“营改增”对一般纳税人采购实务的影响

文 / 刘卫平、黄英，江西中烟工业有限责任公司赣州卷烟厂

“营改增”对一般纳税人采购实务的影响

文 / 刘卫平、黄英，江西中烟工业有限责任公司赣州卷烟厂

经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税（以下简称“营改增”）试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税，营业税彻底退出历史舞台。增值税一般纳税人企业需要认真评估全面推开“营改增”试点对自身采购管理带来的影响，防范采购过程中由于“营改增”的变化带来的经济纠纷和法律风险，维护自己的合法经济利益。

增值税；纳税人；采购管理

1 “营改增”后要注意对采购实际成本的影响

在原来征收营业税的时候，增值税一般纳税人企业采购包含营业税的劳务、商品或其他服务时，其中包含的营业税在一般情况下并不会对采购成本造成实质性的影响，最终都完整体现在最终的采购价款中。“营改增”后，由于增值税的基本特征和设计方式，在符合法律规定的情况下，其真正的采购成本将随之发生变化。

在经济业务开展过程中，货物和服务提供方是否是增值税一般纳税人资格以及出具什么样式的增值税发票，对于企业采购货物或者接受服务的实际成本就有非常大的影响。

如：A增值税一般纳税人企业从B物业管理公司采购一项物业管理服务，用于生产区域的清洁，每年支付服务费100万元。物业管理属于生活服务业，在全面推开“营改增”试点前，缴纳5%的营业税。营业税不存在抵扣的问题，对于接受服务的企业来说其承担的实际成本就是总价款100万元。但“营改增”后，情况发生了变化，根据B公司的税务资质和出具发票的不同，这时候就存在以下4种不同情形：

（1）B公司为增值税一般纳税人，出具标准税率的增值税专用发票。

（2）B公司为增值税一般纳税人，出具增值税普通发票。

（3）B公司为增值税小规模纳税人，到税务机关代开增值税专用发票。

（4）B公司为增值税小规模纳税人，出具增值税普通发票。

由于A企业采购的这项服务用于了税法规定的可以抵扣的项目，假设A企业有足够的增值税销项税额用于抵扣，在上述4种情形下，A企业接受这项服务承担的实际成本是多少呢？

情形1：增值税一般纳税人提供物业管理服务的增值税税率为6%，由于B公司出具增值税专用发票，支付服务费中包含的增值税进项税额可以用于抵扣该企业的增值税销项税额，减少其相应的税款支出。这时，A企业成本费用中承担的实际采购成本为100/(1+6%)=94.34万元。

情形2：由于B公司出具增值税普通发票，按税法规定其中包含的增值税额不得抵扣，这时A企业成本费用中承担的实际采购成本就是100万元。

情形3：增值税小规模纳税人提供物业管理的增值税征收率为3%，根据税法规定，小规模纳税人到税务机关代开的增值税专用发票，受票方用于允许抵扣的项目时，其中的增值税额允许抵扣。这时，A企业成本费用中承担的实际采购成本就是100/（1+3%）=97.09万元。

情形4：由于B公司出具增值税普通发票，不能抵扣，结果和情形2是一样的，A企业成本费用中承担的实际采购成本就是100万元。

从上面的分析可以看出，在相同的100万元服务费用的情况下，由于服务提供方的不同身份以及是否出具增值税专用发票，对企业实际成本费用的影响最大差距达到5.66万元。

但在目前实务开展过程中，很多服务类企业尤其是生活服务业企业普遍存在规模较小、内部管理不够规范的情况，很多企业主及其销售人员，尤其是小规模纳税人的企业，往往容易根据其过往营业税的经验误以为开具增值税专用发票将额外增加其税负，或者觉得到税务部门开具增值税专用发票比较困难，而不愿意向对方单位开具增值税专用发票，导致合同执行纠纷或者白白浪费了商业机会。随着人们对“营改增”相关政策和增值税的了解不断加深，增值税专用发票必将越来越为人们所接受。

因此，在实际采购业务开展过程中，增值税一般纳税人企业一定要注意对方单位是增值税一般纳税人还是小规模纳税人，以及对方是否开具增值税专用发票，应当事先在招投标、询价等环节将增值税纳税人资质和是否开具增值税专用发票作为重要的审核条件，综合比较不同供应商条件下该采购业务的最终实际成本。

2 “营改增”后要注意对采购合同管理的影响

全面推开“营改增”试点后，由于交易双方对政策和相关法律法规风险的了解程度不一样，对价格、税负承担等方面容易存在理解不一致的地方，特别是此次新增的生活服务业存在财务管理规范程度相对较低的情况，因此在订立采购合同时，要充分考虑这些因素，对涉及到的具体事项在合同尽可能予以明确，减少合同纠纷，防范法律风险。

2.1 采购合同应当对双方交易价格进行更明确的约定。“营改增”前，营业税属于价内税，其税款是明确包含在服务价格之内的，除非特别约定，营业税是由服务的提供方直接承担。因此在“营改增”前，双方订立采购合同只需要关注总价格就可以了。而“营改增”后，增值税属于价外税，价格和税金是分离的，所以存在含税价和不含税价的说法，同时交易的一些价外费用按照税法要求也需要一并计算增值税。因此，为了避免合同双方对于价格条款产生不同理解，导致合同执行纠纷或者影响客户关系，采购合同应当对合同总价是否包含了增值税进行明确说明，并尽量约定清楚相关价外费用是否计入交易总价。

2.2 采购合同应当对发票的提供和付款方式进行明确约定。根据上面对“营改增”后增值税抵扣给实际采购成本带来的影响分析，是否出具增值税专用发票、出具多少税率的增值税专用发票将对购买方的成本费用造成很大影响。“营改增”前，服务合同一般只需约定服务提供方提供合法发票就可以，但到了增值税的背景下，如果继续这样简单约定将非常容易造成合同纠纷。因为不管是增值税普通发票还是增值税专用发票，还是其他的比如卷式发票、普通机打商业发票或者是手写发票，只要是按服务提供方法律法规的要求领用并开具的，都符合合法发票的概念。为了避免这种情况的出现，一般纳税人企业可以在合同中约定“在供应商依法提供合规的增值税专用发票后才支付款项”等类似条款，杜绝歧义的产生。

2.3 采购合同可以对无法出具合同约定发票时的处理办法进行明确。我们在实务中已经多次碰到无法按照合同约定的增值税税率开具增值税专用发票或者无法出具增值税专用发票的情形。实际业务中出具发票一般是整个交易靠后的环节，此时服务已经提供完成，交易接近尾声，如果交易双方因为发票问题僵持不下既有损于双方合作关系，同时也消耗双方时间和经济资源，甚至产生诉讼风险。因此，双方可以针对这种情况在合同中事先约定处理办法，如因服务提供方的原因无法出具合同约定的发票，由此给服务接受方无法抵扣或减少抵扣的增值税税额，应当从结算价格中直接扣减相应金额，这样既保障了采购方的经济利益，也减少了双方沟通协调的时间，节约双方时间成本和经济成本，提高合同执行效率。