无形资产资本化会计处理的问题及对策探讨

文/邵佳

无形资产资本化会计处理的问题及对策探讨

文/邵佳

研发无形资产是企业无形资产的重要组成部分，对于反映企业的财务状况和潜在盈利能力有着重要的意义。新会计准则的颁布，旨在提高会计信息质量，规范我国证券市场，保护中小投资者的利益。从总体上来看，无形资产准则是参照国际会计准则制定的，体现了稳健性原则，从而使得某些上市公司想利用无形资产来粉饰会计报表更加困难，因此，对进一步规范无形资产的确认、计量与报告有着重大意义。知识经济时代，大多数大型企业通常将自己定位于价值链的高端业务，无形资产在总资产中所占的比重显著上升，无形资产核算的正确与否将直接影响企业财务状况和经营成果的公允表达。随着我国经济结构的转型升级，国内企业越来越重视研究开发，无形资产在总资产中的比重越来越大，人们对无形资产会计核算和信息披露的关注度也越来越高。因此，加强对无形资产会计核算与管理的重要性日趋显著。需要我们进行多方面的研究，找出无形资产确认与计量存在的问题据笔者调查研究，现阶段经济市场局势相当激烈，这对于我国各大企业而言具有一定挑战性。无形资产会计处理作为会计处理难题之一，具有一定处理难度，在处理过程中一直存在着巨大风险。本文将对无形资产资本化会计处理的问题及对策进行分析探讨，以此来规避风险、将损失降到最低。

无形资产资本化；会计处理

经笔者分析，目前无形资产在会计处理中存在诸多问题，这些问题均为企业会计处理带来影响。笔者将分别从：无形资产会计处理相关研究、无形资产商誉特点分析、无形资产会计处理问题分析、无形资产资本化会计处理关键点、促进无形资产资本化会计处理的有效对策，五个部分进行阐述。

一、无形资产会计处理相关研究

关于无形资产，美国早在2012年便提出了“核心无形资产商誉”（core goodwill）的概念。这也是无形资产这个词第一次出现在人们眼前。无形资产商誉实际上所反映的并非指顾客与业主之间的友好关系导致的超额利润，而是指企业产权交易价格与账面价值之间的差额。关于无形资产商誉会计处理，实际上是会计发展史上的全新转折，自此，无形资产概念逐渐产生。

（一）无形资产会计处理模式

目前无形资产的会计处理通常有两种模式，分别为：全部费用化、全部资本化。笔者将就这两种处理模式进行说明。

1.全部费用化。开发费用与研究费用产生后通常会被当做期间费用来处理，被直接计入当期损益。之所以这样处理，是因为无法确定研究费用及开发费用能否产生经济效益。

2.全部资本化。将开发费用、研究费用纳入“长期待摊费用”中，待开发成功再进行分期摊销。

（二）我国无形资产会计准则的规定

1.无形资产的确认。对于无形资产的确认，《企业会计准则第6号——无形资产》中曾提出：“企业内部研究开发项目的支出，应将其研究阶段与开发阶段支出区分出来。当资产满足以下条件才能被称为无形资产。

第一：完成无形资产后，并能使其在技术上具有一定可行性。

第二：必须具备无形资产的出售意图。

第三：能产生一定经济效益。

总的来说，无形资产不仅必须具备技术上的可行性，还必须具有出售能力。

2.无形资产的计量。我国无形资产准则对研发费用的构成没有予以明确，但是《国际会计准则9号：研究和开发活动会计》则定：研究和开发活动的成本包括薪金、工资以及其他人事费用；材科成本和已消耗的劳务；设备与设施的折旧；制造费用的合理分配；其他成本”等等， 就无形资产的构成因素，《国际会计准则9号：研究和开发活动会计》中提到：“开发活动与研究活动成本包含：工资、人事费用、材料成本、劳务费、设备折旧费等。”

3.无形资产的摊销。关于无形资产的摊销，有文件规定：“企业应在取得无形资产时分析判断资产使用寿命。”据此，在使用无形资产时，必须将应摊销金额在其使用寿命中予以摊销。

