领导干部自然资源资产离任审计评价研究进展

2018-02-15何荟军黄东梅

对外经贸 2018年9期

何荟军黄东梅

[摘要]自然资源与人类的生产生活息息相关，自然资源资产的开发、利用和保护不仅仅关系到当代的经济社会发展的可持续性，还对后代人的生存发展产生重要的影响。为了加强我国的生态文明建设，提出要对领导干部实行自然资源资产离任审计，将资源环境保护纳入到领导干部的政绩考核评价当中。通过梳理已有文献研究，从对象、目的、内容和方法四个要素对领导干部自然资源资产离任审计指标评价体系的构建进行评述，并提出相关建议。

[关键词]自然资源资产；离任审计评价；评价要素

[中图分类号]F239.0

[文献标识码]A

[文章编号]2095-3283（2018）09-0156-05

Abstract： Natural resources are closely related to human production and life. The development， utilization and protection of natural resource assets are not only related to the sustainability of contemporary economic and social development， but also have an important impact on the survival and development of future generations. In order to strengthen the construction of ecological civilization in China， the policy proposes to implement the audit of the departure of natural resources assets for leading cadres， and incorporate the environmental protection of resources into the evaluation of the performance of leading cadres. Experts and scholars have shown great concern for this policy. By combing the existing literature research， this paper reviews the construction of the auditing index evaluation system for the leading resource cadre natural resource assets from the four elements of object， purpose， content and method， and puts forward relevant suggestions.

Keywords： Natural Resource Assets； Departure Audit Evaluation； Evaluation Factors

[作者简介]何荟军（1994-），女，汉族，安徽芜湖人，硕士研究生，研究方向：城市经济；黄东梅（1977-），女，汉族，安徽合肥人，讲师，研究方向：资源环境审计。

[基金项目]国家社科基金项目“创新驱动新常态下产业空间重组和区域协同发展研究”（项目编号：15BJL096）；江苏省公共工程审计重点实验室开放重点课题“领导干部水资源资产与水环境质量离任审计评价指标体系研究”（批准号：GGSS2016-03）；南京审计大学2017年政府审计学社本硕联合研究课题“区域水环境治理绩效审计：以贵州省赤水市为例”（项目编号：ZFSJXS201703）。

一、引言

随着经济的高速增长，人民生活水平的不断提高，人们对优质环境的需求正在不断加大，但是过去粗放式的经济发展方式带来了严重的资源环境后患，严重影响到我国人民群众基本的生产生活。生态资源的有限性和经济发展对资源环境需求的无限性之间的矛盾，在对党政领导干部进行经济发展治理考核时有必要充分考虑生态资源的可持续发展等因素。而我国对有关自然资源资产与环境的审计实践的摸索，可以追溯到农业与资源环保审计司的成立，但更多进行的是以财政资金为基础的专项审计评价。

党的十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中清晰地提出了要对领导干部实行自然资源资产离任审计，建立生态环境损害责任终身追究制，这项建设生态文明社会的重要制度创新举措引起了审计理论和实务界的极大关注，有关这一问题的研究与实践也在不断得到丰富与发展，但是从目前的研究实践上来看，对领导干部自然资源资产的管理考核情况缺乏系统、整体的指标评价体系。本文拟从审计指标评价体系的四个要素即评价对象、评价目的、评价内容、评价方法出发，梳理相关已有的构建审计评价的文献研究，对建立一套系统、整体的审计指标评价体系提出一些建议，不斷补充、完善审计指标评价体系，形成对领导干部自然资源资产审计科学、客观的评价体系，推进我国的生态文明建设。

