新一轮财税改革的双重困境：学术史视角下的反思与启示

2017-01-12范建鏋

地方财政研究 2016年12期

关键词：财政学分税制财税

范建鏋

(中国社会科学院，北京 100028)

新一轮财税改革的双重困境：学术史视角下的反思与启示

范建鏋

(中国社会科学院，北京 100028)

当前财税改革处于攻坚阶段但却出现了“胶着”状态。本文认为，这主要由财税改革面临双重困境所导致。一方面，思想认识上的混乱，使一些基本共识未能达成，由此形成思想资源困境；另一方面，财税改革在推进过程中逐步迷失了基本方向，改革参照系发生变化，由此形成了制度资源困境。思想决定行动，消除思想层面的困惑，改革才能顺利推进。为此，本文建议重新审视财税改革历程，重新关注改革进程中“人”这一因素的重要性，将“死的过去”变为“活的历史”，以对未来改革有所借鉴。

财税转型思想困境制度困境财税改革思想史

一、引言

中共十八届三中全会公报提出，必须在新的历史起点上全面深化改革。而全面深化改革，应坚决破除各方面体制机制弊端。科学的财税体制为优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安等多个重要目标提供了基本的制度保障。为此，深化税制改革，进一步理顺中央和地方关系，以发挥中央和地方两个积极性，成为广受关注的议题。

但是，也应当看到，当前财税改革虽处于攻坚阶段但却出现了“胶着”状态。诸如“营改增”，诸如个人所得税和房产税改革的推进历程，显然遭遇到了前所未有的困难。其中，有技术层面需要破解的难题，不过，思想认识上的混乱，一些基本共识未能达成，恐怕是更为深层的因素。思想决定行动，倘若思想层面的困惑未能有效消除，技术层面的措施也将很难顺利推进实施。

在经济步入“新常态”的大背景下，当前我国出现了一种新的趋势，对财税领域问题的研究与对宏观经济全局的把握似乎有着越来越紧密的联系，二者常常被关联起来并加以阐释，并且，财税改革问题也一再被推到全面改革的“突破口”这样一种格局上。这固然与既得利益集团过于强大，而全面深化改革又不能不触动既得利益集团的一些实质性利益相关，但在笔者看来，改革难以顺利破局前行，更主要的还是导源于财税改革的局部突破与整体推进之间缺乏有效配合，当前财税改革面临着两种新的困境——思想资源困境与制度资源困境。

二、财税改革的思想资源困境：与历史经验脱节的探索

通观迄今为止的共和国财税改革史的相关研究，呈现出一个明显趋势，给人以一种感觉：财税改革史只是“死的历史”，而不是“活的过去”。因为，在以往的重大改革事件中，都只是展示了“事”的一面，而鲜有“人”的出现。当事人、决策者的踪迹是不易察知的。近年来，财政史研究重新兴起，注重较长时段的考察成为一种新的研究视角，因而，对“人”的关注度有所提升，一些重要人物“重返历史现场”。①如2011年由人民出版社推出的《朱镕基讲话实录》，还原了诸多20世纪90年代的改革背景，也披露了这一时期朱镕基诸多内部讲话文稿。但是，即便如此，现实中财税改革实践对改革思想资源的巨大需求仍然难以得到有效回应。改革遭遇一定程度的搁浅，与可借鉴的改革思想资源相对匮乏有着极大关系。新一轮财税改革遭遇思想资源困境，在笔者看来，与过于强调当前的问题而忽视了对问题之所以产生的原因的探索有关，尤其与忽视了改革进程中的“人”的思想贡献这一重要因素有着极大的关系。

