内部控制评价百分制法在XH公司中的应用研究

左小梅

摘要：2012年，按照国家政策要求及公司自身持续发展的需要，公司开展内部控制评价工作，为了有效组织实施XH公司内部控制评价工作，理论联系实际，重点研究探讨了内部控制评价百分制法在XH公司中的应用。

关键词：内部控制；内部控制评价；内部控制评价百分制法

一、研究背景

（一）国家政策要求开展内部控制评价工作

得控则强、失控则弱、无控则乱。良好的内部控制系统，能够保护企业财产的安全，真实反映企业的财务状况，提高企业的会计信息质量，提高企业的生产经营管理效率。

2010年4月26日，财政部会同证监会、审计署、国资委、银监会、保监会等部门发布了《企业内部控制配套指引》（简称配套指引）。该配套指引连同2008年5月发布的《企业内部控制基本规范》，共同构建了中国企业内部控制规范体系。要求自2011年1月1日起首先在境内外同时上市的公司施行，自2012年1月1日起扩大到在上海证券交易所、深圳证券交易所主板上市的公司施行；在此基础上，择机在中小板和创业板上市公司施行。同时，鼓励非上市大中型企业提前执行。执行企业内部控制规范体系的企业，必须对本企业内部控制的有效性进行自我评价，披露年度自我评价报告，同时聘请会计师事务所对其财务报告内部控制的有效性进行审计，出具审计报告。政府监管部门将对相关企业执行内部控制规范体系的情况进行监督检查。这是全面提升上市公司和非上市大中型企业经营管理水平的重要举措，也是我国应对国际金融危机的重要制度安排。

（二）XH公司自身持续发展的需要

2012年12月，为进一步夯实XH公司经营管理基础，提升经营管理水平，提高防范风险能力，促进可持续发展，确保XH公司战略目标实现，按照总公司安排部署，XH公司决定在全公司范围内开展内部控制体系建设工作。審计部被确定为XH公司的内部控制评价部门。其主要职责是：依据总公司相关制度，研究制定XH公司内部控制评价、内部控制审计等管理制度；依据总公司制定的内部控制评价体系和内部控制缺陷认定标准，负责组织实施XH公司内部控制评价，完成内部控制评价报告，评价内部控制有效性，发现内部控制缺陷，提出整改建议；负责组织实施XH公司内部控制审计；负责建立内部控制重大缺陷追究制度等。

如何组织实施XH公司内部控制评价，摆在了审计人员面前，本文重点研究探讨内部控制评价百分制法在XH公司中的应用。

二、内部控制评价百分制法概述

（一）内部控制评价的定义、目标、方法及主要内容

1.内部控制评价的定义、目标

内部控制评价是指各单位行政办公会或董事会等权力机构对本单位内部控制的有效性进行全面评价、形成评价结论、出具评价报告的过程。在企业内部控制实务中，内部控制评价是极为重要的一环。

内部控制评价是紧密围绕内部控制目标进行的，围绕内部控制五个要素—控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督—进行全方位评价。

从完善XH公司治理和改善企业内部控制现状的角度，企业内部控制评价的目标是通过评价企业内部控制体系的充分性、遵循性、有效性，促使企业切实加强内部控制体系的建设和执行。具体要达到以下评价目标：第一，促进企业严格遵守国家法律法规；第二，促进企业提高风险管理水平，保证其发展战略和经营目标的实现；第三，促进企业管理者和各级员工强化内部控制意识，建立健全内部控制机制，有效贯彻各项控制措施，确保内部控制体系得到严格执行；第四，促进企业增强业务、财务和管理信息的可靠性、完整性和及时性；第五，促进企业提高风险管理水平，及时有效的评估和控制可能出现的风险。

2.内部控制评价的具体内容主要有以下五个方面：

（1）控制环境评价。应对单位治理结构、组织架构、权限与职责分配、发展战略、人力资源、企业文化、社会责任等内部控制环境的设计及运行情况进行认定和评价。

（2）风险评估评价。应对单位日常经营管理过程中的风险识别、风险分析、应对策略等进行认定和评价。

（3）控制活动评价。应对单位资金活动、采购业务、资产管理、销售业务、研究与开发、工程项目、担保业务、业务外包、全面预算、合同管理等业务活动的不相容岗位分离、关键过程控制要素、审批权限与职责等相关控制措施的设计和运行情况进行认定和评价。

（4）信息与沟通评价。应对单位信息收集、处理和传递的及时性、反舞弊机制的健全性、财务报告的真实性、信息系统的安全性，以及利用信息系统实施内部控制的有效性等进行认定和评价。

（5）内部监督评价，应对单位内部控制监督机制的有效性进行认定和评价。

3.内部控制评价的方法

《企业内部控制评价指引》第十五条规定，内部控制评价工作组应当对被评价单位进行现场测试，综合运用个别访谈、调查问卷、专题讨论、穿行测试、实地查验、抽样和比较分析等方法，充分收集被评价单位内部控制设计和运行是否有效的证据，按照评价的具体内容，如实填写评价工作底稿，研究分析内部控制缺陷。