二、自然资源资产离任审计评价体系研究情况

（一）评价对象

国内在对自然资源资产离任审计对象的确定上尚未形成共识，在对审计对象的确定上主要存在对“人”审计和对“事”审计这两种主要观点。一种观点是基于公共受托责任的存在，经过层层的委托代理，地方党政领导干部对区域管辖内的自然资源资产的管理负有直接或间接责任，国家支持开展领导干部自然资源资产离任审计，实行生态责任追究终身制，对生态资源环境的恶化与破坏进行归责到人，避免出现职责不明、互相推诿的情况，因此离任审计评价的最终落脚点是放置在党政领导干部上。安徽省审计厅课题组（2014）认为自然资源资产的审计评价主要是针对党政机关领导干部[1]。另一种观点认为，自然资源离任审计评价旨在发现、评价和鉴证领导干部在任职期间对自然资源资产的管理和保护是否违背国家规定要求，如生态红线等。湖北省审计厅课题组（2014）认为，审计对象应是领导干部管辖期间对自然资源资产的管理情况[2]。

根据国家规定的政策法规、行政运行体制和建立责任政府的目标上来看，对自然资源资产的开发利用保护是各级领导干部的分内职责，而进行离任审计评价的最终目的是判断领导干部在任职期间是否尽到自己的管理保护职责。因此，本文认为领导干部自然资源资产离任审计的评价对象是各级党政领导干部，前述第二种观点涉及的自然资源资产托管和运行管理情况是评价的载体。

（二）评价目的

现阶段，利用评价指标体系对被审计对象进行总体评价工作尚处于地方审计机构和学者们的探索研究阶段，尚无如审计署等权威机构对领导干部自然资源资产离任审计评价指标体系的评价目的进行界定。因此，评价目的依然处于“仁者见仁、智者见智”状态。

有研究认为审计评价指标体系的评价目的是为了弥补和完善领导干部的受托责任体系，以此来加强对生态资源环境的治理，更好地履行资源环境保护责任，推动我国的生态文明建设[3][4]。也有观点认为评价目的是加强对国家权力的监管，其主要目的是权利行使的合规性，生态治理的效果性、效益性，政府运作报告的客观、公允性，防止并纠正权利体制机制弊端，更好地促进我国资源与环境保护政策的贯彻执行[5][6]。

自然资源资产离任审计评价的目的涵盖了以上所述的目标内容。不同于常规的自然资源资产离任审计倾向于对领导干部尽职尽责、财务清明、行为合规的审查，评价指标体系应是关注领导干部的资产受托责任和运行管理绩效，尤其是面临资源环境与区域经济增长矛盾时的抉择与运行管理。概括来说，评价的直接目的是为了评价和鉴证自然资源资产及生态环境的开发、利用和管理的具体情况，通过系统、整体的评价，以此促进和加强领导干部自然资源资产的管理，其间接目的是通过这种审计指标评价，将生态资源环境的保护同领导干部的政绩考核联系在一起，促进领导干部树立正确的政绩观，规范自然资源资产的开发、利用和管理，实现国家和地区经济、社会的协调和可持续发展。

（三）评价内容

针对评价指标体系的目的，需要一个良好的评价框架对需要评价的内容进行统筹，以便合理反映领导干部在自然资源资产的受托责任和运行管理方面的总体状况。

1.评价框架

尽管自然资源开发利用一直在进行，但是把自然资源作为一项资产进行统计、管理与有序开发尚处于起步阶段。如何构建一个合理的框架对领导干部的自然资源资产托管责任与运行管理绩效进行评价，当前研究包括如下几个代表性方法。

一是依据自然资源资产的保值增值视角构建评价框架。自然资源资产离任审计是为了维护国家的生态资源安全，加强对自然资源资产的监管，促进自然资源的可持续发展，对各级党政领导干部管理、开发、使用、保护自然资源资产的情况进行总体审计评价的活动[7]，部分地方领导干部在管辖治理过程中，可能片面地追求经济性、效益性，往往忽略了环境性，由此造成管辖区域严重的生态破坏和环境污染，不利于地区的可持续发展[3][8]。

