企业预缴增值税的实务应用

文/陈昌娟，重庆人文科技学院

企业预缴增值税的实务应用

文/陈昌娟，重庆人文科技学院

财会[2016]22号文件关于增值税的核算，设置了10个二级科目，“预交增值税”属于其一，核算一般纳税人采用预收款方式销售自行开发的房地产项目、提供不动产经营租赁服务、提供建筑服务、转让不动产等，以及其他按现行增值税制度规定应预缴的增值税额。新规的出现，加大了理论与实务的难度，本文结合财税[2016]36号文件与财会[2016]22号的规定，重点分析预交增值税的核算。

预交增值税；不动产租赁；建筑服务

1 采用预收款方式销售自行开发的房地产项目

1.1 财会[2016]22号和财税[2016]36号相关规定

财会[2016]22号规定，企业预缴增值税时，借记“应交税费——预交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。对于房地产开发企业预缴的增值税，预缴时不用结转“应交税费——预交增值税”，应在纳税义务发生当月才将预交增值税结转至未交增值税。财税[2016]36号规定，房地产开发企业采用预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时，按照3%的预征率预缴增值税，待产权发生转移时，再清算应纳税款，并扣除已预缴的增值税。笔者认为，在核算预缴增值税时，应体现预缴义务，应在收到款项时计提预缴税款，次月申报缴纳预交款时再冲销。即：借记“应交税费——预交增值税”，贷记“其他应付款”，预缴增值税款时，借记“其他应付款”，贷记“银行存款”。这样处理更能体现“房地产开发企业采用预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时，预缴增值税义务”的理念。

1.2 案例解析：

某地产公司为增值税一般纳税人，采用预收款方式销售自行开发房地产，2017.1.4预售房屋一套，总价150万元，收到预收款100万元。核算如下：

（1）收到预收款：借：银行存款100，贷：预收账款100

（2）计提应预缴增值税税款：100/（1+11%）*3%=2.70万元

借：应交税费—预交增值税2.70，贷：其他应付款2.70

（3）次月申报预缴：借：其他应付款2.70，贷：银行存款2.70

（4）确认收入时：借：银行存款50，预收账款：100，贷：主营业务收入135.14，

应交税费—应交增值税（销项税额）14.86

（5）月底，将应交税费明细科目结转至未交增值税

借：应交税费—未交增值税2.70，贷：应交税费—预交增值税2.70

借：应交税费—应交增值税（销项税额）14.86，贷：应交税费—未交增值税14.86

（6）清算时，应补缴增值税金额=14.86-2.70=12.16万元

借：应交税费—未交增值税12.16，贷：银行存款12.16

2 提供不动产经营租赁服务

2.1 财会[2016]22号和财税[2016]36号相关规定

财税[2016]36号规定，增值税一般纳税人出租其2016年4月40日之前取得的不动产，可以选择简易计税办法，按照5%的征收率计算应纳税额，该办法下租金对应的增值税税额为“租金收入/(（1+5%）*5%”，若不动产所在地与机构所在地不在同一县（市、区），按上述公式计算的金额在不动产所在地预缴，向机构所在地申报，同时财会[2016]22号规定，若采用简易计税办法，应设置“应交税费——简易计税”科目核算增值税；出租其2016年5月1日后取得的不动产，适用一般计税方法，按照11%的征收率计算应纳税额，若不动产所在地与机构所在地不在同一县（市、区）的，应按照3%的预征率向不动产所在地预缴，向机构所在地申报。按照本办法需要预缴税款的，应在取得租金的次月纳税申报期内预缴税款。

2.2 案例解析

重庆某纳税人为增值税一般纳税人，于2011年在北京购买了一层商铺用于出租，购买时价格为1000万元。合同约定租金11万元/月，每月一付。

2.2.1 假设该纳税人对出租商铺业务采用简易计税方法计税

（1）每月收取租金时：借：银行存款11，贷：其他业务收入10.48，应交税费—简易计税0.52（2）计提应预缴增值税税款：11/（1+5%）*5%=0.52

借：应交税费—简易计税0.52，贷：其他应付款0.52

（3）次月向不动产所在地北京预缴增值税：

借：其他应付款0.52，贷：银行存款0.52同时向机构所在地进行增值税的申报

2.2.2 假设该纳税人对出租商铺业务选择一般计税方法

（1）每月收取租金时：借：银行存款11，贷：其他业务收入9.91，应交税费—应交增值税（销项税）1.09（2）按3%预征率计提应预缴增值税税款：11/（1+11%）*3%=0.30万元，借：应交税费—预交增值税0.30，贷：其他应付款0.30