诚然，改革的推进进程并不总是螺旋式上升的，忘记历史也并不就一定意味着背叛，但是，历史经验的总结仍然相当重要。20世纪80年代实施的两步“利改税”，1994年分税制改革之后仅一年的若干总结和评估②如1995年年初至当年年末所涌现出的不少反思分税制改革成效与得失的文献，已不同程度在总结分税制改革经验。，其实都带有改革决策者或参与者强烈的反思意味，对改革的未来走向有着热切思考。但是，在之后的2004年和2014年对分税制的成效评估上，更多的只是总结成功经验，而进一步深化财税体制改革的设想，以及当年改革参与者或决策者的一些声音，则已被淹没在现实中急待解决的诸多财税难题之中。③1995年，刘克崮等人在当年《税务研究》第11期发表《’94新税制运行成效及进一步深化税制改革的设想》一文，着重对已运行了一年半的新税制的成效和问题做出分析，同时探讨自1996年1月1日起的第九个五年计划的新时期中税制改革又将如何深化的问题。但是，此后的20年中，我们可以看到，财税部门对税制改革深化的问题似乎并没有令人满意的进展。一个典型事实是，个人所得税的改革迄今依然推进困难。后续的改革，变成了一种与历史经验脱节的探索。因而，改革策略的提出，只见树木，未见森林，对宏观财税改革的建议少有实质性的贡献。

事实上，如果我们拓宽视野，将2006年出版的《中国十个五年计划研究报告》④该书由刘国光主编，张卓元、董志凯、武力副主编。全书从大量第一手资料入手，认真回顾和总结1949年以来我国制定的十个五年计划和实施国民经济宏观管理方面的经验教训，对于完善我国社会主义市场经济理论和体制，都是一件意义十分重大的工作(刘国光，2006)。与50年来的财税改革历程做一个简略的比较，即可发现，贯通改革历程而不割裂前后联系，更能清楚地看出顺应时代潮流的改革，尤其是与民生利益密切相关的财税改革的重要性。

三、财税改革的制度资源困境：在历史中迷失的参照系

不能否认的是，当前的新一轮财税改革，与1994年以来所坚持的分税制改革，在改革思路上是一脉相承的。尽管也遭到质疑，谓之分税制有着向“分钱制”蜕变的倾向，但总体看来，财税体制改革大致还是在分税制的框架下进行的。经过20多年来的发展，与1994年相比，财税改革所面对的宏观经济环境已经发生了根本性的变化，相应的制度资源供给也有了根本性的变化。在此必须着重指出的一点就是：1994年启动分税制改革，所面对的是以往的包干制，并且是濒临发展瓶颈的包干制，在当时，那已经是束缚经济发展的财税体制；与此不同，当前改革所必须正视的则是已经运行了22年之久的分税制。如果我们仍要高举坚持分税制改革的大旗，就不能也无法避开如何进一步完善分税制的问题。因而，中央与地方财政关系的厘清与重新界定问题，也就无法绕开。从这个角度看，在分税制体制中坚持分税制改革，变成一个尴尬而又不能不令人正视的局面。假如不能回到历史的情境中去理解20多年前分税制改革必须快速推行的紧迫性，那么，未来如何完善现行分税制财税体制将是一个棘手的问题。换言之，深化改革将缺乏进一步动力的问题必将显现。从当前改革的推进进程不如预期那样顺利，已经可以看出端倪。理由很浅显。我们对以往历史、以往改革历程的总结，尤其财税改革历史的总结其实仍相当欠缺，对未来改革未能起到有效的借鉴作用。

1985年，曾任财政部长的吴波在《财政》刊发《〈中国财政史资料选编〉序言》，文中提到，共和国建立以后，“虽然出版了一些通史资料、中外交通史资料和一些经济史料，但贯穿古今的、经过整理的财政史料，尚属少见。”他认为，在人类发展的历史长河中，“昨天——今天——明天”是紧密相联的。深刻地了解昨天，才能真正懂得今天。培养人才，懂点历史是一门不容忽视的必修课，鉴往知今才能继往开来。时间又已过去了30年，今天回首，可以发现，“懂点历史”这一问题仍然存在，甚至可以说显现得更为突出了。

有两方面的例子可以说明。

一是1949年以来的中华人民共和国历任财政部长的治国理政思想及其任内财政政策的系统整理与研究，至今仍付之阙如。对各自执掌财权时期的财政政策的实施效果的研究，则更不必提及。无疑，这种欠缺对理解共和国财政体制的运行有着先天不足，对理解财政在计划经济时期的重大作用更是有着致命性的影响。这一影响虽然很难被直接衡量，但我们可以民国财政史中的一个典型案例为参照系，从中看到此类总结的重要性。

与前述情形成鲜明对照的是，“民国财政史第一人”贾士毅于1916年出版《民国财政史》，其时距民国成立仅五年，但对民国初年数任财长的政策、措施的研究，即在该书中有所体现，且不乏颇为精到的点评。