二是以领导干部问责视角构建评价框架。领导干部自然资源资产离任审计指标的评价框架涵盖内容从总体层面上来说主要是以生态环境责任和经济责任两个部分为基础。从经济责任层面上来说，主要关注的是领导干部任职期间对自然资源资产管理的财政财务资金利用的合规性、效益性评价，即通俗意义上的经济责任审计内容；从生态环境责任层面上来说，更加关注的是领导干部在任期间对自然资源的治理中发生的资源环境问题，即是现在常说的资源环境审计内容。自然资源资产离任审计分别作为资源环境审计和经济责任审计的子集，更是资源环境审计和经济责任审计两者的延伸和融合[9][10][11]，其审计评价指标框架的构建须要考虑到生态环境因素和经济责任因素。

三是从领导干部承担的职责视角构建评价框架。从具体层次上来说，这种对领导干部自然资源资产离任审计评价内容的重点体现在以下几个方面。一是体现自然资源政策法规的遵守和执行情况。基于公共受托责任的存在，领导干部在地方治理中做出的經济决定必须要符合国家规定的自然资源环境政策与法规，这是进行离任审计评价的基本底线[6]。次之体现在有关自然资源资产资金管理利用的合规性与绩效性。在自然资源资产的管理过程中，相关资金的筹集、投入、利用和产出，有关的领导干部都负有直接或间接的责任，而有关这一方面的评价是属于领导干部治理考核评价的基础[12]。再次是开发利用与保护绩效方面。落实在自然资源环境保护上，这一角度主要是从社会群众关切的角度出发，绿水青山就是金山银山，良好的生态资源环境是一个国家可持续发展的基础，不但涉足当前，更关乎未来。相对于资产保值增值视角注重资产本身，干部问责视角倾向于是否合格的“纠错评价”，从领导干部承担的职责视角更能够全面评价领导干部在自然资源资产托管与运行管理方面的总体绩效。

2.评价内容

自然资源资产离任审计指标框架评价内容的外在体现形式就是指标化，到指标真正具体确立时，其内涵是一个系统、整体的自然资源资产离任审计评价指标框架体系应该要涵盖的内容。其构建指标评价框架的评价内容涵盖主要涉及三类。

第一类是有关内容真实性的审计评价。首先针对财政财务资金的投入使用，关于自然资源资产开发、利用、管理和保护所征收、投入资金的使用是否真实，是否得到合理利用，是否有项目资金挪用等问题的存在。特别是对一些的重大生态资源环境保护项目，专项资金的“来龙去脉”是对领导干部进行审计评价的重点。其次针对自然资源资产数据的记录与核算是否真实，比如审查自然资源资产的产权归属情况是否与书面记录保持一致。最后针对的自然资源资产负债表的编制，有关自然资源资产的增减变化内容的真实性，自然资源资产的消耗与恢复是否如实反映在资产负债表中。

第二类是有关内容合规性的审计评价。有关合规性的评价内容主要针对的是国家制定的有关自然资源政策法规和为推动生态文明建设的基本国策在地方执行当中是否得到贯彻和落实，地方各级党政领导干部在进行重大自然资源决策时是否按照重大事项决策程序，相关的资源决策事项是否合乎标准，相关资金的使用、审批程序的执行等是否合乎规定。

第三类是涉及绩效性的审计评价。有关自然资源资产绩效性的评价内容主要包括经济绩效和环境绩效两个方面，第一是对自然资源资产管理的产出情况的评价。自然资源资产的管理所带来的经济效益的提高是领导干部履行治理职责最直观、最突出的体现，自然资源资产进入经济生产活动，创造价值，给所在地区创造的效益是评价的重点内容。诸如自然资源资产的循环利用情况，自然资源资产产生的效益情况。徐泓、曲婧（2012）侧重从绩效角度构建审计评价指标体系，主要是从政府绩效、资金绩效、开发保护绩效、自然资源开发保护绩效、自然资源使用绩效、自然资源收益绩效等方面进行考虑，认为由此建立的审计指标评价框架才能提高审计效率，促进发挥审计效果[13]。第二是对自然资源资产管理成果的评价。关于这一方面的评价内容主要针对的是环境绩效性，主要评价领导干部对自然资源资产的治理成果，即主要评价领导干部区域自然资源环境治理绩效，诸如空气质量的改善、水质的改良，资源消耗强度的降低等。黄溶冰（2013）就运用节能减排评价指标衡量了领导干部地方治理的资源环境保护责任[8]。