2.2.3 月底结转应交税费明细科目至未交增值税，借：应交税费—应交增值税（销项税）1.09，贷：应交税费—预交增值税0.3，应交税费—未交增值税0.79

2.2.4 次月向不动产所在地北京预缴增值税：借：其他应付款0.30，贷：银行存款0.52，同时向机构所在地进行增值税的申报，金额为1.09-0.30==0.79万元

借：应交税费——未交增值税0.79，贷：银行存款0.79

3 提供建筑服务

3.1 财税[2016]36号相关规定

财税[2016]36号中规定，纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，应向建筑服务发生地预缴增值税，向机构所在地申报纳税。适用一般纳税计税方法的，预缴税款按照（全部价款+价外费用-支付的分包款）/（1+11%）*2%计算；选择简易计税方法方法的，按照（全部价款+价外费用-支付的分包款）/（1+3%）*3%计算预缴税款。预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。

3.2 案例解析

重庆A建筑公司为一般纳税人，2016年3月4日承包了湖北1500万元的工程项目，并把其中500万元的项目分包给了具有资质的B公司。

3.2.1 假设A公司采用简易计税

（1）收到、支付款项：借：银行存款1500，贷：预收账款1500

借：预付账款500，贷：银行存款500

（2）计提预缴增值税税款为：（1500-500）/（1+3%）*3%=29.13万元

借：应交税费—简易计税29.13，贷：其他应付款29.13

（3）次月向建筑服务发生地预缴：借：其他应付款29.13，贷：银行存款29.13

（4）确认收入、成本：借：预收账款1 500，贷：主营业务收入1456.31，应交税费—简易计税43.69

借：主营业务成本485.44，应交税费—简易计税14.56，贷：预付账款500

（5）向机构所在地重庆申报，金额为29.13-29.13=0

3.2.2 假设A公司采用一般计税方法

（1）收到、支付款项：借：银行存款1500，贷：预收账款1500，借：预付账款500，贷：银行存款500

（2）计提预缴增值税税款为：（1500-500）/（1+11%）*2%=18.02万元，借：应交税费—预交增值18.02，贷：其他应付款18.02

（3）月底结转应交税费明细科目至未交增值税，借：应交税费—未交增值税18.02，贷：应交税费—预交增值税18.02

（4）次月向建筑服务发生地预缴：借：其他应付款18.02，贷：银行存款18.02

（5）确认收入、成本：借：预收账款1 500，贷：主营业务收入1351.35，应交税费—应交增值税（销项税额）148.65，借：主营业务成本450.45，应交税费—应交增值税（销项税额抵减）49.55，贷：预付账款500

借：应交税费—应交增值税（销项税额）148.65，贷：应交税费—应交增值税（销项税额抵减）49.55，应交税费—未交增值税99.10

（6）向机构所在地重庆申报，金额为99.10-18.02=81.08万元

借：应交税费—未交增值税81.08，贷：银行存款81.08

4 转让不动产

财税[2016]36号中规定：一般纳税人转让2016.5.1之后非自建的不动产，以全部价款和价外费用作为销售额，按11%计算应纳税额计算应纳税额，以全部价款和价外费用减去不动产取得价款的差额，按照5%进行预缴；转让2016.5.1之后自建的不动产，以全部价款和价外费用作为销售额，按11%计算应纳税额计算应纳税额，按5%的预征率进行预缴；一般纳税人转让2016.4.30之前的不动产，可以选择简易计税办法，转让2016.4.30之前非自建的不动产，以全部价款和价外费用扣除取得价款作为销售额，按5%的征收率计算应纳税额，按同样的计算方式预缴；转让2016.4.30之前自建的不动产，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额，按同样的计算方式预缴。

转让不动产的会计核算跟上述处理类似，不同点在于预缴增值税的预征率不同，由于篇幅原因，本文不再列举转让不动产会计处理的案例。

[1]李颂华.秦文娇，出租不动产的财税处理，中国会计报（N），2017

[2]李颂华.秦文娇，企业预缴增值税的处理，中国会计报（N），2017

[3]财政部，国家税务总局.关于全面推开营业税改增值税试点的通知.财税[2016]36号，2016

[4]财政部，增值税会计处理规定，财会[2016]22号，2016