对比观之，中华人民共和国成立60多年来，这一方面的研究迄今仍非常欠缺。自1949年迄今，共和国已有12任财政部长，而相应的财政思想研究，则仅较多集中于1978年前的数任财政部长之中，且多数只是将关注其财政思想和政策理念作为其整体财经思想研究的一部分来加以考察。①此类研究的一个典型即为对李先念财政思想所开展的研究。专著以邹惠卿《李先念经济思想研究》(青海人民出版社1993年版)为代表；资料汇编以《李先念论财政金融贸易：1950—1991年(上、下卷)》(中国财政经济出版社1992年版)为代表；专题论文则有高敬增、蒋冠庄《李先念初理新中国财政》(载《党的文献》2009年第3期)等一系列文章。

对于“人”的关注的缺失，还只是问题严重性的一个侧面。另一个侧面是，以往关于财政史资料的系统整理这一良好传统也已经中断。1978年以来，关于财经史料的整理与编纂，大致有两个高峰时期：一是许毅等主持的根据地财经史料的编纂、整理与出版；二是20世纪80年代中后期曾经形成的又一个出版高潮，编写并整理出版了大量财政史资料汇编。②其中以《中国财政历史资料选编》、《中华人民共和国财政史料》、?《中华民国史档案资料汇编》、《中华民国工商税收史料选编》以及《当代中国财政》(中国社会科学出版社1988年版)为主要代表。在此之后，近30年来，财政史料类的成果出版极少，也凸显出整个财政学界在这一领域的集体缺位。在财政学研究逐渐趋于模型化、模式化之后，两相对比，更可以看出研究力量在两个分支领域中的配比失衡问题不仅没有和缓，反而有加剧之势。只是到了近年以来，财政史学的研究有所复兴，但整体力量仍显得薄弱。

如何将“死的过去”转变为“活的历史”？我们需要转变研究思路。研究史料，同时也研究“人”，研究“人”的活动。同样是审视过去30年乃至60年的历史，思路的转变也许就意味着可能呈现出不同的史实和不同的研究成果。可以从两个角度来观察。一方面，从本土视角看，仅仅有从计划经济向市场经济转型的基本经验，另一方面，从海外视角看，海外虽有现代财政制度的输入，但由于并非本土原生，这种输入与移植的难题也必须正视。如果从务实的态度出发，二者应加以融合，但如何有效融合则值得深入思考。同时，在新的时代条件下，思路的转变也使得本土传统思想资源与海外输入的现代制度资源的融合成为可能。在以往改革历史中迷失的参照系也许可以重新得以定位，并为未来的财税改革指明方向。

四、突破改革困境的反思与启示：与中国现实相结合

由以上所分析的财税改革正在遭遇的双重困境——思想资源困境和制度资源困境，笔者认为，从如下方面加以反思，或可逐渐澄清当前中国财税改革所面临的种种迷雾，使改革不致偏离其原定的“分税制”大方向。

(一)回到改革历程之中再出发，重新聚焦，对财政(史)研究中的“人”与“事”问题，重点关注事件中“人”的作用与历史定位问题

自1949年以来，尤其是1978年改革开放以来，对共和国财经实践工作的总结与回顾，乃至对1994年分税制改革历程的回顾与反思，目前所见有系统性论述的著作极少。在这方面，刘克崮等主编的《中国财税改革三十年：亲历与回顾》(2009年)和高培勇等主编的《中国财税改革30年：回顾与展望》(2009年)两部著作可为代表。对于前书，编者刘克崮宣称，“历史有着不同的描述和解读方式。本书通过辑录那些奋斗过、奉献过的亲历者们的生动回忆，再现了中国财税改革波澜壮阔的历史。”除此之外，依笔者有限所知，其余有份量的著作，即便只是零星的回顾与反思之作，也极少见。仅以笔者所见为例，有刘仲藜在《百年潮》(2009年)上的文章，项怀诚在《读书》(2009年)上的文章，刘克崮在《中共党史研究》(2009年)上的文章，三者主要是从决策者或参与者的视角所作的回顾性文字，而相关的研究性著作仍未能见到。有鉴于此，倡导重大事件研究中的“人与事”这一模式，在当前显得更为重要。随着当事人因自然年龄原因而逐渐淡出决策层，历史事件中的人的行为，更值得关注。事件的来龙去脉固然非常重要，但是，事件的主导者——人的因素，在一些重大事件中，也不容忽视。关注人本身，关注人的活动，更能体现这样一种理念：过去的历史是一种“活的历史”，而不是“死的过去”。也正因此，在未来，倡导这种“人与事”观，尤其重要。

