高校成本管理的预算控制及其流程

（牡丹江医学院财务处 黑龙江牡丹江157011）

预算的存在是规范高校收支活动的一种约束力量，其有效实施可以确保高校的日常运行和长期战略发展的合理性。因此，根据各高校的不同特点，从预算约束出发来有序整合和分配既有的教育资源，对强化高校内部的成本控制和绩效管理具有重要的战略意义。

一、高校预算控制的内容及存在的问题

（一）预算管理的控制目标

预算作为高校的收支计划，既是组织日常收入和控制支出的依据，也是事业规模和发展方向的综合反映。高校预算控制的“小目标”是通过年度收支预算来保障高校活动的正常支出。而“大目标”则是通过编制中期或长期计划，力求以合理的资源投入，为社会培养出更多、更好的人才。

衡量高校质量的根本标准，虽然是培养人才的数量和质量，但这不等于说高校不具有经济功能。相反，高校能够给社会带来巨大的经济效益。即高校不仅为社会发展培养所需要的人才，其数量和质量要经受人才市场竞争的检验；而且办学的规模、效益、质量、管理方式，以及经费、师资、设备等办学资源配置的方式和成本控制的运行效率也要经受市场经济的检验。

因此，高校预算控制的整体目标，既要保障高校的正常运行，即对教学、科研等工作质量的支持，又要降低和节约办学成本，提升高校可持续发展的核心竞争力。

（二）高校预算控制的内容

高校通过预算编制的方法，来规划可持续发展的战略目标，包括预算的编制、执行、评价与考核和反馈的全部活动。预算执行是目标与结果之间的桥梁；预算执行结果的评价与考核是测定规划绩效的手段，它既是当期预算控制的总结，又是下期预算编制的依据。反馈的结果及时、准确，才能使决策层及各责任中心采取有效的应对措施。这就是所谓的事前、事中、事后的预算控制。预算编制是预算控制的基础，预算执行决定预算控制的成败。

预算编制必须精细准确，预测不准就会影响预算收入或预算支出。如财政拨款和学费收入取决于拨款标准和学生数，标准变化或学生数不准，预算收入的主要部分就会受到影响，连锁反应，预算支出也会发生变化。预算编制环节和执行环节是高校预算风险的关键区域。其内部的风险主要是制度流程风险和廉政风险。缺乏制度流程或制度流程设计的不合理而导致的潜在风险不容忽视，但预算执行风险仍是预算控制的关键。

权力是决定预算资源分配的关键性因素。谁拥有权力谁就获得了资源分配的机会。资源分配的权力是高校一切权力中最重要的权力，失去监督的权力，容易导致权力滥用和廉政风险。这就需要提高预算编制的透明度，同时还需要科学的权力监督和有效的管理沟通，只有这样，才能在收支平衡的基础上做出正确的预算决策。

（三）预算控制存在的问题

高校内部日常预算控制的重点是预算支出管理。李现宗等（2012）将我国高校预算管理模式概括为 “依附型，上报性”的预算管理，认为这种预算并不是为了高校内部管理需要而编制的，而是为了适应政府资金分配管理需要而编制的。这使得高校支出预算内容简单，缺乏刚性及可操作性，没有体现出高校内部的权责关系。由于高校预算编制不完整，且与预算执行脱节，没有依据高校所承担的各项任务和所确定的发展目标来制定预算控制，必然导致预算缺乏对高校发展战略的支持保障作用，严重削弱了高校的教育竞争力。

我国高校的跨越式发展，使得成本需求压力明显增强。因此需要高校加强成本管理，以充分调动和盘活现有资产，实现高校资源的最佳配置。但现阶段对于高校成本控制而言，大都愿意扩大下一年的预算指标，使得预算的编制停留在增量预算的基础上，很少考虑支出的成本效能，预算资金在本年度使用完毕，就意味着今年预算任务得到了很好的完成。由于高校成本意识淡薄，缺乏全局控制意识，过度重视经费核算，因而出现了“资源经费短缺”与“大手大脚浪费”并存的现象。