据文献调查，学者对领导干部自然资源资产的审计评价内容研究的角度有着些许不同，对审计评价内容研究的侧重点有着较大区别，但就对审计指标评价内容的把握归根结底或多或少涉及到真实性、合规性和绩效性的审计内容评价，而对自然资源资产管理内容的真实性、合规性评价是指标评价框架所设计和选择的重点内容，对于有关内容的绩效性评价是关键内容之一。结合相关文献和本文所做的梳理分析，提出如图1所示的自然资源资产离任审计指标评价体系的评价框架，涵盖评价对象、评价目的、评价内容和评价方法。

（四）评价方法的选择与应用

1.指标体系评价方法的选择

对领导干部任职期间自然资源资产管理的绩效考察和政绩考核，单从建立一套系统、整体的指标评价体系上来说，联系我国具体的实践情况，相关治理情况的反映不能够完全量化，更多的是定性指标和定量指标两者的结合考察。而如何确定一个指标在整个指标评价体系中所占的贡献比，这可能会影响对领导干部自然资源资产履责情况的整个评价结果。自然资源资产相比其他普通资产，有其特殊性，对自然资源资产的审计评价相比一般的经济责任审计，需要其他学科注入环境学、资源学、统计学等相关学科的专业内容，属于一种新兴的社会学科[12]。国内学者将一系列相关的方法理论运用到审计评价领域，比如对运筹学、数学方法的应用，在对领导干部任职期间对自然资源资产的管理进行指标审计评价时，其中应用最广泛的是采用运筹学中的层次分析法（AHP）和数学学科的模糊理论应用于审计评价领域，一些指标的选择取决于人们的主观判断，从而会出现不确定性和模糊性，通过对领导干部自然资源履责情况进行层次划分，这种细分来评判各因素权重来实现定量指标与定性指标的结合，灵活运用模糊理论，采用模糊综合评价能够将定性评价量化，以此解决整个评价框架中指标比重问题[14][15][16]。进行模糊综合评价时也有应用德尔菲法、层次分析法-G1法等确定各评价指标权重系数，并对其进行模糊综合评价得出审计结果[4][12][17][18]。在相关学者的指标研究过程中，权重较大的指标值会造成对整个审计评价起到“粉饰”作用，在这种情况下可能对领导干部自然资源资产履责情况无法进行客观公正的评价。黄溶冰（2013）采用层次变权综合评价方法，在这种方法下，权重是评价指标的函数，权重随着影响因素状态值的改变而变化，这一方法使得权重能够反映各指标在整个指标框架评价中的贡献度[8]。也有研究结合层次分析法和灰色关联理论，提出了一种资源环境评价方法[19]。

国内学者也尝试了应用PSR①（Pressure-State-Respond）框架评价模型建立一系列的审计评价指标，将自然资源可持续开发利用审计目标进行分解，从压力削减、状态改善、响应落实三个层面进行评价指标的构建，通过目标层、准则层、要素层和具体评价指标的层层递进关系，运用PSR框架原理构建一系列评价指标进行审计内容评价[20]。张敏（2017）在无锡太湖治理上运用PSR框架构建环境績效评价指标，代入环境优值评价模型得出无锡太湖的治理卓有成效。除了以上的审计评价方法，还可以采用成本效益分析法、状态比较法、检查统计法、综合分析法[4]，这些方法在审计实务操作中可以单独使用，也可以联合使用。