表1 共和国财政部长任期一览

事实上，以事件为主导，对“史实-政策-制度”的研究模式作深入反思，可以发现，关注制度背后人的因素所发挥的巨大作用，对重大历史事件的研究有诸多帮助。仅从共和国历任财政部长财政政策思想的研究中就能看到，以人为联结点，更有可能将对史实与现实的思考贯穿起来。对历任财政部长的思想的总结，至今并不充分。从表1中可以看出，以时间维度来衡量，共和国财政部长任期最长者为李先念(近21年)，其次即为王丙乾(12年)，对于前者财经思想的研究，已有专著；而对于后者的关注，从目前看，还相当有限。但从共和国财经实践所跨越的历程来看，后者所处的时期，其意义要远远大于前者。这是一种失衡的格局，应当引起重视和关注。

(二)从民国财政(思想)史视角所展开的相关研究的启发

民国时期财政史和财政学研究，对于我国而言有特殊的意义。民国时期，我国的财政从传统开始向现代转型，财政学思想也从传统转向中外兼收并蓄，并有所创新。从民国财政学和财政史的研究及其传播来看，这一时期有生命力的著作的重大贡献是理论紧密结合当时社会经济现实，故其生命力才能行之久远，甚至作为后辈的我们也才不断重新回到当时的情境中，不断研究他们的著作。在今天回顾民国时期的学术研究，尤其是民国时期经济史和财政史的研究，作为后世研究者的我们，至少有此启发：对理论与当前现实的紧密结合，也许不论如何强调，都不为过。有两个突出的例证可以说明。

何廉、李锐《财政学》一书于1935年2月由国立编译馆出版、商务印书馆发行，当时全国各高等院校财经科系曾广泛用作教材，两三年间行销了九版，成为畅销教材之一。作者在出版序言中曾提及，“本书编辑，始于民国十九年。初稿完成之后，已用作讲义三年矣。吾国财政情形，年来频有更改，因之本书内容，在此三年之中，亦屡有所修正。”①何廉、李锐：《财政学》“序”，商务印书馆2011年版。此著原是何、李二人在南开大学开设财政学课程时所编撰，“它既是两位作者多年教授财政学课程经验的总结，也是何廉和他主持下的南开经济研究所所秉承的经济学中国化思想的一个体现。”作者编写本书的目的在于将财政学的理论与中国的具体情况紧密结合，使学生通过课程的学习，能够将财政理论学以致用，开展中国化的经济研究。②杨敬年、关永强：《财政思想与民国实践的创新性结合——何廉、李锐〈财政学〉导读》，载《财政学》一书篇末。《财政学》一书已收入商务印书馆近年刊印的“中华现代学术名著丛书”。

贾士毅《民国财政史》初版于1917年，其书以资料搜集丰富齐全见长，保留了大量统计数据，加之作者又在民国财政部门工作，有着极为丰富的财税领域实践经验，书中多有作者对当时财政形势及政策的精到评论。其书自有相当质量，应可传之久远。1932年至1934年，商务印书馆又将经作者充实完善的《民国续财政史》列为“中国经济学社丛书”，陆续出齐七册，共3100多页，规模远胜原书。

此外，近年山西人民出版社推出的“近代名家散佚学术著作丛刊”系列，也是典型例证，亦颇值得关注。该丛刊由诸多名家参与甄选，共分八类120种，几乎囊括了人文科学的重要门类，是近年出版规模盛大的近代学人学术文库，所选皆为近代各领域专家的纯学术著作，充分反映了我国20世纪上半叶的学术水准。丛刊中的经济(史)类著作，其研究角度和视野，对今天的财税理论和实践问题研究而言，仍有独到的借鉴价值。③其经济类著作除收录有历代经济史相关著作外，还收录有《中国盐政小史》《银价变迁与中国》《中国买办制》《马寅初演讲集》《中国货币沿革史》《中国关税问题》《中国通货膨胀论》《外人在华投资之过去与现在》《中国国际贸易小史》等，皆有相当学术价值。

