关于我国纳税人权利的若干思考

韩萌萌

20世纪80年代以来，全球性的税制改革逐渐兴起，我国的税制也进行了一次根本性的改革，对税务机关进行重新定位，建立了新的征纳关系。但由于“国家本位”思想根深蒂固，“义务本位”的观念仍在税收领域占据主导地位，保护纳税人的权利已成为极富现实意义的社会问题和法律问题。本文通过我国纳税人权利概念的提出、发展现状、国内外纳税人权利的对比分析以及保护纳税人权利的意义等方面进行初步的分析探讨。

纳税人权利发展现状国内外对比分析意义

一、我国纳税人权利的提出

（一）纳税人权利的概念

根据中国国家税务总局官网的定义，纳税人的权利是指纳税人在依法履行纳税义务时，由法律确认、保障与尊重的权利和利益，以及当纳税人的合法权益受到侵犯时，纳税人所应获得的救助与补偿权利。按照我国现行税法规定，纳税人以及扣缴义务人的权利主要包括十四项：知情权、保密权、税收监督权、纳税申报方式选择权、申请延期申报权、申请延期缴纳税款权、申请退还多缴税款权、依法享受税收优惠权、委托税务代理权、陈述与申辩权、对未出示税务检查证和税务检查通知书的拒绝检查权、税收法律救济权、依法要求听证的权利、索取有关税收凭证的权利。

（二）纳税人权利提出的原因

首先是中国税收法治的进展是否良好，国家财政收支的运行是否稳健，与纳税人的权利是否获得有效的保护，有着密不可分的联系。其次是长期以来，中国在税收实践中形成的根深蒂固的"纳税人只有纳税义务"的税收观念，严重地制约了中国依法治税的进程。最后，纳税人权利是税收法制发展到一定历史阶段的产物，是商品经济的必然要求，近年来，纳税人权利已引起税收立法者日益广泛的关注。

（三）纳税人权利在我国的发展

纳税人权利在我国的发展具有起步晚、发展快、范围广泛等特点，长期以来，“国家本位”和“义务本位”的观念在我国税收领悟表现得较为突出，从理论上看我国将反映财政本质的“国家分配论”思想作为财政的具体形式加以强调，过分突出税收的强制性、无偿性和固定性，注重税收的财政职能，极少关注纳税人权利问题；从实践上看，具体税制的设计主要从如何方便征收机关征税出发，忽视了对纳税人相关权利的保护。不过，近年来我国开始关注纳税人权利的保护，具体措施主要有：2001年4月28日，我国修订的《税收征收管理法》首次明文规定了纳税人的若干权利；2008年7月，国家税务总局新组建“纳税人服务司”，突出了纳税人服务的功能；2009年11月，国家税务总局发表《纳税人权利与义务》公告（2009年第1号），这是我国历史上第一个专门的纳税人权利公告。由此可见，纳税人权利在我国也将逐渐受到重视。

二、中国纳税人权利保护现状

（一）现行法律对纳税人权利的保护

在我国，对纳税人权利的法律保护主要由宪法、税收法律法规和其他相关法律法规等三部分构成。《宪法》侧重于对纳税人民主监督权的保护，《税收征管法》等税收法律法规侧重于对纳税人实体性权利的保护，《行政处罚法》、《行政复议法》等其他相关法律法规侧重于对纳税人程序性权利的保护，明确了公民享有的回避权、程序抵抗权等程序性权利。

（二）我国现行纳税人权利保障机制存在的不足

首先是现行法律法规及税收立法的欠缺。我国的现行《宪法》未从根本上确立税收法定主义原则，同时缺少完整的税收法律体系，而且税收立法层次较低，难以有效保护纳税人的利益。其次是纳税人权利行使能力的弱化。存在着税务机关缺乏纳税服务观念、纳税人自我保护力量不足、纳税人权利缺乏有力保障等问题。再次是税收制度缺乏相对的公正性。我国缺乏独立、专业的税收审判机关和专业的税务法官，同时税收立法听证制度还不够成熟，种种原因导致税收制度不够公平。最后是纳税人权利意识的淡薄。牢固的权力本位，国家本位，义务本位观念的影响根深蒂固，导致公民自身的权利意识很薄弱，当自己的权利被侵犯时很少用法律武器进行自己保护。

三、国外纳税人权利保护措施对我国的借鉴意义

（一）立法保护

立法保护主要通过立法机关的立法行为为纳税人权利提供确定的法律保护。在第三次税改浪潮中，各国对纳税人权利的保护首先是从加强对征税机关的征税权力的审查和限制开始，并且在税法实体法和程序法中开始有意识地增加了纳税人权利保护的规定。美国、法国、日本等国家都在本国宪法中明确了税收法定主义原则，美国和澳大利亚颁布《纳税人权利法案》、加拿大颁布《纳税人权利宣言》，给予纳税人权利法律保障。

（二）行政保护

行政保护是通过行政机关的解释和执行法律的行为为纳税人权利提供具体的保护。在美国，征税机关开展的纳税人服务具有悠久的历史，而且在三部纳税人权利法案颁布之后，行政服务有了更为全面的改善和提高。在加拿大，税务机关向纳税人承诺提供礼貌和周到的服务，并帮助纳税人行使宪章和法律赋予他们的权利。英国、澳大利亚、法国、意大利等其他国家也纷纷效仿，通过行政机关自身加强正当程序的监督以及廉政建设，纳税人受到税务人员不当行为侵害的几率也大大降低。

（三）司法保护

司法保护是司法机关对立法行为和行政行为的监督，对违法行政行为予以纠正，为纳税人权利提供最终的司法救济。宪政发展较为充分的国家，如美国、加拿大和德国均非常重视司法对遭受公权力侵害的个人权利的救济，纳税人权利的保护也得益于宪法适用司法化的推动。以德国为例，德国宪法几乎所有条款，无论是直接规定个人权利的条款，还是规定一般宪法原则的条款，均能被法院直接援引来适用于税收领域的纳税人保护。

（四）纳税人自我保护

同样构成发达国家纳税人权利保护机制之网的，还有另一种重要且不可忽视的保护方式，即是纳税人的自我保護。纳税人的自我保护的发展表现为各国纳税人协会组织的广泛建立以及其积极有效的维权活动，目前，不仅许多发达国家均设有纳税人协会，而且国际纳税人协会也已成立。纳税人协会的组建及活动，使得分散、弱小的单个纳税人得以组织的力量、行动的力量来对抗庞大、强大的国家及其征税机关，为纳税人权利的争取、扩展和维护提供了有力的组织支撑

参考文献：

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