二、无形资产商誉特点分析

据笔者调查分析，无形资产商誉具有长期性、复杂性、经济性以及依附性。笔者将就这些特点进行分析。

（一）长期性

所谓长期性，主要是指企业在长期竞争中想获得的良好社会评价，形成无形资产商誉知识产权所进行的长期投入，而这一系列获得必须经过长时间才能形成。据此无形资产商誉具有长期性。

（二）复杂性

除长期性外，无形资产商誉还具有一定复杂性。这是由于无形资产商誉在形成过程中受诸多因素的影响，例如：企业地理优势、企业资源优势等，这些都会制约无形资产商誉的形成。总的来说，无形资产商誉是多因素共同作用形成的知识产权，它包含诸多内容，从外在形式而已，是社会的评价，在内在表现上则是无形资产。

（三）经济性

无形资产商誉还具有经济性，它通过对社会评价来提高企业经济效益。同时也说明，任何对其无形资产商誉的诋毁行为都会对企业发展造成影响，最终导致经济效益下降，据此，各种诋毁都是一种损害无形资产商誉的行为。

（四）依附性

无形资产商誉的依附性通常是体现在无形资产商誉无法脱离企业而言，之所以会出现这种问题，主要是由于无形资产商誉自身属性，从本质上来说，无形资产商誉属于无形资产，不具备固定形态与结构，也看不到直观的事物，据此它只能依附着企业才能真正体现自身价值。相关财务制度规定，无形资产商誉除企业合并外，不得作价入账。

三、无形资产会计处理问题分析

目前无形资产会计处理中，还存在诸多问题，通常表现在：难以把控谨慎性原则、与所得税征收目的冲突、会计人员自身素质偏低、缺乏完善会计系统管理制度，笔者将就这些问题进行研究。

（一）难以把控谨慎性原则

谨慎性原则和权责发生制原则作为会计核算最重要的原则之一，其核心价值与目的却常常有矛盾的地方。这就导致了企业会计常常在编制报表时发生错误，有的是优先采用权责发生制原则，采取应收应付制度记录财务状况；然而在谨慎性原则下，这样的记录有可能会导致虚收现象，这是谨慎不足的表现。而有的企业会计因过度遵守谨慎性原则，采取保守主义，在企业的固定资产或者坏账计提的做账中严压资产收益，抬过度抬高负债，造成信息误导的局面。

（二）与所得税征收目的的冲突

所得税的目的是为了保证国家财政收入，并且作为中国第二大主体税种，它还起着宏观调控的作用。企业所得税只对利润征收，因此在确认计量时有多计入资产，少计费用负债的倾向。但谨慎性原则要求企业核算可能发生的损失、负债和费用等等。因此谨慎性原则和缴纳所得税在目的、金额、性质上无法调和。

（三）会计人员自身的专业素养

如今的经济环境飞速发展，会计体系也在不断地更新完善之中，会计人员在常规学校所学习的会计理论知识经常会随着体系发展而失效，因此提议会计从业人员经常接触会计的理论更新，培养自己的终生学习习惯；达到在会计岗位之中以理论知识为基础，灵活运用会计原则，熟练正确的解决企业业务流程的目的。会计人员需要不断填充自己的知识，才能在符合当下经济市场的情况下运用好谨慎性原则。

（四）缺乏完善的会计系统管理制度

如今的监管体系依然存在不足，因此在谨慎性原则也并不完善的情况下，很多企业与个人会通过漏洞牟取私利，所以规范会计管理体统十分必要。监督与管理相辅相成，若在监督体系下尽可能完善规范，也从另一方面约束了会计管理系统的漏洞。反之两者若合作造假，也是难以防范的一条经济犯罪链。建议更加透明化会计监督与审计，除了加强两者的规范和严格性，也可以加大对两者的惩罚制度，相关执行机构定期对企业的审计报告进行监管；一旦发现会计人员出现不法行为，企业应立即揭发，不给不法分子留一丝机会，以此来确保企业利益。