(三)强调口述史研究的重要性与加强财税改革口述史研究的紧迫性

1978年以前，财税学界似乎没有意识到其重要，所以类似研究成果极少，仅有一些零星的文献。1994年以来，此类成果陆续出现，但又形成了另一种趋势：或许因为时间离当下很近，诸多事件的当事人或决策者也许有所顾虑，所以又少有口述实录之类的文献，因此，今后对此方面的研究应当多加注意并有意识地加以引导。“今天的新闻就是明天的历史。”今后有必要高度重视起来。

(四)近年史学研究的发展动向及其研究成果的启发

微观叙事与宏大叙事相结合，曾是史学研究的一个重要特征。近年来，史学的发展则呈现出一种远离宏大叙事而转向微观研究的趋势，故有关于史学“碎片化”问题之利弊的专题研讨。④不过，对于史学而言，警惕“碎片化”趋势也许是其学科的当务之急，但对于财政学乃至财政史研究而言，或许因其本身就具有宏大叙事的诸多特征，尤其对财税改革这样的宏大叙事而言，在现阶段，所谓“碎片化”问题不但没有充分显现，甚至反而应该强调在已有“碎片化”研究的坚实基础之上，综合其宏大叙事特征，提炼以往改革经验与教训，给未来财税改革工程提供镜鉴。

(五)近代以来台湾财税改革经验与教训的借鉴

台湾是我国的一个特殊地区，近代以来其经济发展和财政转型历程，具有诸多独特之处。光复以后，为整顿发展经济，台湾曾经有过赋税改革委员会这样的机构，以应对多变的财政形势。其重要作用，对此的总结与借鉴，迄今远不充分，甚至多被忽略。其实，如果从现实角度考察台湾财政运行，可以发现，诸如个人所得税的综合计征，诸如台湾对公共福利问题的破解之道，都有可借鉴之处。对我们当前正欲努力推进的个税改革，将是一个有益的启发。又由于两岸同出于中华文化之源，一些改革措施的推行，至少有类似的财税文化背景，在相当程度上可以考虑移植与借鉴。

(六)结合我国财税改革现实，借鉴近年来海外经济史与当代史研究成果和思路，从中汲取有益于我们深化改革的经验

虽然研究领域有所区别，但是，海外经济史和当代史研究的视野与方法，对我们研究财政学理论和财税改革史有所启发，则是无疑的。重视海外这一领域的研究经验，尤其是华人地区的重要经验，关注海外最新研究成果，一方面可以使我们看到港台地区经济史和当代史研究领域的最新进展，从他们所关注的研究议题之中，得到一些比较视角下的启示；另一方面，可以借鉴他们的研究视角，对若干重大事件的考察并不拘泥于单一视角的分析，因而可以综合运用多种角度和丰富的史料。

以台湾中研院近年的有关研究为例。2005年，中研院近代史所出版了林美莉所著《西洋税制在近代中国的发展》一书。①据作者自称，其研究兴趣虽为中国近现代经济史，但尤以财政决策的变迁为关注重心。其近年研究的一个重心即为以直接税为中心的近代中国税制改革。该书的主要研究对象即为国民政府时期纳入直接税体系的五大西洋税种 (所得税、利得税、遗产税、印花税和营业税)。通过上述各个税种的引入，国民政府希望借此提供现代税制的基本理念，从而达到改良财政本质的目标。在之后的财政实践中，国民政府还试图简化税制，努力使租税体系完成从传统向现代的初步转型。源于西洋的外来税制，在税制改革的进程中最终发挥了前瞻性的作用。作者虽然不是专门研究财政史的学者，其著作从财政学的角度看也有遗憾，比如未能对直接税制在近代中国经济发展中的效应做出深入分析，但总体看来，这一著作的价值仍相当值得肯定(王玉茹，2007)。又如赖惠敏《清政府对北京藏传佛寺之财政支出及其意义》(2007)一文所做的研究。作者指出，明代皇帝在京师供养大量藏僧，消耗大量财政资源，最终造成国家财政危机。相比之下，清朝喇嘛及其徒众的钱粮由户部支给，建寺庙和法会所需用度则来自内务府。由皇帝支付的银两远远超过户部的支出规模，最终没有造成国家财政问题。这一研究尽管主要是从史实考订的角度展开分析，但其研究切入点则给财政史领域的研究者耳目一新之感。

