浅论应缴财政款核算财政专户收入

马莉

摘要：事业单位的应缴财政款科目用来核算上缴财政专户的资金，现行的政府会计制度对该科目的核算在实际工作中存在一定的不足，本文从核算角度对应缴财政款科目在核算中存在的问题进行分析并提出解决的方法，对应缴财政款核算财政专户收入进行探讨。

关键词：应缴财政款；财政专户；核算；配比

应缴财政款是指行政事业单位取得或应收的按照规定应当上缴财政的款项，包括应缴国库的款项和应缴财政专户的款项。行政事业单位代行政府职能、依国家法律、法规而收取、提取和安排使用的各项资金，按规定应纳入财政专户管理。行政事业单位取得的纳入财政专户管理的资金，由财政部门建立的财政专户统一来管理，实收“收支两条线”管理方式。收到各项收费时，必须上缴财政专户统一管理；使用这笔资金时，要向财政部门申请，经过审批后通过财政专户返还。政府会计制度规定，行政事业单位应设置“应缴财政款”科目，用于核算应上缴财政专户的款项。该账户借方登记上缴财政专户的数额；贷方登记收到的应缴财政的各项收入数；期末余额在贷方，反映应缴未缴数。本账户应当按照应缴财政专户的各款项进行明细核算。应缴财政款在上缴财政部门后，成为政府的一项非税收入。应缴财政款的缴纳包括集中汇缴与直接缴库两种方式，本文以事业单位集中汇缴为例。

一、事业单位通过“应缴财政款”核算专户资金的非税收入在财务核算上存在的问题

（一）当期收入与当期支出不配比

实行集中汇缴的事业单位，业务包括收到、上缴和收到返还款项三个环节。收到收入时，必须通过“应缴财政款”核算。借记“银行存款”，贷记“应缴财政款”，上缴时借记“应缴财政款”科目，贷记“银行存款”科目，并不计入“事业收入”。虽然说当年这部分款项可以从“应缴财政款”贷方合计数统计。但却不能在收入类科目中体现。如果用负债类科目“应缴财政款”去对应收入的增加显然这种对应关系是不匹配的。制度规定只有经财政部门审批，从财政专户返回上缴的专户资金时，才确认收入，借记：零余额账户用款额度 贷记：事业收入。实际操作中，专户资金回拨时需要编制用款计划，是在年度预算的范围内按开支需要申请，拨回的专户资金与当期实现的上缴收入很难做到一致。应缴财政款实质上也是某些事业单位开展专业业务所取得的款项，既然开展业务，必然会发生相应的成本支出费用，发生支出时则是记入当期费用，借记“业务活动费用”，贷记“银行存款”。以上收缴、使用、拨回的账务处理导致事业单位业务活动支出得不到相应的配比。

（二）收入费用表无法体现真正的结余，报表使用者无法直观的了解单位的财务状况和事业成果

收入费用表或者收入支出表是指反映事业单位在某一会计期间的事业成果及其分配情况的报表。事业单位收入费用表中事业收入-预算外资金收入是按财政审批后回拨的专户金额列支，这些回拨的专户资金是按年度的预算申请的，与当年度实际上缴的金额是不一致的。如果一个单位既有预算内资金又有预算外资金，或者自有资金一块的话，那报表的事业收入是不能完全反映事业单位当期实际收入的，也就是说不能反映事业单位的真实的工作成果，体现不了上缴专户的一块业务情况。因为预算外资金按财政回拨数确认收入，这块回拨数的依据是年度支出的预算数。以一培训学校为例，该单位属于差额补助的事业单位，单位除培训业务外还有一块自己承接的课题研究业务，不需要上交专户，课题完成后开票收款后即可以确认收入。培训收费开具非税统一票据，上缴财政专户，2016年度该单位上缴培训班收费1500万，培训业务当年实际支出1060万，用款计划全年经财政审批回拨款1100万，按应缴财政专户的会计核算：

收入：借：银行存款1500

贷：应缴财政款1500

上缴：借：应缴财政款1500

贷：银行存款1500

支出：借：事业支出1060

贷：银行存款（零余额账户用款额度）1060

回拨：借：银行存款（零余额账户用款额度）1100

贷：事业收入1100

按以上分录出具的收入支出表或收入费用表，开据非税统一票据上缴财政专户这部分业务（培训费上缴专户资金），当年结余为40万（1100-1060）。实际培训业务当年完成开票收款为1500万，结余应为440万（1500-1060）。报表使用者在阅读报表时往往对数据表示不解，报表体现的最终成果为什么与当年度实际完成的业绩不符，需要财务人员作出解释。

