从费用扣除谈我国个人所得税法改革

朱隽

（湖南师范大学，湖南长沙400011）

从费用扣除谈我国个人所得税法改革

朱隽

（湖南师范大学，湖南长沙400011）

个人所得税是国家对本国公民、居住在本国的外籍公民及本国公民在境外所取得收入的一种所得税，它在保证国家财政收入、调节社会分配、缓解社会矛盾等方面意义重大，是国家进行宏观调控重要手段之一。个人所得税的核心为费用扣除制度，当前我国的费用扣除制度已明显不能满足经济的发展需求，亟待改革完善。文中通过对我国费用扣除制度存在的问题进行深入分析，借鉴美、英等国外先进经验，并提出切实可行的政策建议。

个人所得税；费用扣除制度；完善

个人所得税（personal income tax）是指调整自然人（居民、非居民）与征税机关在个税的征收与管理过程中发生的社会关系法律规范的总称，是国家对本国公民、居住在本国的外籍公民及本国公民在境外所得征收的一种所得税，是一种直接税，它的主要功能是对社会财富进行二次分配，从而调节社会贫富差距。费用扣除是依照税法规定，纳税人收入中被扣除、免于征税的那部分，通常体现为费用的形式，不属于所得。自《个人所得税法》于1980年在我国施行以来，30多年里历经六次改革，每次修改中，作为个税重要部分的费用扣除制度，也多次进行了修改。但是，目前我国个人所得税制度模式等问题依然突出，费用扣除制度存在较多的缺陷和不足，如费用扣除标准缺乏动态调整、以个人为征税单位不合理以及全国税率“一刀切”等问题。此外，随着我国经济高速发展，居民收入逐年提高，很多中低收入群体也开始需要履行个人所得税的纳税义务，这使得个人所得税不仅没能发挥调节社会贫富差距的作用，反而导致了税负不公平的现象发生。根据2000年～2015年国家统计局公布数据，我国的基尼系数均在全球平均水平0.44之上，其中2008年我国的基尼系数高达0.491，2013年的基尼系数也有0.473，根据国际公认标准，基尼系数超过0.4就说明该国居民收入差距过大，个人所得税没有起到调节贫富差距的作用。

因此，完善现行个人所得税费用扣除制度，逐步建立起适合我国国情的个人所得税制十分必要，也是当前社会各界关注的热点之一。本文通过分析我国个人所得税费用扣除制度的现状及存在的问题，并通过借鉴发达国家的成功经验，试图探索适合于我国国情的个人所得税费用扣除制度，为我国“十三五”期间即将进行的个人所得税改革提供参考。

我国个人所得税费用扣除法律制度的规定

我国《个人所得税法》的第六条对个税费用扣除标准作了明确规定，具体如下：

1、工资、薪金所得，以每月收入额减除费用3500元后的余额，为应纳税所得额。

2、个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。

3、对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额减除必要费用后的余额，为应纳税所得额。

4、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额。

5、财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。

6、利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额。

此外，对于个人将其所得捐赠教育事业和其他公益事业的部分，按照国务院有关规定，将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区捐赠，捐赠总额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。[2011年9月1日起施行的《全国人民代表大会常务委员会关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》]

我国《个人所得税法》费用扣除制度存在的问题

（一）费用扣除标准忽略了区域经济水平差异

我国幅员辽阔，地大物博，受地理位置、历史原因、文化传统、政策因素等影响，南北、东西部区域经济发展极不平衡，不同地区纳税人的个人收入水平、消费水平和财政收入状况等情况差别很大，这种情况下实行费用扣除标准全国“一刀切”实为不妥。如我国一线城市房价与中小城市房价差距悬殊，这导致一线城市个人负担水平远高于中小城市，如果按同样标准进行扣除，可能会造成不同地区相同收入水平但不同负担水平的纳税人却要缴纳相同的税款，这样将会增加经济发达地区中低收入群体的生活压力，把那些本来不应纳税的人也列入了征税范围，违背了税法的量能负担原则。

（二）以个人作为纳税单位不合理

当前我国以个人作为费用扣除纳税单位，纳税人根据各自的收入独立地扣除费用支出。这种方式忽略了纳税人家庭负担、收入结构、成员基本情况、总体收入与总体支出是否相适应等问题，无法在税法上给予必要的照顾，可能导致纳税人收入相同但家庭负担不同时，纳税人税负不同的现象发生，违背了税法的公平原则。比如，甲和乙先生每月固定收入均为6000元，但是甲先生的妻子常年患病，月平均医药费达2000元，而乙先生妻子身体健康，两人家庭负担差距较大，但是依照现行个税法规，两人需缴纳同样的税款。此外，家庭收入结构不同也会导致家庭缴纳税款不同现象的发生。如A家庭丈夫、妻子两人每月的工资均为3500元，依照规定夫妻两人均不需纳税，所以A家庭不需要缴税；而B家庭丈夫每月工资7000元，妻子在家做全职太太，没有收入，但是依照个税规定，B家庭每月需缴纳245元的税款，由此可见现行个税规定的弊端。