四、无形资产资本化会计处理关键点

在对无形资产进行处理时，应注意相关问题，首先应加强初始计量处理力度，其次应加强税务调整力度，再者调整可供出售的无形资产会计处理，对信息披露机制予以完善，笔者将就以下方面进行阐述。

（一）加强初始计量处理

《企业会计准则第6号——无形资产》要求对企业进行的研究开发项目，应当区分研究阶段与开发阶段分别进行核算。对于研究阶段的支出，全部费用化计入当期损益；开发阶段支出符合资本化条件的资本化计入无形资产成本，不符合资本化条件的费用化计入当期损益。

研究阶段支出的确认与计量。研究，是指为了获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划的调查。研究阶段是探索性的，是为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，已经进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。考虑到研究阶段的探索性及其成果的不确定性，企业无法证明其能够带来未来经济利益的无形资产的存在，不符合资产确认的条件，因此对于企业自行研究开发项目，研究阶段有关支出应当在发生时全部费用化，计入当期损益。有关支出发生时，借记“研发支出——费用化支出”科目，贷记“原材料”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目；期末，将研究阶段发生的支出转入当期管理费用，借记“管理费用”科目，贷记“研究支出——费用化支出”科目。

（二）加强税务调整

在无形资产会计处理中，应加强税务进行调整，《关于执行〈企业会计制度〉和 相关会计准则有关问题解答（三）》中做出了相关规定：“企业为取得另一企业的股权支付的全部代价，属股权投资支出，不能将其纳入活动费用中，且账面金额之间的差额不能通过摊销方式计入企业收益中。”据此根据相关要求，当企业投资成本小于被所有者权益份额差额，就不能被纳入纳税所得额。总之，加强税务调整力度是确保企业无形资产管理的关键措施，企业管理者应加以重视。

（三）调整可供出售的无形资产会计处理

会计相关规定，资产成本包括可供出售的无形资产在取得时产生的交易费，并且采用公平公正正常的交易时的价值为标准，来进行后续的计算。税法也将可供出售的无形资产在取得时产生的交易费算入资产成本之中，并且它对当期的利润以及纳税所得额不造成影响。

（四）完善信息披露机制

相关企业在进行信息披露时，还应该多关注会计信息完整性、真实性。针对企业高层管理人员在缺乏一定的理性知识情况之下，公允价值的波动非常大，因而，此种非市场化的因素会渐渐凸显出来，这就需要在财务报告过程当中，不断提升会计信息披露的真实性。而在会计信息披露过程中，应该借鉴税务会计的披露制度，大大提升纳税信息透明度。此外，在目前财务报告所提供的纳税信息当中，只是限制在部分基本的纳税数据方面，还缺乏一个统一、完整、有效的纳税数据计算方法以及计算过程，所披露出的信息数量非常少，而且透明度非常低。应用公允价值来进行计税的数据信息，有很多人无从了解，而很多投资者、公众对于企业的纳税信息，只能经财务报告有一个简单的了解，没有其他途径了解信息，因此，在财务报告当中，应该不断增强会计信息。

（五）合并研究费用与开发支出

既然研究和开发阶段的界限是模糊的，那么就可以考虑将研究和开发费用进行合并，在期发生时全部资本化为开发支出或者确认为长期待摊费用；如果技术开发成功，全部转为无形资产；如果技术开发失败，再参照开办费用的处理办法，一次性地确认为当期费用。

五、促进无形资产资本化会计处理的有效对策

综上，笔者对无形资产处理关键点进行了分析，为了促进无形资产会计处理工作更好地实施，企业还必须对会计准则不断完善，加大会计管理力度，对会计控制体系予以创新，大力培养会计人员专业素质。笔者将这些方面一一阐述，以期更好地促进企业的有效发展。