在随着我国经济发展的不断深入，事业单位也在多元化发展，不只单纯依赖单一的财政拨款生存，在实际工作中，有些自收自支或差额补助的事业单位的工作范围、业务类型也在发生变化，主管单位对事业单位的工作业绩也需要考核，进行绩效评价。专户资金的这种核算方式，对考核有一定的影响。

（三）存在可以人为调节当年事业收入的漏洞

财政专户收入的上述核算方法，还存在一个弊端就是从某种程度上可以人为的调节当年的事业收入。专户收入的回拨在年初预算以支出预算申报，相当于年度需要多少支出财政以回拨的方式给单位，只要该单位的财政专户中有可以回拨的金额，也在合理支出的范围内。那在预算范围内意味着单位可以按考核的需要申请回拨数。一般单位做预算在基于当前的收支情况下做的增量预算，预算做得往往会比较宽裕，如果单位领导想在绩效考核中有好看的财务报表，逐年递增，可以按需要申请回拨数增加事业收入。如年度支出用不完这些回拨数，再以财政应返还额度的形式归还财政。那回拨时记入“事业收入”，返还时不减少“事业收入”，在“财政应返还额度”中体现。最终虚增了单位的净资产。

（四）增加财务人员的核算工作

账务处理和报表的收入项目中不能直观的反映上缴专户资金的这部分收入，但实际却是部门开展专项业务做了具体工作的，势必会要求财务人员增加备查账或者自制表格来说明每笔专户资金的收入和支出，从账外的表格中将上缴专户资金的收入与支出对应，来体现这项业务的实际收益。说明该项业务的递增和递减，给管理者做出相应的财务分析。这样不仅会增加财务人员的核算工作，在计算过程中也可能发生核算上的错误，导致数据有误。

二、对财政专户返还的收入核算不足的对策

（一）核算科目的调整

专户资金的性质需要做到“收支两条线”，从负债类科目“应缴财政款”可以清楚的体现收到、上缴、应缴未缴，用该科目核算收缴意义重大。财政专户的收入实现，是在完成劳务，开具非税票据，同时收讫价款，符合收入确认的条件，那是否可以在核算中增加一笔分录，同时也解决这块收入在当年度得不到体现的问题呢？收到收费时，借记“银行存款”科目，贷记“应缴财政款”科目，同时再做一笔，借记“财政应返还额度”，贷记“事业收入”；上缴时，借记“应缴财政款”，贷记“银行存款”；回拨时借记“银行存款”或“零余额用款额度”，贷记“财政应返还额度”。这样既可以通过“应缴财政款”核算专户资金的收、缴，又能通过“事业收入”将这部分款项与支出相对应，也可以按期计入结余，“财政应返还额度”的借方、贷方的差额体现上缴未回拨的金额。

（二）专户资金回拨时需要与上缴数一致

收入与支出不对应，主要是因为上缴数与回拨的收入做不到一致，如果上缴与回拨一致，在原有的核算科目不变的情况下也是可以做到收入与支出相对应。但实际操作中属于理想状态，要求比较高。预算外资金的回拨是在年度预算内按支出做用款计划，财务人员做用款计划的的同时必须考虑到上缴的金额。另外年度预算都是在上一年度就要上报，这种时间上的不对应却要求上缴和回拨一致，对预算要求比较高，如果上缴金额大于预算金额，还是做不到对应。但预算编制的质量高的前提下，这个方法还是能解决应缴财政款的核算導致收支不配比、报表无法反应事业成果的不足的。

（三）健全和完善单位预算管理体系

预算的编制、审核要有依据、重事实，不仅是财务部门，还需要有业务部门参与，将预算编制的更为具体化，与实际工作相统一。预算的编制、审核、执行要明确分工，责任到岗位。杜绝不按事实回拨专户收入调节收入的现象发生。

参考文献：

[1]刘寒波，易继元，郭平等.政府非税收入概论[M].长沙：湖南人民出版社，2015.

[2]王晟，童光辉.事业单位会计制度辅导教程[M].中国财经出版社，2013.

[3]财政部.政府会计制度，2017.