我国会计师事务所非审计业务基本问题及对策研究

【摘要】经济全球化环境下，传统审计业务市场已处于基本饱和状态，会计师事务所开展非审计业务已成为不可阻挡的趋势。然而国内的大多数事务所却并没有意识到非审计业务的重要性，鉴于此，本文先使用STP理论进行市场细分及定位，明确非审计业务发展方向，再针对非审计业务发展过程中遇到的问题，并提出相应的建议，推动国内非审计业务市场向国际靠拢。

【关键词】会计师事务所 STP 非审计业务 基本问题

一、非审计业务的STP分析

STP理论是由美国营销学家菲利浦·科特勒在美国营销学家温德尔·史密斯提出的市场细分理论的基础上进一步完善得出的，即市场细分，目标市场选择和市场定位，是一种营销战略。

非审计业务的定义是相对于审计业务而言的，在以往的非审计业务研究中，潘巧燕[1]在《会计师事务所开展非审计业务初探》一文中对非审计服务的概念及执业范围作了如下界定：非审计业务是指会计师事务所向客户提供的除了会计报表审计等鉴证业务以外的其他各种业务，包括资产评估、咨询服务、绩效评价、税务代理、会计记账、政府采购招标代理等。这便造就了非审计业务类型的多样性，在这里，将利用STP理论对事务所的非审计业务进行市场定位分析，找到适合国内事务所发展的业务市场。

（一）市场细分

由于受自身条件限制和消费者需求不同，没有任何一个企业可以满足整个市场的全部需求。目前国内整个非审计服务市场业务类型老套、无新意、无特色，这必将造成社会有效资源缺乏。所以针对消费者需求的不同对会计师事务所市场进行细分，开展适合自己的非审计业务尤为必要。

消费者需求的差异性决定了非审计业务类型的多样性，但国内市场上的非审计业务主要有两大类：会计税务咨询类和管理咨询类。据此将非审计业务的类型作为细分的变量，市场可以分为财会税务咨询业务市场和管理咨询业务市场两大块，接下来我们再对两块市场进行分析，确定目标市场。

（二）选择目标市场

选择目标市场就是评估各个细分市场的有效性、可行性、吸引力，在所有细分市场中做出选择，选择自己的目标进入市场，放弃其他非目标市场。

有效性是分析细分市场是否具备了企业进入的基本条件。大中型的企业因自身有专业的会计服务体系和会计税务人员，并不需要会计师事务所提供非审计业务，即使有少数的小型企业需要财会服务也只是因为暂时缺乏财会人才而暂时需要的。而管理咨询业务会随着企业不同的发展阶段而拥有不同市场，故就非审计业务而言，管理咨询业务更具稳定性。

可行性的评估标准主要有两个：与企业目标的一致性和企业内部资源的支撑性。对会计师事务所而言，目标都是发展非审计业务。关于内部资源，虽然前期管理咨询业务市场处于劣势，但可后期弥补。故两个细分市场都满足可行性条件。

吸引力主要分为宏观环境吸引力和竞争吸引力两方面。宏观环境看，国家出台的政策中鼓励事务所发展非审计业务。竞争吸引力角度看，管理咨询服务基本不用承担任何风险，却可以为事务所带来高额的收入。故从吸引力来看，管理咨询业务较财会税务咨询业务更具优势。

綜上，不管是从收益角度还是从发展前景的角度来看，管理咨询业务都是国内会计师事务所发展非审计业务的不二选择。

（三）产品定位

产品定位是指将企业自身的产品或服务与市场上的其他竞争性同类产品或服务区分开来，帮助人们更好地进行选择，并清理市场上的销售泛滥局面。

检验定位是否有效有三个基本标准：独特性、必要性、可信度。只要满足一个标准就是有效的，满足的标准越多，定位越有效。

独特性就是“找到洞，并赶在别人之前填满它”。开展国内市场少有的管理咨询服务，根据企业自身情况提供定制的管理方案，弥补现今国内非审计服务市场的漏洞，这是财会咨询做不到的。

必要性是正确认识消费者需求，现在注重并愿意投资于管理的公司越来越多，故具有开展管理咨询业务的必要性。

可信度与定位的信誉度有关，是指你的产品定位可获得的消费者的信任程度。就管理咨询业务而言，国内的事务所应努力发展特色化服务，提升业务质量，形成差异，体现“人有我优”的特点，让消费者切实看到优势，提高可信度。