2.评价方法在自然资源资产离任审计评价体系中的应用

领导干部自然资源资产离任审计评价方法的确立是运用审计指标体系进行评价的重中之重，要想得到科学、客观、合理的审计评价结果，评价方法的选定就显得尤为重要。通过对文献的梳理，国内学者在关于评价方法的选择和采用上大体上集中在以下几种，一是通过确定重要性指标，在反映某一审计评价内容指标的设计与使用时，可能会存在指标涵义的重复性，或者一些指标针对整个审计评价目的的实现所起的作用微小，确定重要性指标对审计评价效率的提高是非常有必要的。二是对权重的选择，如何确定每个指标在审计评价指标体系中的权重成为审计综合评价的一个关键问题，权重的大小会影响审计评价效果。黄溶冰（2013）采用层次变权综合评价方法，权重是评价指标的函数，权重随着影响因素状态值的改变而变化，由此权重的相应变化反映了影响因素在经济决策中所发挥的作用[8]。三是在对审计指标框架进行评价时，会预先设定一个值或者依据初始值，因为是对领导干部离任审计评价，所以上任领导干部的离任审计评价结果作为其初始值，在得出最后的审计评价结论时，根据预期值或初始值与当前值的比较，对领导干部任职期间的自然资源资产管理的履责情况进行评价。王丽、王燕云等（2013）就采用目标评价法，即利用当前值与预期值进行对比，以此发现导致审计目标未实现的因素。四是采用主副指标的方式构建普适的审计指标评价框架，主指标主要反映水质状况、大气状况等通用性资源情况，副指标根据区域性资源具体情况的不同，依据实际需要构建，如海洋资源情况等，张宏亮（2015）通过区分主副指标重要性，运用期初比较法进行指标分值计算，对S市领导人进行审计评价，得出领导干部未尽到资源环境保护责任的审计评价结论[6]。五是利用已知的国家明确规定的自然资源环境标准，诸如生态三条红线等，通过确定是否违背国家政策法规规定的生态红线标准，以此作为评价依据。

作为指标评价体系的关键，确定评价方法受到多个方面因素的影響，如何运用指标评价体系对领导干部自然资源资产责任进行客观、合理的评价，领导干部自然资源资产离任审计评价造成无法对同一对象、同一区域进行连续性审计评价，针对我国这种实际情况，为了实现领导干部履责情况的审计评价具有可比性，本文认为采用比较静态法对领导干部自然资源资产履责情况进行评价是比较合理的，将上任领导干部任职期间的履责情况为对照组，对其赋值打分，并以此作为评价基础，根据现任领导干部自然资源资产的开发、利用和保护情况进行评分，达到综合、可比评价的目的。

三、评价与建议

将领导干部自然资源资产离任审计评价融入对领导干部治理政绩考核，完善干部考核评价体系，与推动绿色发展，建立更加完善的环境管理体系，探索绿色发展的路径等治理目标的实现息息相关。领导干部自然资源资产离任审计是在最近几年提出的，相对来说还是个崭新的概念，对于领导干部自然资源资产离任审计评价指标的构建中，国内专家学者理论分析研究结合试点地区的具体实践，其审计指标评价体系框架不断得到补充、完善，但不可否认的是，在对自然资源资产离任审计评价指标的设计选择也存在着很多不足。本文基于对审计指标框架评价的对象、目的、方法和内容四个要素，对构建一个系统、完整的指标评价框架提出两点建议：

第一，根据我国的行政体制机制，领导干部的任职具有一定的流动性，无法对某一领导干部自然资源资产的管理实行连续性地审计评价，但对区域自然资源资产管理的评价与监督应具有连续性，所构建的审计指标评价框架应具有可比性。基于可比性，可以通过第三方研讨，学术界的理论研究和实务界的具体实践相结合，实现评价目的、方法和内容的统一。

第二，根据已有审计试点工作的推进，审计指标评价框架的实务运用所遇到的问题，应该记录并进一步得到有效沟通，不断总结摸索，以达到补充和完善审计评价指标体系的目的。

[注释]

①PSR，即压力、状态、响应。最初是由加拿大统计学家David和Tony（1979）年提出，后由经济合作与发展组织和联合国环境规划署于20世纪八九十年代共同发展起来的用于研究环境评价的框架体系。

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[7]钱水祥.领导干部自然资源资产离任审计研究[J].浙江社会科学，2016（3）：151-155+161.

[8]黄溶冰.党政领导干部经济责任审计的层次变权综合评价模型——基于科学发展观的视角[J].审计研究，2013（5）：53-59.