浅析国际避税的成因与方法

高翔

经济全球化催生了国际避税，而国际避税的危害甚广，各国都致力于探讨反避税机制。国内外学者围绕这一主题的研究成果甚丰，与发达国家相比，我国的反避税工作还存在许多不足，特别是从实用性角度来看有许多问题值得研究。而要研究怎样反避税，首先要知道国际避税的成因与方法。

一、国际避税的成因

（一）税收管辖权的差异

税收管辖权事实上是一种制度，每个国家都有权在不违背国际法和国际公约的基础上，自主选择对本国最有利的方式。税收管辖权以属地和属人原则来划分，分为地域税收管辖权、公民（居民）税收管辖权。各国间税收管辖权的差别，既造成国际重复征税的出现，也使国际避税成为可能。假设A国施行地域管辖权，B国施行居民税收管辖权。某纳税人是A国居民，可是他的收入全来自于B国，那么他在两国都可以有效的避税。

（二）税率的差异

各国制定的所得税制都是根据自己国家的国情制定的，因此很大程度上存在差异。这种差异具体表现在：一是税率高低的差异。二是税率结构的差异。现代税率有三种形式，其中使用较多的有两种，即比例税率和累进税率。各国对所得征税可能采取不同的税率形式。即使采取同样的税率形式，税率、具体形式和适用范围也可能存在诸多差异。这些，都为国际避税提供了便利。

（三）税基的差异

税基是某一税种的课税依据。它具体包含两个层面的意思：一是指某税种的经济基础。例如，在所得税中，税基即为应税所得；房产税中，税基为房产等等。税制建设上的一个重要问题就是选择税基。只有税基宽，税源才会丰富。二是指应纳税额的依据或标准。税基若是实物量，则税率大都为定额税率；税基若是价值量，税率大都为比例税率或者累进税率。我们通常所说的税基是第二种。通常情况下，税收优惠少就意味着税基越多越宽；在税率不变的情况下，税基越大，税额也就越多。在确定应纳税额时，各国确定的税基的范围可能差异很大：什么项目的所得应列入应税所得的范围，什么样的所得又是扣除项目，就连扣除数的规定也不一定相同。正因为各个国家间的差异如此之大，纳税人得以从中钻空子。

二、国际避税的方法

在跨国经济活动中，国际避税的表现形式虽然是各种各样的，但跨国纳税人采取的传统避税方法基本相同，主要有：国际避税地避税、转让定价避税、资本弱化避税和滥用税收协定避税。

（一）国际避税地避税

国际避税地是指那些征税税率明显低于国际标准，或者向非居民提供税收优惠的地方，它可以是一个国家，也可以是一个国家的某个地区，例如岛屿、港口、沿河沿海地区，甚至是一些交通发达的城市等等。避税地的避税方式主要有两种：虚设避税地经营机构、虚设避税地信托财产。

1、虚设避税地经营机构

某些跨国纳税人在避税地虚设经营机构，而事实上，这些经营机构的经营活动很少甚至根本从未在避税地内进行。纳税人通过总公司或母公司将销售和供给其他国家或地区的商品、技术和各项服务等，虚设为设在避税地公司的转手交易，以此将全部或部分收入滞留在避税地，成功避免在本国应征收的高税率。

此外，纳税人常常将虚设避税地经营机构与转让定价结合起来使用，以达到最佳避税效果。

2、虚设避税地信托财产

有些国家对财产转让，例如公司股票和不动产的转让等施以重税。面对沉重的税负，跨国纳税人就常常在避税地虚设信托财产。信托的存在通常有一定的时间限制，但避税地往往允许建立的信托是无法规约束的，也就是说信托可以无期限地存在下去。于是纳税人就利用这一点，将高税率国财产转移到避税率国进行避税。另外，在避税地建立信托，纳税人可以隐匿其财产，便于投资和进行风险经营活动。

（二）转让定价避税

转让定价避税是指跨国企业间通过内部交易，人为扩大在低税区的收入，从而将收入从高税区转移到低税区。事实上，发生在国与国之间的转让定价问题，即跨国企业内部集团隶属于同一法人企业，却设在两个不同国家间的两个机构或两家关联企业，进行内部交易时的作价。由于企业集团内部成员间在经济利益和经营管理上紧密联系着，在这种情况下，它们之间的转让定价通常并不符合公平交易的原则（这是经常的），而是由公司根据集团整体的利益加以确定的。它的这种特殊性，决定了它在国际避税中的重要性。企业通过人为操纵转让定价，使之高于或低于市场公平交易价格，来满足转移内部利润目的的要求。例如，跨国母公司以低价向其海外子公司销售产品零部件，反过来，子公司再向母公司高价出售产成品。这样一来，子公司就会获得较高的利润。

（三）资本弱化避税

资本弱化避税是指跨国企业将股份形式资金转为贷款形式，以此来故意加大成本核算，抵减企业的应纳税所得额。其理论基础是现行国际会计准则规定，股息不计入成本而贷款利息计入成本。因此，跨国公司通过对其关联公司或子公司高税率贷款并融资，来实施资本弱化。

（四）滥用税收协定避税

滥用税收协定是指非税收协定缔约国的纳税人在税收协定缔约国设立公司，从而获取本不属于他的税收协定优惠政策。滥用税收协定主要有两种方式，即设置直接导管公司和设置脚踏石导管公司。