（二）内部控制评价百分制法的定义及思路

1.内部控制评价百分制法的定义

随着内部控制评价理论的发展，内部控制评价的方法也越来越多，较早的方法是运用专题讨论会、内部控制调查表、内部控制流程图等应用主观性强的定性方法进行分析评价；进一步发展开始引入数量统计分析的层次分析法、德尔菲法等，并在此基础上，对定性指标进行定量化处理，运用数学模型或百分制法进行定量分析。

内部控制评价百分制法，是根据我国的具体情况提出按照内部控制各要素的重要程度设计出内部控制按要素评分系统，在对内部控制进行全面了解后进行评估打分，再根据打分的多少和结构来评价企业内部控制设计的合理性以及执行的一贯性和有效性的一种内部控制量化评价方法。endprint

2.内部控制评价百分制法的思路

在XH公司企业内部控制评价时，可行的企业内部控制评价百分制法，一般是采用一个公司进行单独设计的原则，内部控制评价人员根据XH公司性质、规模等因素，分析企业内部控制五要素的重要程度，充分考虑配套指引相关内容，设计一级评价指标，如控制环境；按照控制环境包括了企业文化现状、对胜任能力的重视、治理层（董事会和审计委员会）的参与、管理层的理念和经营风格、组织结构、责任的分配与授权、人力资源政策等，设计二级指标。再把二级指标细化，如企业文化现状包含是否显示出操守的重要性且具有协同作用，行为方式是否与企业价值观一致，形成的企业文化是否具有相对的稳定性，是否有辨识和改变文化的机制，文化是否体现全体成员的价值观等，设计为三级指标，同理，设计者可根据实际情况进一步细化成四级指标、五级指标。风险评估等其他四项进行同理，从而形成“金字塔形”的评价指标体系（以控制环境评价为例，其他四项同理。见下图）。

图：内部控制评价百分制法设计思路

三、内部控制评价百分制法在XH公司应用研究

（一）各级指标体系设计

1.一级指标体系设计（也称总体设计）

按照内部控制评价百分制法设计思路，根据企业内部控制配套指引，配套指引包括：《企业内部控制应用指引》、《企业内部控制评价指引》、《企业内部控制审计指引》。其中《企业内部控制应用指引》包括18项细则：组织机构、发展战略、人力资源、社会责任、企业文化、资金活动、采购业务、资产管理、销售业务、研究与开发、工程项目、担保业务、业务外保、财务报告、全面预算、合同管理、内部信息传递和信息系统。18项可以划分为三类，即内部环境类指引、控制活动类指引、控制手段类指引。其中组织机构、发展战略、人力资源、社会责任、企业文化5项属于内部环境类指引；资金活动、采购业务、資产管理、销售业务、研究与开发、工程项目、担保业务、业务外保、财务报告9项属于控制活动类指引；全面预算、合同管理、内部信息传递和信息系统4项属于控制手段类指引。在XH公司内部控制评价初期，结合公司管理实际，设计内部控制五个要素—控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督为一级指标，配套指引为要素主要内容，聘请审计人员、风险管理人员、相关业务骨干及外部专家等一般具有高级职称或者同等专业水平专家，组成内部控制评价专家小组，召开会议，在现场审查的基础上，采用询问、座谈等方式，逐一对控制要素设计分进行确定，设计分一经确定，必须在不同评价期间保持一致，不得随意变更。

2.二级指标体系设计

二级指标体系设计主要是按照内部控制五要素的次级指标设计的，可分为与控制环境相关的控制设计，与风险评估过程相关的控制设计，与信息系统与沟通相关的控制设计，与对控制的监督相关的控制设计和与控制活动相关的控制设计。在XH公司内部控制评价工作初期阶段中，主要选择权重系数大的控制活动进行设计。

控制活动是为了合理保证经营管理目标的实现，指导员工实施管理指令，管理和化解风险而采取的政策和程序，包括高层检查、直接管理、信息加工、实物控制、确定指标、职责分离等。这些政策和程序存在于XH公司当中的各项经济活动中，按照XH公司内部控制应用指引细则要求，对XH公司经济活动进行设计。

3.三级指标体系设计

三级指标体系设计是在完成二级指标体系设计后进行的。

采购业务是XH公司生产经营中的首要环节，与生产、销售环节紧密联系。由于采购业务容易滋生“暗箱操作”、弄虚作假、以权谋私、收受回扣等问题，从而影响正常的生产经营活动，对XH公司内部控制的影响较大。XH公司首先对采购业务进行了设计。