此外，日本学者石川祯浩和台湾学者陈永发关于中共党史的研究，也有颇多值得关注之处。石川祯浩的代表作为《中国共产党成立史》(中译本，2006)，近年引起学界广泛关注。此书的研究成果和研究方法，对我国中共创建史的进一步研究均有启发和推动作用。除了搜集中、日、俄等国大量的文献资料，并认真比对分析之外，作者还力图表明，中共成立史的研究，应联系国际大环境，打破“自我封闭”的研究状况；应纠正以回忆录取代原始资料的研究方法。可以看到，作者的研究视野和研究方法有其独特和超乎常人之处。石川祯浩本人在一次访谈中亦表示，研究中共党史要有国际视野，“我所使用的史料内容和质量与中国国内研究者的有很大不同。比如，日语、中文、俄语、英语的史料我都使用了，我还从世界各地找来了与当时共产党活动有关的资料。”②此为石川祯浩在一次访谈中所谈及的内容，可参见《石川祯浩：研究中共党史要把视野放在国际，才能回到历史的现场》，载《文汇学人》2016年7月1日第4-5版。此类视角，对丰富财政学和财政史研究，对从更宏大的视野来定位未来的财税改革走向，对摆脱就财政论财政、就财政史论财政史的束缚，都有不少益处，值得认真对待。

五、小结

“历史是过去的现实，现实是未来的历史。”改革的全面深化需要我们对以往的历史经验做更高层次的提升。基于一个较短时段如五年或十年所做的经验总结，在变化日益频繁的当今世界，其有效性，已远不如前。

新一轮财税改革的复杂性要求我们对新的形势有所回应，甚至是快速回应。在现实真正可借鉴的国际经验极为有限的条件下，回到历史，回到我们自身走过的曲折历程中，从中寻求有价值的思想资源和改革资源，不失为一个值得肯定的做法。

有一点值得在此着重指出，财税领域的研究，原本多属宏观范畴，但因其专业性，往往陷入具体而微的个案中，故而，重新跳出财税固有视野，放宽视界，将研究置于全球化的大背景下，显得尤其重要。在放宽视界回望历史的过程中，同时关注东亚一些典型国家和地区的财税改革措施，吸取其有益经验为我所用，也显得日益迫切。尤其是对同处于中华文化影响之下的台湾地区财税改革史的研究和重视，以往略显不足，但深挖蕴含其中的制度资源，对我们未来的改革少走弯路将大有益处。

此外，还必须看到，本文所指出的思想资源困境和制度资源困境，其形成固然非一时之力所致，其破解也很难毕其功于一役。从改革的中长期规划来看，充分吸收各国(地区)历史上有价值的做法，对减小改革阻力、降低改革成本，无疑极有帮助。

〔1〕高敬增，蒋冠庄.李先念初理新中国财政.党的文献，2009年第3期.

〔2〕高培勇，孙国府，张迪恳主编.中国财税改革30年：回顾与展望.中国财政经济出版社，2009年版.

〔3〕何廉，李锐.财政学.商务印书馆，1935年、2011年版.

〔4〕赖惠敏.清政府对北京藏传佛寺之财政支出及其意义.中央研究院近代史研究所集刊，2007年第58期.

〔5〕李先念.李先念论财政金融贸易：1950-1991年 (上、下卷).中国财政经济出版社，1992年版.

〔6〕林美莉.西洋税制在近代中国的发展.中央研究院近代史研究所，2005年版.

〔7〕刘国光主编.中国十个五年计划研究报告.人民出版社，2006年版.

〔8〕刘克崮，贾康主编.中国财税改革三十年：亲历与回顾.经济科学出版社，2009年版.

〔9〕刘克崮.1994年前后的中国财税体制改革.中共党史资料，2009年第4期.

〔10〕刘克崮，等.’94新税制运行成效及进一步深化税制改革的设想.税务研究，1995年第11期.

〔11〕刘仲藜，等.1994年财税体制改革回顾.百年潮，2009年第11期.