过落实预算编制、预算审核责任，建立各部门和环节的沟通联系制度，明确沟通的渠道、方式、频率，确保部门和岗位之间信息畅通，细化预算编制等措施降低风险。预算执行中的风险主要有预算资金收支和预算追加调整随意无序，存在无预算、超预算支出情况以及执行进度不合理等风险，医院应建立预算调整决策审批流程，规范预算调整追加的审批手续，无理由的追加调整，应予拒绝。强化预算执行控制约束，做到无预算不开支，严格按照预算的项目、金额执行预算。

（四）发挥内部审计和纪检监察在预算管理中的监督评价作用。

监控是COSO内部控制——整体框架五大内控要素之一。内部控制要求预算执行有监控，预算完成有评价。内部审计部门与纪检监察是对财会部门信息的确认与所有控制环节执行有效与设计有效的再监督、评价者，能及时发现预算管理过程中的问题，发挥预算的综合效能。

1.充分发挥内部审計在预算管理中的监督作用。目前医院的预算管理监督由财务科做，监督的内容、方法、程序都达不到预算监督要求，相差甚远，况且财务科是全面预算管理的重要职能部门，自己监督自己，不符全内控制度要求，导致预算管理不能发挥最大效能。

内部审计独立于其他职能部门，直接接受院长领导，主要负责医院内部审核、审计监督工作，应承担起医院全面预算管理的监督职责。内部审计要把握全面预算管理的原则、控制机制、组织体系，以及全面预算管理的决策、编制、审查、执行、调整、分析、考核各环节，把审计监督贯穿于预算的全过程。以全面预算管理的内容为主线，把医院内部的财务收支审计、经济效益审计、内部控制和风险管理审计与全面预算管理监督相结合，制定年度审计计划，重点监督全面预算管理的各责任主体岗位职责是否落实，控制的方法流程是否科学合理，预算执行分析是否客观，改进措施是否落实以及重大项目的预算执行情况。通过审计，健全和完善全面预算管理；参与预算管理的各部门要自觉接受审计监督，加强自身建设，提升医院预算管理水平。

2.处理好内部审计与纪检监察在全面预算管理中的关系。应该重点明确内部审计与纪检监察的职能区别。内部审计部门侧重于对于内部控制的监督，尤其是对于事权的监督，即所谓流程执行情况与完善提出建议，但是内部审计缺乏处理权，只有建议权，通常在事前事中，而不仅仅是事后。纪检监察侧重于人的监督，有利于解决内部审计的环境问题，发现内部审计的线索，提供给内部审计部门开展审计。纪检监察应侧重于经济责任审计，有利于督促管理者完善内部控制，拥有利用内部审计的决策信息的处理权。这样二者形成互动，将事前、事中、事后的监督体系完善化。但是，应该强调的是，内部审计应该独立于纪检监察，但同时还要努力构建纪检监察与审计的联席会议机制，形成沟通、分享的机制。内部审计可以丰富纪检监察的方法。二者的协调配合，有利于健全和完善全面预算管理监督体系，推动全面预算管理工作的持续改进。

（五）实现全过程预算绩效管理模式。

医院应根据内部控制规范要求建立“预算完成有评价、评价结果有反馈、反馈结果有应用”的全过程预算绩效管理机制。首先在预算编制时要有绩效目标，说明申请资金要达到目的，按照量化的指标体系进行考核。在预算执行中要加强绩效目标的监控，发现问题要及时修正目标。预算执行完毕后要进行绩效评价。各环节环环相扣，有机结合。

1.将全面预算管理纳入综合目标考评体系，确保全面预算管理落实到位。最好的预算必须与行之有效的绩效考核体系联系在一起才能成为管理的利器。各医院可将全面预算管理的业绩考评纳入综合目标考核方案进行。

2.完善预算考核评价制度。对预算执行结果进行考核是促进预算管理不断进步，保证预算执行的有效手段。预算考核评价工作应在预算管理决策机构的领导下，成立考核小组，建立健全预算考核制度，明确考核工作的职责，规定考核标准、考核方法和考核内容。医院全面预算考核指标应当与卫生部颁发的《医院管理评价指南》相对接。应明确规定预算考核小组定期（月度、季度、半年、年）对单位预算执行情况进行详细考核，并向预算管理委员会提交预算执行考核结果。

3.注重评价结果的运用。建立预算执行的激励机制和责任追究机制。

医院财务会计制度规定要将预算执行结果、成本控制目标实现情况与工作效能一并作为内部综合考核的重要内容，逐步建立与年终评比、内部收入分配挂钩机制。因此，在综合目标管理中建立预算考核评价与奖励制性绩效工资等挂钩制度，以保证预算的顺利执行。卫生主管部门要将全面预算管理纳入对医院的年度考核，并将全面预算管理的绩效考核评价结果与医院年度奖励性绩效工资总额挂钩。医院应加大全面预算管理绩效考核评价在综合目标责任制考核中的权重，将预算的执行情况列为各职能部门负责人（责任主体）岗位目标管理重要内容，与预算执行管理部门、预算编制和控制部门、预算监督部门及有关责任人的奖惩挂钩。定期对预算编制、执行、调整、监督等各个环节进行综合分析和评价，找出预算控制工作中存在的问题，提出改进措施，落实奖惩制度。对于绩效考评好的部门在下一年度项目立项和预算分配方面给预优先权，对于差的单位则应予以重点关注，从严把关。

参考文献：

[1]方周文，张庆龙，聂兴凯.行政事业单位内部控制规范实施指南[M].上海，立信会计出版社，2013：24

[2]高勇.实施全面预算管理促进医院管理水平的提升[J].中国卫生经济，2012（2）：56

[3]杨有红.整合预算与内控改进企业预算管理系统[J].财务与会计，2010（9）：12

作者简介：苏永萍，女，会计本科学历，高级会计师，现任南通市第一人民医院审计科长。