战略管理会计助推施工企业财务转型探讨

甘其华

摘要：笔者认为，施工企业做好管理会计工作，特别是推进战略管理会计应用，对于施工企业实现由传统的核算财务向业务财务、战略财务转型具有极为重要的作用。本文在针对实施战略管理会计助推施工企业加速傳统会计转型进行探讨的基础上，阐述了自上而下强化战略管理会计培训学习、结合实际制定《推进企业管理会计应用方案》、组织实施战略管理会计的方法和手段，并对施工企业如何应用战略管理会计，实现财务工作由传统核算财务向战略财务、业务财务的转化进行了初步思考。

关键词：战略管理会计 施工企业 财务转型

中交第一公路工程局有限公司在2016年企业工作报告中明确提出：“加强财务管理，防范财务风险。充分发挥财务‘基础服务、运营保障、决策支持、目标引导、风险防范五个作用，大力夯实会计基础工作，切实执行会计标准化，做好管理会计工作，提升分析水平，推动财务由传统的核算财务向业务财务、战略财务转型。”笔者认为，做好管理会计工作，特别是积极推进战略管理会计工作，对于施工企业实现由传统的核算财务向业务财务、战略财务转型具有极为重要的作用。

一、战略管理会计助推施工企业由传统的核算财务加速向战略财务转型

财政部发布的《管理会计基本指引》指出，单位应用管理会计，应遵循的第一个原则是战略导向原则，这个原则要求企业要由传统的核算财务向战略财务转型。传统的核算财务不重视外部环境和企业未来，没有战略导向的概念。这在企业战略管理尚未成为企业管理中心的时代是可行的。然而，在今天战略决定成败的时代，却已经完全落伍。但是，目前我们普遍可以看到的是，大多数企业还停留在传统的核算财务阶段。比如预算，虽然大多数企业都有，但是以战略为依据编制预算的很少，至于根据战略实施成本管理、业绩评价等更是如此。其原因之一就是受到传统会计方法（包括财务会计和传统的管理会计）的限制。而战略管理会计方法可以突破限制，实现传统核算财务向战略财务的转型升级。其中，企业常用而效果又不佳的“平衡计分卡和平衡计分卡驱动全面预算”就是最典型，而它却又是可以帮助企业实现向战略财务转型的方法之一。

所谓“平衡计分卡”，简单地说就是根据企业的远景和战略要求，它是从四个维度而精心设计的目标体系、指标体系及实现目标的措施方案（或称战略行动方案、战略启动计划、战略行动计划）体系，它的一个最突出特点就是战略性。平衡计分卡的四个维度如图所示。

根据平衡计分卡企业可以编制全面预算和实施业绩评价，这样就能将企业的预算、业绩评价和战略紧密联系，从而使预算与业绩评价也具有战略导向，使之能够保证战略的实施，最终确保企业战略规划目标的实现。

二、战略管理会计助推施工企业由传统的核算财务加速向业务财务转型

《管理会计基本指引》指出，单位应用管理会计应遵循的第二个原则是融合性原则，这个原则要求企业要由传统的核算财务向业务财务转型。

传统的核算型财务不仅是事后的核算，而且是综合性的核算，以反映一定期间的经营成果、现金流量或某个时点的财务状况为目的，提供的都是延期的收入、成本、费用等纯财务性质的指标，而不能结合具体业务做到针对具体业务的“事前预算、事中核算控制、事后评价分析”，这样就无法发挥财务对业务的支持、监控的作用，当然也就不能保障业务的顺利开展和财务指标的很好完成。因为业务的发生导致收入的实现和一切成本、费用的产生，所以业务与财务指标之间是因果关系，犹如形与影，形不正，影必斜。因此，传统的核算财务必须向业务财务转型，做到针对具体业务事前有预算，事中有核算控制、事后有评价分析。战略管理会计中的作业预算、作业成本管理就是以作业（具体业务活动）为对象制定预算和进行成本计算与成本管理，它是促进传统的核算财务向业务财务转型的有效工具。因此，实施战略管理会计对施工企业由传统的核算财务向业务财务转型具有加速度的作用。