企业内部控制应用指引第7号《采购业务》对采购业务内部控制提出四个方面的基本要求：（1）制度方面：企业应当结合实际情况，全面梳理采购业务流程，完善采购业务相关管理制度；（2）职责方面：企业应当统筹安排采购计划，明确请购、审批、购买、验收、付款、采购后评估等环节的职责和审批权限；（3）执行方面：企业应当按照规定的审批权限和程序办理采购业务；（4）监督方面：企业应当建立价格监督机制，定期检查和评价采购过程中的薄弱环节，采取有效控制措施，确保物资采购满足企业生产经营需要。明确企业采购业务至少应当关注下列风险：（1）采购计划安排不合理，市场变化趋势预测不准确，造成库存短缺或积压，可能导致企业生产停滞或资源浪费。（2）供应商选择不当，采购方式不合理，招投标或定价机制不科学，授权审批不规范，可能导致采购物资质次价高，出现舞弊或遭受欺诈。（3）采购验收不规范，付款审核不严，可能导致采购物资、资金损失或信用受损。

对公司物资采购内部控制进行评价。（1） 内控制度设计健全性。了解了物资采购的组织管理、制度建设和执行的归口管理部门情况，查阅了《物资订货合同管理制度》、《物资采购管理制度》、《物资质量检查确认实施细则》、《物资选用管理办法》、《物资盈亏管理办法》等物资采购管理制度，制度设计基本涵盖了物资采购管理的计划管理、供应商管理、库房管理、质量管理、储存管理等环节。（2）物资采购内控制度执行有效性。通过对物资采购内控制度执行的有效性测试，公司物资采购的计划采购、供应商管理、合同管理、验收入库、质量检验和付款结算等合规进行，物资采购控制制度得到有效执行，能起到实现控制目标的作用。但是， 在物资采购方面，存在着由两个业务处室实施，采购品种有交叉，不满足《企业内部控制应用指引第7号—采购业务》要求，企业的采购业务应当集中，避免多头采购或分散采购，以提高采购业务效率，降低采购成本，堵塞管理漏洞；存在未适时修订计划价格的情况，计划价格偏离实际水平较大；在退货管理方面，目前制度中未规定。在物资信息化管理方面，未达到信息共享。最终，综合评分92分。

4.四级指标体系设计

如有必要，可在设计好三级指标体系设计后再设计四级指标体系。这里不再探讨，思路、方法原理同上。endprint

（二）汇总评价结果、编报评价报告

1.评分及评估结果分级

具体评分项目业务完成程度分级见表：

应用表对具体评分项目进行评分时，内部控制评价人员根据检查情况、职业判断进行详细打分，单独按分评价或在按设计项目的隶属关系折算汇总到相关的项目或表格中。如对控制活动要素—物资采购进行评分设计，在对其进行打分后，一方面，可以单独按分进行内部控制评价；也可以按权数计入总分中，如控制活动得分为92，则在总评分表中可得92*40%=36.8分。然后可根据情况再设计下一级乃至几级指标，按权数计算形成体系。

在对以上各要素打分的基础上，分析评价时，可以考虑设置：总分100分，得分在90分以上，且各要素的得分均不低于设计得分80%以上者为优秀；总分在80分到90分之间，且各要素的得分均不低于设计得分的70%以上者为良好等。

2.内部控制缺陷认定及报告的编制

内部控制评价百分制法在设计阶段，就按重要性来设计评分权重，评价人员在综合分析基础上，认定扣分最多且占相对数最大者即为控制缺陷。对于内部控制缺陷，XH公司按严重程度分为重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。应用百分制法进行内部控制评价时，要以综合考虑各影响因素后的得分情况及其相关项目的好坏为依据，再对发现的缺陷进行认定，并采取相应整改措施。对不存在重大缺陷的情形，按配套指引中的内部控制评价报告格式，编制内部控制评价报告出具评价期末内部控制有效结论；对存在重大缺陷的情形，不得做出内部控制有效的结论，并需在内部控制评价报告中描述该重大缺陷的成因、表现形式、其对实现相关控制目标的重要程度及重大缺陷拟采取的整改措施。

四、结束语

采用內部控制评价百分制法进行内部控制评价，已在公司成功实施，且因为设计的权重按人们熟悉的百分制也易被理解和接受。金字塔形的内部控制评价百分制法，根据XH公司的具体情况，按照内部控制各要素的重要程度设计出的内部控制评分系统，直观，操作方便，用数据说话，可比性强，是当下内部控制评价工作的有效方式之一。虽然目前XH公司内部控制评价百分制法还未全面铺开，围绕重点突出的原则，仅在控制活动中的那些重要的业务事项和关键的控制环节以及重要业务单位中实施，但随着XH公司逐年增大、蓬勃发展，内部控制评价工作的进一步开展，运用内部控制评价百分制法涉及的领域会越来越广，所涉及的各级指标会越来越完善，最终会形成XH公司一个操作性强的内部控制评价工作体系，实现公司内部控制评价工作的目标，促进XH公司健康、可持续发展。endprint