税制变迁与税收法治现代化研究

孙 楠

首都经济贸易大学法学院，北京 100070

依法治税，是依法治国的重要组成部分，是提高我国法律完善性及执法有效性的主要途径。公民纳税的过程，需遵循税收制度的规定而进行。随着社会发展速度的不断加快，公民的收入水平及收入形式都发生了极大的变化。在该环境下，改革税收制度，促使制度发生变迁，提高税制与现代社会的协调性，是提高税收法治现代化水平的必经之路。可见，对税制变迁与税收法治现代化两者加以研究，具有着较为重要的现实意义。

一、税收法治现代化的要求

税收法治现代化的要求，主要体现在以下方面：(1)法律至上：根据规定，各领域税务的征收及缴纳的行为，均需在法律准绳的规定下执行。可见，税收具有一定的强制性。税收法治现代化的实现，同样需要提出以上要求。(2)税制成熟：成熟的税制，是确保税收法律现代化的目的得以达成的基础，同时也是确保税收制度落实无漏洞的关键。(3)执法严谨：税务登记、税款征收以及税务稽查等，均需具有较强的严谨性，才可使税收法治现代化得以实现。

二、税制变迁的原因及其对税收法治现代化的影响

人类社会对税收公平性与公正性的不懈追求，是税制变迁的根本原因。在经济发展水平较低的过去，税制结构的单一性较强，公民仅需将其收入中的一部分用于缴纳税款即可。随着社会经济发展水平的提升，市场经济环境的复杂程度逐渐提高，除公民收入外，公民的财产占有情况及消费支出情况，同样被纳入到了税收制度的制定所考虑的范围内。可见，我国的税收制度一直处于不断变化之中。

税制成熟，为税收法治现代化的基础要求。如一直采用传统的税收制度作为规范纳税行为的准绳，极容易导致税制与现代社会的特点及需求不符的问题发生。在分析税收法治现代化进程制约因素的基础上，积极变迁税收制度，提高制度与时代的适应性，是提高税收的公平性与公正性，促使税收法治现代化的目标得以实现的重要途径。

三、税收法治现代化面临的困境及实现的途径

(一)税收法治现代化面临的困境

1.法律体系有待完善

法律体系不完善，是制约税收法治现代化水平提升的主要因素。目前，税务领域工作人员征收税款所依据的法律，主要是各种税收单行法，在纳税与征税行为中发挥母法作用的税收基本法还未真正实现。我国政府立法机关应高度重视此问题，积极推进税收基本法的制定，形成税收基本法与税收单行法相辅相成的税收法律体系，促进税制变迁，提高税收法治的现代化水平。

2.税收环境相对恶劣

税收环境恶劣，主要体现在以下方面：(1)当前的税务制度，与部分地方城市的经济发展水平及企业发展情况不符。如果只是生搬硬套，按照现有制度及法律征税，往往难以达到较好的效果。(2)地方政府为提高所治理区域内的经济发展水平，通常会在具体行政行为中出现对税收执法的干预。该行为不仅会对国家财政部门组织税收收入造成阻碍，同时也会导致税务领域形成不良风气，影响税收环境。

3.执法水平有待提高

执法水平较低，是现行税制存在的问题之一。导致该问题存在的原因，与税务人员专业素质不够，及税法适用性差有关。以前者为例：当前税务部门的工作人员以平均年龄较大，与新生代的大学生及企业专职财会人员相比，该部分人员的专业素质相对较低，在一定程度上影响了执法水平的提升。积极改变上述现状，提高执法水平，是促进税制变迁，实现税收法治现代化的必经之路。

(二)税收法治现代化的实现途径

1.建立健全法律体系

建立健全法律体系，是促进税制变迁，提高税收法治现代化水平的主要途径。具体方法包括：(1)根据我国国情，制定“宪法+税收基本法+税收单行法”的组合税法模式。以宪法作为税款征收的准绳，以税收基本法作为税务征收的基础，以税收单行法，作为税务征收的参考，提高税务征收的效率。例如：当征收某企业的增值税时，首先需确保税务机关的征收方法未违反宪法的规定，其次需保证征收的途径符合税收基本法的要求，最后，应以税收单行法的具体规定为依据，按流程征纳税款。(2)国家应加强对规范性法律文件的管理，以时代的变化特征为导向，调整税收法治的动态机制。以“营改增”政策为例，“营改增”为我国政府在税务领域所作出的重大举措，该政策的实施，有效减轻了企业的税收负担，有效提高了企业的经营动力，与我国市场经济的发展特点相适应，对我国经济活跃性的提升具有重要的意义。

2.全面优化税收环境

优化税收环境，搭建更加广阔而健康的平台，对税收法治现代化水平的提高，同样能够起到一定的促进作用。具体内容包括：(1)构建地方税务体系：我国幅员辽阔、人口众多，各省各市在经济发展水平以及公民素质方面，均存在较大的差别。我国应鼓励地方政府在税收基本法的框架下，制定地方性的税务制度，提高税务制度的适应性，以达到优化税收环境的目的。例如：如某地方居民纳税积极性较差，地方政府可适当出台相应的激励机制。针对积极纳税者，政府可提高该企业的信用水平，如该企业存在人力资源及筹资需求，政府及银行均需优先考虑。(2)强化法治绩效考核：中央政府应强化对地方政府的绩效考核，避免地方政府为区域性经济发展而干涉税收执法行为。例如：政府可通过市场调查及统计的方式，了解各个省份的纳税规模，并结合该省份的经济发展水平，为之规定最低纳税额度。如地方政府所征收的税款未达到该额度，国家应考虑给予其一定的问责措施。

3.提高税收执法水平

提高执法水平，可有效提高纳税人的税法遵从度，对税收法治现代化水平的提升较为有利。实践途径如下：(1)提高干部的法律素养：政府应更多的提供给法律专业大学生及具有法律基层工作经历者进入税务机关的机会，培养税务领域工作人员的基本法律意识，为税收执法水平的提高奠定人力基础。例如：当税务领域缺乏人才时，国家可以借助“公务员考试”，有倾向性的招录具有较强专业技能的人才进入国家机关，同时，应对该部分人才的培养进行跟踪管理，以求较快的提高税收执法水平。(2)限制执法自由裁量权的空间：国家应分析不同省份的不同经济发展情况及纳税特点，制定一套具有广泛适用性的征税行为规则。要求执法人员，严格按照该法律规则落实税款征收功能。如无必要，不得自行更改税收管理的运行模式及时限要求，以维护税法的尊严，通过变迁税制的形式，使税收法治现代化水平得以提升。

四、结论

综上所述，税制的变迁，是促进税收法治现代化得以实现的基础。建立健全税收法律制度，可有效提高税收法律体系的完善性，使征税行为更加有法可依。优化税收环境，可提高税收行为的灵活性，增进税收法治与各地方经济发展现状的适应性。提高税收执法水平，可有效约束税收领域工作人员的权利，使法律的尊严得到维护。如果把各项措施联合应用到税收改革的有机整体中，必将对税制变迁及税收法治现代化建设起到积极的促进作用。

[1]张富利，蔡榛榛.税制博弈与契约原则——<大宪章>的税收法治线索阐析[J].南京航空航天大学学报(社会科学版)，2017，19(03)：51-57.

[2]陈少英.论中国青少年税收法治教育的目标——税收法治的积极推动者抑或被动接受者[J].中国青年社会科学，2016，35(02)：122-128.

[3]马建民.运用法治思维和法治方式 提高税收治理水平[J].中国税务，2014(04)：37-38.