存货审计风险及应对

沈萍

摘要：在实际的存货审计中，存货审计是重要但又复杂且耗时耗力的一项工作，面临着巨大风险，因此注册会计师因根据被审计单位的实际情况，不断总结经验，谨慎制定出全面高效的审计方案，并严格执行，这样才能获取存货是否真实公允的审计证据。

关键词：存货审计风险；应对

存货在上市公司会计报表中有着特殊的地位，对于从事生产制造、商品流通、建筑施工等类型的企业来说，存货不仅仅是资产负债表中流动资产大类中一项主要构成，其计量及计价的准确性和完整性也对利润表存在十分重大的影响，甚至成为大多数舞弊企业利润调节的蓄水池。

一、存货审计中存在的风险

（一）存货数量确定风险。存货种类繁多，如生产型企业从微小的零件至中型的组部件到大型的成品机械差异很大，但同类零部件中不同型号的外观差异又很小，在参与监盘的人员中除了存货管理人员知晓外，恐怕连企业财务人员也无从分辨。此外，存货或耗用、或销售，或购买重置，不仅具有明显的流动性还具有较快的变现能力。再如一些大型连锁企业，门店或仓库分布在各地，使得审计对存货的鉴定和观察存在困难。多种因素决定了存货审计中的数量确定风险较大。

（二）存货质量评价风险。随着时间的推移存货会变得而陈旧，生鲜产品会变质，价值会相应减损，甚至有些科技产品会不适应市场需求而被淘汰无法出售变现价值减至为零。由于专业领域的不同，审计人员可能对于被审计单位的经营活动认知不足，无法对存货质量做出正确评价。

（三）存货计价风险。存货的初始计价成本包括采购成本、加工成本和其他成本，而存货的加工成本，包括人工费以及按照一定方法分配记入的制造费用。对于在同一生产过程中，同时生产出多种产品且每种产品的加工成本不能直接区分的，其加工成本应当按照合理的方法在各产品之间进行分配。审计人员需要根据被审计单位财务部门提供的涉及生产、人事部门的资料进行计算验证以确定存货的加工成本计价准确。而无论是在相关资料的收集，还是对成本的审核验算等都会存在较大的风险。

二、存货审计的风险应对

（一）评价并测试被审计单位内部控制制度，以确定存货内部控制是否健全有效。通过了解包括采购、运输、付款、验收、入库、出库、入账等存货相关的工作流程，评价被审计单位内部控制系统在设计上是否能实现各部门之间的相互牵制和稽核，通过符合性测试确认工作流程中的关键环节，寻找并确定控制弱点，从而确认流程中可能发生的错误，这个控制中的薄弱环节也是实施实质性审查的重点。

针对以上所述风险可以采取但不限于以下一些测试方法：获取仓库的出入库账簿和以往盘点资料，检查材料领用表中、盘点表中是否有各责任人员的签名确认，观察仓储的实物安全性保证措施是否有效实施；对被审计单位的产品用分类取样的方法考核样品的成本核算方法和核算过程，查核相关的物料耗用明细表、工时耗用表、工资分配表、制造费用分配表，以审验产品成本分配和归集是否真实可靠；审查管理层复核存货过时和发生减值的证据，存货的入账基础和计价方法是否正确一致，有无通过改变存货计价方法调节利润的情况。

（二）根据对存货错报风险的评估结果和确定的对存货审计的重要性水平，实施存货监盘、存货计价审计和截止测试等实质性审计程序，以确定被审计单位存货真实性完整性。

监盘是存货审计的核心程序，也是笔者在任职事务所中最为重视的审计手段之一。注册会计师通过监盘存货获取存货存在、完整以及权利和义务认定的证据，在存货监盘中应注意以下几点：一应关注处于流动状态中的存货，大部分被审计单位几乎不可能为了盘点和监盘而停止存货的领用、生产，所以要加强对盘点期间存货的移动控制，可以采取明显的方法或标记邓以区分，或适当记录其位置；二应关注存货的质量状况，长期不被耗用或销售的存货有可能转为积压物资，其价值或使用价值就会大大折损，注册会计师监盘中观察、认定并记录毁损、陈旧或过时以及残次的存货，以作为存货期末计价的审计证据；三是运用工程估算、高空勘测、几何计算、样品化验，甚至利用专家的工作，对特殊类型存货进行监盘；四是对于由第三方保管或控制或由于客观条件无法现场实施监盘的存货采用函证或查证相关文件记录等方法替代监盘程序。

监盘是对存货期末存量予以確认，为确认存货期末账面余额的正确性，注册会计师还必须进行必要的存货计价审计，即验证存货的单位成本。一是采用分层抽样法，重点关注结存余额较大，或价格变化较大的存货，抽样规模要以存货的总量相适应。二是了解掌握被审计单位的存货计价方法，并关注其合理性和一致性。三是按照被审计单位运用的计价方法对所选存货样本进行独立的计价测试，并比对提供的账面记录，如有差异分析产生原因，对于差异过大的应扩大测试范围，甚至考虑对存货的期末余额提出审计调整。四是查证销售合同，确认行业标准，以企业确定存货可变现净值的证据是否科学可靠。

对期末前后发生的主要交易流是实施截止性测试的对象，包括采购、销售、销售退回、产品的工序转移等等，注册会计师应重点关注收发记录的最后一个顺序号，通过详细检查之后的记录，以确定无漏记或错记入下一会计期间的收发交易。注册会计师亦可通过销售与收款物质循环获取的部分证据相互印证期末存货余量。

在实际的存货审计中，存货审计是重要但又复杂且耗时耗力的一项工作，面临着巨大风险，因此注册会计师因根据被审计单位的实际情况，不断总结经验，谨慎制定出全面高效的审计方案，并严格执行，这样才能获取存货是否真实公允的审计证据。

（作者单位：南京市工人文化宫）