目前来看，管理咨询服务至少是满足独特性和必要性两个标准的，可信度标准在今后的发展中也将逐渐满足，故管理咨询服务的市场定位的有效的。

二、非审计业务基本问题及分析

由于非审计业务类型的多样性，再加上本文第二部分的STP分析基础，接下来将针对最具有发展前景和最具有代表性管理咨询业务发展中的基本问题进行分析。

（一）核心竞争力弱

核心竞争力的概念最早是美国密西根大学商学院教授普拉哈拉德和伦敦商学院教授加里·哈默尔在《公司核心竞争力》中首先提出来的。他们对核心竞争力的定义是：“在一个组织内部经过整合了的知识和技能，尤其是关于怎样协调多种生产技能和整合不同技术的知识和技能”。从与产品或服务的关系角度来看，核心竞争力实际上是隐含在公司核心产品或服务里面的知识和技能，或者知识和技能的集合体。[2]

而对于会计师事务所来说，知识和技能的集合体归根到底是业务人员，故事务所的核心竞争力便是人力资源。

国内会计师事务所的执业人员大多是“三低”人员，即层次低、学历低、素质低。而今，会计师事务所想要开展非审计业务需要的是多元化人才。但现在的会计师事务所正处于招人才难，留人才难的“两难”尴尬境地。并且，国内会计师事务所市场仍是传统的审计业务所占领，其人才也大多服务于审计业务，对非审计业务的复合型人才培养机制及机构还有待完善。

（二）配套服务能力差

配套服务是指会计师事务所为客户提供一系列的服务，包括审计服务和非审计服务。首先，企业是一个看重长远发展的集体，企业管理者必须要着眼于未来，对如何能够在巩固现有的市场基础上寻求发展进行规划。由于注册会计师做审计业务是反应经营业绩的真实合法性，是做历史工作，并不能满足企业解决未来的问题的需要，更违背了管理咨询业务诞生的初衷。

其次，国内越来越多的事务所选择和大型事务所合作，以吸收合并的方式成为分所，便可以承接IPO审计，IPO审计是一个需要一站式服务的项目，IPO首发只是最终的一个过程，首发之前还会有一系列的审计和非审计服务，这些都需要事务所有提供配套服务的能力。另外还有并购项目，进行重组或不良资产处置时，都要求非审计业务是配套的。

（三）业务拓展受阻

非审计服务伴随着争议而诞生，很多专家学者认为会计师事务从事非审计业务的会破坏审计业务所必需的独立性。尤其是“安然”事件爆发后，人们更是将审计失败全都归咎于非审计服务的存在，于是美国政府迅速出台了《2002萨班斯-奥克斯利法案》，以法律文件的形式正式禁止注册会计师为其审计客户同时提供一系列的非审计服务，将非审计服务的业务范围缩小到了极致。安然事件和SOX的出台让本来就对非审计业务影响审计独立性有顾虑的会计师事务所更加不敢贸然开展非审计服务，严重制约了国内非审计业务市场的发展。

国内的非审计服务起步晚，规模小，对管理咨询业务的重视程度远不如发达国家的重视程度。我国大型会计师事务所将上市公司的上市前辅导作为事务所非审计业务发展的重点方向和赢利点，并将此業务作为争取上市审计业务的手段，作为附带的服务提供，不单独收费，可见对管理咨询类业务的重视程度远低于对审计业务的重视程度。

（四）缺乏先进的管理模式

内部管理模式越健全有效，企业发展就越好。而国内事务所与“四大”相比较，内部管理模式最欠缺的就是品牌理念[4]。企业应利用好品牌这一无形资产来创造价值。好比顾客在购买东西时，假定同种商品价格等其他条件都是相同的，人们绝对会优先选择有知名度的品牌商品。同样的道理也适用于事务所，客户在首次选择服务的时候，有知名度的会计师事务所便成为优先选择。但是国内事务所在管理咨询这样的新型业务中恰恰是缺少品牌来引导。

另外，非审计服务是一项收入与所承担的风险不成比例的业务，特别是管理咨询类的服务，注册会计师几乎不用承担任何风险却可以获得比审计服务更高的收入，为了避免引起内部矛盾，会计师事务所的首要任务是应该做好审计人员与非审计业务人员之间的收入配比工作。

三、突破途径

针对以上问题，笔者提出了以下六个发展对策，不当之处还请各位批评指正。

（一）大力培养复合型人才

在当前的形势下，国内的会计师事务所市场应开扩宏观视野，着力于在培养审计人才的同时，培养打造高复合型管理咨询业务人才。高端的审计业务人员是打造高端非审计业务人员的基础，在培养管理咨询人员的同时，也达到了培养审计人员的效果。

非审计业务范围的广泛性，要求事务所在培养复合型人才的同时，还必须根据自身的发展方向引进专业的人才，并对非审计人员根据不同项目进行分组分类，打造各类非审计业务专业人才。建立科学有效的人才管理机制和完善的人才培养体制，加强人力资源和技术资源的积累，使事务所逐步形成复合型的人才结构，为实现服务多元化和创建特色服务奠定基础。