乔春华（2015）认为，高校内部控制失控的重要原因是预算控制虚设，包括高校内部未设置单独的预算管理机构，使得预算管理存在职责不明确、权力不制衡、分工不明确、管理不到位等问题，预算执行控制乏力，保障重点不突出，支出随意性较大，缺乏战略规划导向，无法进行绩效考核，难以发挥对资源有效配置的控制作用，造成预算管理的“短板”问题更为突出。

二、编制成本预算，优化资源配置

（一）成本预算的资源配置

预算是高校会计控制的核心，也是高校财务管理的起点。《高等学校财务制度》（财教[2012]488号）第六十二条明确规定：高等学校应当根据实际需要，逐步细化成本核算，开展学校、院系和专业的教育总成本和生均成本核算工作。科研活动成本的核算应当细化到科研项目。高等学校成本核算实施细则由国务院财政部门会同教育主管部门制定。这为高校实行内部成本费用管理，准确反映资产价值和教育培养成本提供了依据，并进一步为合理配置资源及内部制定预算标准奠定了基础。

预算绩效的最好指标是 “用钱效益”。“用钱效益”由效率和有效性有机组合而成，有效性是指目标完成的程度，而效率则是指完成任务时的单位成本。成本是对象化的费用，成本预算不仅是一种费用控制的方法，更是一种优化资源配置的手段。完善预算流程，是一个沟通和减少信息不对称的过程，也是平衡多方利益诉求、明确权责关系的过程。成本需求压力与资源供给约束，构成了预算控制的现实基础。编制成本预算的目的，就是要将有限的资源发挥出最大的效用。诚然，精细高校成本核算需要付出一定的代价和更多的努力，但要实现高校的可持续发展，就必须开展成本核算，完善预算的成本控制，提高资源的使用效率。这方面已有许多有益的探索。

（二）规模成本与预算控制

成本的实质反映的是费用和效用的关系问题。高校的人才培养、科学研究、社会服务的三大功能，不仅需要现金的支持，也需要资产性投入，诸如房屋设备、折旧损耗、人力资源等。固定成本投入与规模有机结合，是实现规模经济的根本。成本的实质是价值问题，高校虽无需遵循企业的成本效益原则，但高校要能够可持续发展，必须要遵循自身价值实现和成本补偿的原则，尤其要通过规模控制来降低办学成本。最优规模成本，实际表现为高校价值的增值，办学成本的最优化即意味着高校产出“能力”的提升。

高校固定资产投资规模失控，不仅会造成资产闲置和浪费，也会增加运行和维护费用。资金成本管理和设备管理缺乏成本意识，超标准或重复购置，也会进一步推高生均培养成本。依据成本性态编制具有一定弹性的成本预算，对高校控制资产投资规模、均衡固定资产使用具有一定的促进作用。因此，引入权责发生制合理摊配跨期费用，以学年作为会计核算和教育成本核算的周期，计提固定资产折旧和无形资产摊销并分期计入成本，既符合高校组织教学的特点，也使核算周期的收入与支出配比更为方便，结果更为准确，更能满足预算管理的需要。

（三）控制标准的成本核算

预算编制的核定标准是能够考核实际成效的量化指标，并纳入到支出预算正常的管理体系中。因此成本核算所提供的成本信息，既要满足预算编制支出标准的需要，又要及时提供预算执行结果的信息反馈。作业成本法比较适合我国高校的特点。即间接费用高、教育层次多、专业多、课程多，且具有明显周期性和重复性的特点。会计核算的最终成果是衡量预算执行情况的最好尺度，因而它也就提供了最好的控制标准。当然还需要更充分的资料，如统计资料、专题报告、审计分析等，才能做出在正常情况下的正确判断。

预算编制的过程，就是将资金及资产合理地配置到承担教学和管理任务的各个院系、职能部门的过程。高校发生的成本一般按成本中心（院系）的原则进行分割。该原则要求应根据各作业中心、项目中心的受益关系来分配成本数据。如果出现共同成本，各中心应合理进行分配，以准确反映各专业、项目发生的实际成本。总而言之，编制预算要有强大的信息化平台做支持，充分的成本资料是成本控制的基础和前提。没有科学规范的支出标准和定额，就没有科学规范的成本预算，没有科学规范的成本预算，就不能实现高校的成本控制。我国部分高校虽然在各学年之初就编制了相应的成本预算表，但由于成本核算相对较弱而使成本控制机制建设滞后，缺乏完善的成本控制机制。