（三）劳务报酬的费用扣除不公平

劳务报酬是指个人独立从事非雇佣的各种劳务所取得的收入。然而自1980年个人所得税中的劳务报酬所得税实施以来，800元的起征点一直都没有进行过调整，这与当前的经济社会发展不相适应。而作为居民另一主要收入来源的工资、薪金所得税，虽然与劳务报酬所得税同时起步，最初起征点也为800元，但是36年来已先后调整过6次，现已提高为3500元。据有关调查显示，我国劳务所得税纳税群体主要分为两大类：一类是临时佣工和实习生，他们属于中低收入人群；另一类是兼职从事科研创新活动的人员，过低的劳务所得税起征点违背了税收的公平性，既减少了中低收入群体收入，也不利于科研人员创新创业，打击了劳动者工作的积极性。如实习生、临时佣工由于用工形式不同于正式职工，现行法律规定他们所得为劳务报酬，因此与正式职工的费用扣除标准不同，这就可能出现工作相同、收入相同但需要缴纳的税款却不同的情况。如丙、丁两人月收入均为3500元，但甲是正式员工，按工资薪金计算不需要缴纳个税，而丁是临时工，需要按劳动报酬计算，他应缴纳税款为540元，这对以劳务报酬所得纳税的群体来说是很不公平的。此外，劳务报酬中有些人虽然收入较高，但实际却处于社会底层，依靠出卖自己的廉价劳动力、透支健康为上流社会提供服务，他们不但要承受收入不稳定的压力，还因为按劳务报酬计算所得税，费用扣除较少，需缴纳比正式职工更多的税款，承担较重的纳税义务，从而导致他们的实际收入较低。

(四）费用扣除未能准确反映物价真实水平和通货膨胀实际情况

我国个税的费用扣除标准修改、变更过于频繁，这与税法应该具有的稳定性背道而驰，更损害了税法的权威性。导致这一现象发生的原因就是我国个税采用的是分项定额扣除与定率扣除法相结合的方法，对纳税人不同性质的所得分别进行扣除，两者的共同特点是透明度高、便于税款计算和征管，但因未能准确反映物价真实水平和通货膨胀实际情况，使得纳税人税负加重，导致对纳税人的不公平现象时有发生。如我国工资、薪金费用扣除标准长期保持固定数额，与此同时，居民消费物价指数却在不断增长，所以只有当物价指数的增长与扣除标准难以适应时，我国才会对固定数额进行调整。这种方式导致扣除金额在调整后短时间内可行，但是长期来看，随着物价指数以及通货膨胀率逐年提升，固定扣除数额将会不再适应经济发展需要。所以说，对固定数额进行频繁的调整只是缓兵之计，没有从根本上解决问题。因此，制定费用扣除标准时，应该将其与物价指数和通货膨胀等情况相结合，制定科学合理的扣除标准，确保纳税人的税收公平，维护税法的稳定性和权威性。

三、国外个人所得税费用扣除制度的先进经验

分析美、英等发达国家个人所得税费用扣除制度，我们发现尽管各国国情不同，实施的具体制度也存在差异，但是都是立足于基本国情设定的，并一直都在不断完善。而且各国的个税费用扣除的制度都体现了公平原则和量能负担原则以及与社会发展水平相适应的宗旨，具体归纳为以下几个方面：

人性化的费用扣除制度。除了日常基本生活开销外，一是将保障性支出纳入扣除之中，如增加医疗费用的扣除，因为纳税人如果需要承担大额的医疗费用，其他可支配收入必然减少。二是考虑到残疾人、老年人、寡妇(夫)等人群收入水平较低、生活费用较高的实际情况，对其进行宽免。三是对赡养老人、大额教育费用、首套房贷利息等支出均实施专项扣除。

以整个家庭为单位征税。因为一个家庭中可能会存在没有收入来源的人员，这样就导致有收入的人员需要负担没有收入人员的全部开销。例如赡养老人、抚养孩子等等，所以有必要对这部分费用进行扣除。此外，各国还配套了健全的家庭信息监控系统、费用扣除项目设计以及较完善的申报制度，具体实施时能根据家庭的情况，制定不同的费用扣除标准，充分彰显税制的公平。

（三）费用扣除与物价水平挂钩，确保税前扣除的通货膨胀指数化。如美国在1981年立法通过了费用扣除税收指数化方案，并不断完善以适应经济发展需要。加拿大则针对指数化规定，专门设定了一个CPI的3%的临界点，一旦超过，就根据超出部分调整个税费用扣除金额。