（二）增强配套服务能力

将审计和管理咨询业务形成配套服务，为客户提供一站式服务[5]，如此事务所和被审单位能有效降低服务成本，实现共赢。

对于被审计单位来说，注册会计师在对被审单位进行审计的过程中，已经对被审单位的管理结构，经营状况，财务状况等有了较为深入的了解，被审单位聘请之前提供审计服务的注册会计师来提供管理咨询服务会比另外聘请专业中介机构提供管理咨询服务更加节约成本，所以就此看来，配套服务是有绝对的市场前景和存在的必要性的。

而对于会计师事务所来说，注册会计师在为被审单位提供审计服务的基础上在进行管理咨询服务，不仅能够减少时间，还可节约人力，从而有效降低成本，甚至有可能降低来年的审计成本，故一站式服务在成本方面有极大的竞争优势。

（三）大力拓展业务范围

要想发展管理咨询业务，首先，事务所就应该打破传统的观念，大力拓展非审计业务的范围，努力学习西方发达国家的非审计业务发展模式，去粗取精，尝试开展管理咨询等高端服务项目。

关于事务所的发展方向，国家在2010年就提出过相关政策，鼓励事务所积极发展非审计业务。2010年2月10日，中国注册会计师协会在《会计师事务所服务经济社会发展新领域业务拓展工作方案》中重点强调了拓展会计师事务所新业务领域的必要性，提出在巩固传统领域审计业务的基础上，大力开拓新型鉴证业务，积极开发非审计业务品种和市场，力争用8年左右的时间，使审计业务与非审计业务收入比重达到5：5。[3]

同时，鼓励将事务所之间的合作方由有限责任改为合伙制，这样合作双方所承担的责任也就由有限责任变为了无限连带责任，达到督促责任双方严于律己，加强事务所风险管理的目的。

（四）改善管理模式

好的管理模式是优化资源配置的前提。针对目前国内的会计师事务所没有成立专门的管理咨询业务部门和没有专门的非审计业务人员等问题。笔者建议大型的有能力的会计师事务所可以往集团化的管理模式发展，直接在集团下设子公司，不影响会计师事务所审计独立性的同时还可以兼顾各子公司的发展。同时，还可以下设一个管理咨询业务人才的培训机构，为自己集团员工提供培训的同时，也可以在市场上承接培训的业务，为整个集团带来更高收益。

针对中小型事务规模较小、资源较少、业务量少的问题，笔者建议将业务部门化。随着审计业务量的增大，尽可能成立专门的管理咨询业务部门，避免因审计业务繁忙而错失非审计业务的情况发生。同时还应该处理好审计业务和管理咨询业务之间的资源分配和利益分配问题，在业务报酬的分配上应该体现灵活性、公平性，避免事务所内部矛盾的产生。另外，可通过制定管理咨询业务的操作规程来保证服务质量。

（五）发挥特色，形成品牌并做好市场营销

品牌是能力的代表。就事务所的长远发展来看，事务所之间的竞争必定会逐步演化成为品牌的竞争。由此看来，特色和品牌在事务所的发展过程中尤为重要。

但是，品牌效应的形成过程必然是漫长的，贵在坚持。当业务量比较小时，品牌效应也较小，但当业务量逐渐增大，业务范围逐渐扩大之后，品牌效应也就随之而大。所以，笔者建议，事务所应该抓住自身特点和优势，加强品牌打造，将擅长的某一项或者某几项业务做精做专，成为特色非审计业务并形成差异，争取做到不可取替，为客户提供更优质的服务，让好声誉好品牌为事务所带来高收入[6]。品牌形成后，做出有效的市场营销方案来带动品牌发展。

四、结束语

总而言之，在会计师事务所市场竞争如此激励的背景下，非审计服务将会是会计师事务所寻求自身发展的必然产物。事务所必须认识非审计业务发展过程中的相关问题，并通过改善自身条件来孕育非审计业务的发展，摒弃审计业务是事务所收入主要甚至唯一来源的局面，使审计业务与非审计业务互惠互利，从而促进事务更好更快发展。

参考文献

[1]邢晟.对会计师事务所开展非审计服务的理性思考[J].郑州轻工业学院学报（社会科学版）.2009.10（5）：90-92.

[2]何文玉.事务所开展管理咨询服务的思考[J].中国注册会计师.2007.11：66-67.

[3]赵玉洁，张廷茂.我国会计师事务所混业经营的思考[J].河北经贸大学学报.2004.9.25（5）：89-91.

[4]李海江.中小会计师事务所拓展非审计业务的现状与完善对策[J].财经界（学术版）.2014：185，189.

[5]翟丽华.关于我国会计师事务所业务多元化发展的思考[J].当代经济.2014.3：48-49.

[6]庄飞鹏，韩慧林，孙国辉.会计师事务所非审计业务对经营绩效的影响研究[J].广东财经大学学报.2014.6：70-79.

作者介绍：晏合明（1991-），女，重庆奉节人，管理学士学位，主要研究方向：会计。