因行业的不同、企业内外部环境的差异，战略管理会计的应用需要结合具体行业、企业的特征，也要经过一个由一般到特殊的转化过程。

三、自上而下强化战略管理会计培训学习

内容包括以下几个方面。

（一）通过培训熟悉公司战略管理

这方面的培训学习内容包括公司的使命、远景、核心价值观和战略。企业使命就是企业存在的目的和企业承担的社会使命；企业远景是对企业的未来业务组成和前进的目的地的描述，以便为企业提出一个长远的发展方向，使整个企业对一切活动有一种目标感；企业核心价值观则是为实现使命、远景而提炼出来并予以倡导的，指导企业员工共同行为的永恒准则；企业战略就是在为实现远景目标未来要采取的基本行动方案。通过培训学习一定要使企业员工清楚、理解，达成共识。

（二）通过培训了解公司内外部环境

对施工企业来说，今后几年是我国全面建成小康社会的关键期，也是施工企业改革创新、转型升级的攻坚期。外部环境总体有利，但不确定、不稳定因素增多，机遇与挑战并存是必须认清的客观因素。未来十年建筑业可能迎来产业的深度融合，公共基础设施领域PPP模式的全面推进、信息技术的广泛应用、建筑工业化的逐渐兴起，使得建筑业之间的竞争更多体现为资金实力、管理水平、资源协同整合、商业模式创新等综合实力的比拼。

近年来，中交集团各级子公司围绕调结构、转方式、强基础、促发展这条主线，积极融入“五商中交”战略，加强适应性组织建设，持续优化结构，转型升级，企业活力进一步激发，新的战略格局、新的制度体系成果逐步显现，呈现了良好的发展态势。但是，运行中的一些深层次矛盾问题也不断显现，新形势、新任务下，企业需要根据内部资源，根据内外部环境，构建适合自己的战略管理体系。

（三）通过培训掌握管理会计理念和管理会计应用原则

管理会计理念是对管理会计工作有根本指导作用的观念。管理会计的基本理念应包括真诚服务、提升效益、以人为本、教学为先、战略导向、作业基础、系统思考、遵循因果等；管理会计应用原则即公司应用管理会计应遵循的原则。这些理念、原则应通过培训学习使之深入人心。

（四）通过培训学会应用战略管理会计的工具方法

管理会计工具方法是实现管理会计目标的具体手段，通过培训学习，学好、用好战略管理会计的工具方法，对施工企业加强战略管理，提升价值创造能力，实现健康可持续的发展都具有重要的应用价值。

（五）结合成功案例应用好战略管理会计

这方面的学习培训主要是为了借鉴中外企业成功应用战略管理会计的经验，来探讨研究施工企业如何实施战略管理会计。借鉴其它企业的成功经验，推进企业战略管理会计应用加快落实具有重要意义。

（六）通过培训掌握企业主要业务方面的知识、理清企业未来发展主线

这方面不仅业务部门的员工要学习，管理会计人员也要学习，因为管理会计人员只有懂得公司业务才能服务好管理，实现业务与财务的融合。

四、结合实际制订《推进企业管理会计应用方案》

推进管理会计应用方案应结合企业实际研究制定，并需明确推进管理会计应用的目标、原则、内容、时间步骤和措施保障。其中，应用方案必须明确在不同的领域所采用的管理会计工具方法，如在战略管理领域，要应用战略地图、价值链分析、平衡计分卡等工具方法；在预算管理领域要应用平衡计分卡驱动全面预算、作业预算等工具方法；在成本管理领域，要应用标后预算管理、作业成本管理等工具方法；在绩效管理领域，要应用平衡计分卡、经济增加值等工具方法，等等。

五、组织实施战略管理会计

大力推进管理会计的应用，重点要推进战略管理会计的应用，这样才能真正地实现由传统的核算财务向战略财务、业务财务的转型升级。平衡计分卡、作业成本管理、标后预算管理是实现由核算财务向战略财务、业务财务转型升级最重要的方法。结合行业特性，笔者在企业长期工作的经验建议，施工企业实施战略管理会计应下大力气首先从平衡计分卡、作业成本管理、标后预算管理等方法应用入手。

（一）平衡计分卡

应用平衡计分卡，首先要构建起公司的平衡计分卡体系，总体上讲，这个体系的构建应包括如下步骤。

（1）明确构建平衡计分卡的目标。构建平衡计分卡具有多种多样的理由，如可以设立新的目标（除财务目标以外的顾客、内部业务流程、员工学习与成长目标）、处理经营危机、明确当前的战略或制定新的企业战略、协调员工的目标、协调和改进行动、促进企业上下沟通和员工教育等。