四、我国个人所得税费用扣除法律制度的完善

(一)建立区域差异性的费用扣除标准

目前我国不分地区，全部实行统一的费用扣除标准，这种“一刀切”方式的优点是易于制定，执行起来比较容易，缺点是未能实现税收公平。为了更好地发挥个人所得税调节收入的功能，建议充分考虑各地区收入与支出的差异以及城乡居民与农村居民收入的差距，根据不同地区的实际,实施区域差异化的扣除标准。如考虑“基准+浮动”的扣除模式，即按照统一的费用扣除额测算方法，制定相同的费用扣除基准。考虑到不同地区经济发展水平、收入水平和消费水平不同，允许各地依法依规调整各自区域内的费用扣除标准。

(二)费用扣除考虑家庭负担差异

我国现行个人所得税法以个人为单位对纳税人进行征税，没有充分考虑纳税人家庭情况、生活支出等家庭负担差异较大这一情况，为妥善解决这一问题，建议参考国际通用做法，逐步建立起以家庭为单位计算应纳税所得额的计税方式，制定费用扣除制度时，考虑家庭的总体收入高低、支出以及承受的具体负担，计算总额后再申报，从而更好地体现量能负担原则，真正实现税负公平。如在现有综合扣除的基础上，科学合理地设置减免额，增加有关家庭生计支出的附加扣除项目。比如个人职业发展专项扣除项目、基本生活住宅的按揭贷款利息扣除、赋予二孩基本生活标准扣除等。

(三)调整劳务报酬所得减除费用标准

劳务所得税作为个人所得税的一种，应该与工资、薪金等个人所得税一样，根据经济发展水平变化，适时、适当进行调整。这样不但有助于提高劳务工作者的社会地位，而且还能缩小临时工与正式工之间的收入差距，从而有效发挥个人所得税调节收入的功能。当前，以“农民工”为代表的依靠廉价体力劳动获取生活来源的群体，他们殷切希望提高现有劳务报酬的扣除标准，与工资薪金实行同样的扣除标准，从而提高他们的生活水平，真正体现税法的公平公正原则。此外，建议对从事科研、创新创业的劳务所得实行较大幅度的减征，激励科技创新，促进人民大众创新创业。

(四)费用扣除标准应考虑物价指数

随着我国经济高速发展，物价也持续较大幅度上涨，为消减物价上涨带来的不利影响，适应经济形势，过去这30多年，我国频繁调整扣除标准的固定数额，但并未与物价指数相结合。这不仅影响了税法的稳定性，而且没能从根本上减除物价上涨带来的不利影响。因此，我们要将费用扣除与物价指数相挂钩，建立税收指数化的费用扣除标准，从而维持税法的稳定，体现税收的公平。具体而言，根据通货膨胀率，对税制中的一些项目随物价变化进行指数化调整，消除通货膨胀对实际应纳税额的影响。结合我国的具体国情，建议可以分步骤来实现，如选择我国调整最为频繁的工资薪金的扣除标准作为试点，然后，在工资薪金方面实验成功后，再扩大到其他的收入领域，逐步实现与物价水平相挂钩。

(五)加强税源监管，营造良好的纳税环境

一是增强全民纳税意识。通过电视、报刊、互联网等形式广泛宣传税法，增加公众依法纳税意识，让纳税人做到知法、懂法、守法，通过严管重罚形成威慑力，使公民主动承担纳税义务，自觉交纳税款，避免税款流失，实现税收的公平。具体而言，需要制定赏罚分明的奖惩措施，对于那些自觉遵守税法规定，主动纳税的给予奖励；对于那些违反税法规定，千方百计偷逃税的，给予重罚。

二是发挥部门合力，构建多部门协作的综合治税平台。目前我国对个人所得税监管力度不够，导致个人所得税的偷逃税现象严重。因此，建议税务部门严格按照税法的有关规定，加强与工商、国土、银行、公安等部门的沟通，建立多部门间信息交换和互联互动机制，有效整合信息资源，实现信息资源共享，形成完整、通畅的涉税信息，确保数据真实、有效。此外，充分发挥大众舆论监督作用，营造全民参与的征收管理的大环境。

总之，个人所得税是与每个公民都息息相关的税种，而费用扣除制度又是其核心所在，它关乎调节收入分配、缩小贫富差距，关乎人民的幸福生活与和谐社会的建设，也是国家宪法有关人权保障的体现之一，必须予以充分的重视，个人所得税费用制度改革也将成为“十三五”期间个税改革的重点。

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D922.222

A

1671-5136(2017)01-0049-04

2017-03-16

朱隽（1987-），女，湖南邵阳人，湖南师范大学法学院经济法学2014级硕士研究生。