三、完善制度流程，强化责任预算

（一）责任预算的制度流程

制度管人、流程管事，是管理的精髓。只有制度流程设计合理，预算形成透明且责任明确，才能实现预算控制的有序管理。但目前大多高校的预算制度不明确，也没有设置专门的预算管理机构，大都由财务处来完成预算的编制。因此所谓的预算制度流程，大多只是形式而已，完善的、清晰的、具有可操作性的预算较少。

预算管理必须贯穿于高校活动的全过程。当管理者对某个成本中心所发生的成本负责时，这个中心就叫做责任中心或控制中心。制度流程一旦缺少了这些成本控制中心，形成“责任真空”，预算目标就会失去控制，导致预算效果的减弱甚至抵消。一个正确的控制系统应该能提示哪些环节出了差错，谁应当对此负责，并能采取某些纠正措施，以确保预算控制目标的实现。预算控制只有将可控成本与组织结构中的个人和部门联系起来，才能实现控制。控制是上至校长，下至系主任以及每个主管人员的职责所在。

强化高校活动的预算约束，实现预算控制的科学化和精细化，要从目标水平细节开始，既按部门也按程序组织数据。目标预算回答：我们将购买什么东西？程序预算回答：我们正在努力做什么？责任预算回答：谁在支出资金？哪个部门的生存需要津贴？根据学校整体目标来为各责任中心分别编制责任预算，使责任中心参与预算的编制，使预算标准的设定既有挑战性，又有可完成性，达到责任成本难度适中切实可行，又能激发教职工参与的热情。完善高校责任预算的制度流程，建立责任会计是十分必要的。

（二）管理会计的内控作用

预算控制是管理会计的核心内容，采取管理会计的具体方法，才能达到资源优化配置的最大化。财政部已将管理会计列为今后会计发展的重点方向。管理会计所说的“预算”与我国习惯所用的“预算”的涵义有些不同，是指计划的数量说明，而不只是金额的反映。因此，预算编制要从财务指标与业务指标两个维度，来探索预算绩效指标体系的设计，使预算控制更具有前瞻性和综合性。在编制预算时要以教学设备管理、科学研究方面为重点，从而为高校完成社会受托责任提供保障。

财务指标主要是从预算编制的科学性和合理性，以及预算的执行情况和财务管理等方面来评价；业务指标主要从目标设定和完成程度，教学质量和科研成果等方面来评价，使预算控制的基本功能得到比较好的发挥。虽然预算管理是管理会计的核心内容，但管理会计在高校并没有得到有效的普及和应用。高校应结合实际情况，收集各种财务信息和非财务信息，应用先进的分析手段，构建一套符合本校实际情况的管理会计应用系统。

（三）责任控制体系的构建

高校责任预算管理体系的构建主要是通过责任分解的深化，将不可控成本项目尽可能地转化为可控的责任成本。激励是预算目标得以实现的动力。动机理论认为：当成本与人的责任有关时，工作效率最高。也就是说，个人责任的释放主要取决于激励，并引导行为指向预算目标。如果没有强有力的激励作为保障，即使再周详的预算、再精确的核算、再严密的控制、再严格的考核，也得不到预期的效果。如果责任预算能够贯穿于预算流程的始终，把激励由事后向事前、事中过渡，就可以使激励的广度和深度都有大幅度的提高。因此，责任激励对于预算目标的实现具有重要的价值。

预算不仅具有“优先性”和“责任性”的职能，还具有“规划”和“考核”的功能。预算的任务是以最低成本运行，提高资源使用效率。将实际结果与预算目标进行比较，可以及时发现问题、找出差异存在的原因，并及时做出纠正，确保下一循环的预算流程更为有效、支出的成本费用更为合理。因此，预算绩效评价既可以对预算绩效的结果进行评价，也可以对预算控制的结果进行评价。