（2）选择构建平衡计分卡的起点。根据成功案例平衡计分卡应首先从公司层面开始设计实施，即从最高层入手。

（3）明确企业使命、远景、核心价值观及其战略。

（4）确定业绩评价目标与指标。它是对成功实施战略必须采取的行动的简要说明，业绩指标则是对业绩目标进行量化以及测量其实际执行水平的工具。

（5）制定目标值与行动的优先顺序。所谓业绩目标值就是企业各项业绩指标的期望值。确定了目标之后，还要制定可以保证其能够实现的行动计划，并对各项行动进行评估，决定行动执行的先后次序。

经过上述步骤就构建起了公司最高层级的平衡计分卡。

（6）从最高层次的平衡计分卡对应的组织层次的下一级开始，以上一级的平衡计分卡为基础和指南，根据本级的业务或工作范围和特点，逐级编制各层次的平衡计分卡。典型的平衡计分卡可以分为公司级、业务单位级、部门小组级和个人级等四个层次的平衡计分卡。

平衡计分卡体系的构建过程实际上就是公司战略制定的过程，而平衡计分卡体系的建立又为全面预算的编制和业绩评价提供了依据，从而使公司的全面预算和业绩评价都具有战略导向。这样，平衡计分卡加上以平衡计分卡为依据的全面预算和业绩评价一起，就能把企业的战略转化为具体的行动，最终保证公司战略目标的实现。

（二）作业成本管理

作业成本法是以工程的分部分项工程为基础的一种成本计算方法，它是把一项分部分项工程划分为一个成本中心来计算成本的一种方法。它的优点：一是可以提供每项具体作业项的成本信息；二是可以使每项分部工程成本的计算更准确；三是每一成本中心的成本必须责任到每个人。它能达到的目的：一是作业中心的目标成本能够总体控制；二是以量化考核指标出现，它能够解决成本与绩效、承包兑现挂钩。它能达到的效果：一是对作业中心的责任人头上的指标起到警示作用，二是能够实现作业成本范围内工、料、机责任的有效管控。作业成本管理是以划定的工程分部分项工程作为成本中心的一种成本管理方法，它通过核算精准、责任到人、量化考核等途径能有效降低成本的方法。

（三）标后预算管理

所谓标后预算是市场能够接受的接近实际的施工总价；是经公司预算考核部审定批准后对项目部实行中标价切块包干、零利润承包、签订经济契约的依据。它是工程中标后，中标单价已经确定的情况下，由公司预算考核部编制中标工程的标后预算，通过标后预算计算出的公司预留费用，由3%的管理费和项目利润两部分组成，项目利润即为目标利润，公司预留费用的组成：公司预留费用=中标合同价-标后预算。标后预算即为项目部的工程成本费用，它可以通过作业成本管理来进行控制，是每个工程项目成本费用的预算控制数。

標后预算是工程项目中标后，公司组织前期策划小组，由预算考核部、施工管理部为主根据工程项目所在地的实际情况，在对市场进行现场调研、询价的基础上编制的基本符合该项目施工的人工、材料、机械租赁等市场价格，此市场价格的施工工艺参考投标书中的施工组织设计、工程数量按中标工程量清单数量、结合项目资源配置情况后确定的市场综合基价。市场综合基价是工程细目的目标成本，从每一工序在市场上被实际操作者接受的价格开始，综合出每一清单细目的单价，也可采用市场报价、以往经验价格信息或实测定额测算等多种途径确定清单细目的单价。如在工程实施中遇到材料价格上涨、工程量变化、工程变更等动态情况，以基价为基数由公司预算考核部对此进行一次性调整。

标后预算管理是公司对项目部实行经济核算、考核工程成本和实施全面预算管理的依据；是对所经营管理的项目预先做出的预算评价，也是对经营者的业绩水平实现量化考核的一个标准值。施工企业在项目施工前采用标后预算管理进行成本控制与在施工过程中加强作业成本控制相结合，必将使企业获得明显的成本竞争优势，提高施工项目成本效益。

六、结束语

战略管理会计是为企业战略管理服务的管理会计体系系统，它以实现企业价值最大化为目标，运用灵活多样的技术和方法，搜集、加工、整理企业内外与企业战略管理相关的各种财务与非财务性信息，并据此来帮助管理当局进行战略制定、战略实施和战略评价，以维持和发展企业持久的竞争优势。推进战略管理会计的应用，对于施工企业实现由传统的核算财务向业务财务、战略财务转型具有极为重要的作用。施工企业应通过开展自上而下的培训学习，结合实际制订《推进公司管理会计应用方案》，并据之积极组织实施战略管理会计来大力推进战略管理会计的应用，以促进公司财务早日实现由传统的核算财务向业务财务、战略财务的转型升级。

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