（一）遵循谨慎性原则

谨慎性原则指的是在会计核算之中，尽可能预算出企业风险可能会导致发生的损失、负债等等；而尽少进行资产、收益的费用预估。此原则是在保守主义的风格下衍化而来，都是为了将企业风险控制在最低范围，使得出的结论在最低期望值下存在，对风险作出充分反映和准备。

谨慎性原则通过会计确认是否和当期消息有关，可以分为两大类：（1）事前谨慎性。事前谨慎性是指在固定资产或消耗品中，通过加速费用确认或推迟收入，持续低估净资产的账面价值。（2）事后谨慎性。盈余当期消息的性质和盈余反映速度有直接关系，但是反映亏损负债比反应盈利收入要快。这两者的主要区别在于会计在建立报表时做的会计确认是否和当期消息有关。事情谨慎性只应用了在企业消耗资产寿命开始时的阶段，事后谨慎性应用了资产未来价值的预期信息，它们其实会造成不同利益团体的不同成本和收益。

（二）采取预算控制的方法完善内部会计控制体系

预算控制是目前加强中小企业内部会计控制最有效的方式，也是操作简单、成本较低的一种预算方式。为了能够完善内部会计控制体系，引进先进的预算管理方式可以对预算完成的情况以及监督反馈的机制进行分析，从而提高企业的内部会计控制。首先，中小企业要具备良好的预算管理意识，培养员工对预算管理的重视，各部门积极配合预算部门的工作，提高预算工作的效率；另外企业要提高全面预算管理的执行力，企业的各个经营管理活动要根据预算编制的计划进行实施，将预算编制的计划指标层层分配，形成系统的财务预算体系，最后企业要严格得落实预算执行情况，定期对预算完成的情况进行分析。

（三）完善内部会计控制体系

经笔者调查，目前很多企业会计控制体系缺乏完善，常常受到社会因素的影响，对企业无形资产管理工作的开展造成严重影响。在会计控制体系中，控制活动是主要要素，但是企业也要重视其他要素，会计控制体系才能够健全。内部控制环境是企业实施内部会计控制的基础，中小企业的经营管理人员对内部控制环境重视度不够，将会导致企业组织机构的混乱，以及责任分配不合理的现象。风险评估是制定内部会计控制制度的前提，中小企业需要识别风险类型并根据自身发展的具体情况采取对应的风险评估，使企业的效益得到充分的保证。如何完全会计控制体系是企业一个重要的问题，针对这一问题，企业必须加大实施力度，将会计控制体系落实到位，首先应加强企业各部门之间的互动交流，通过这一措施来构建会计控制体系，其次，加大监督力度，对于资产管理工作而言，监督机制是不可缺少的，内部审计是实施有效监督的重要方式；中小企业的内部会计控制建设不是单一的，而是一个巨大的工程，企业只有从这五个要素出发，才能保障无形资产会计处理工作的有效实施，以此提高相关企业竞争力。

（四）提高会计人员综合素质

企业发展的核心力量是员工，提高中小企业会计人员的专业水平和专业素质，能够确保会计监督机制的实施。企业应该加强培训的力度，组织会计管理人员和一般会计人员对《会计法》的学习，加强财务人员的监督意识和法律意识，通过培训来促进会计人员专业素质的提高，促进其知识体系的有效完善，对于一些学历较低的会计人员应该鼓励考证或者是出去培训；企业应当制定会计职称与工资相挂钩，调动财务人员学习的积极性，为无形资产会计处理工作的开展奠定重要基础。

（五）建立完善的财务风险预警系统

为了能够保障企业的财务安全，需要企业建立有效的财务风险预警系统，从而对风险做出科学的判断，使企业有足够的时间进行改革财务机制和管理。中小企业应该提高对财务风险预警的重视，并通过及时地处理财务管理活动中的误差，从而加强企业风险管理，达到内外部合格性要求。企业在建立财务风险预警时，要通过利用网络实现企业经营财务数据的分享从而使企业的财务数据系统与预警系统相结合，保证财务数据的科学性。其次只有从各个指标之间的逻辑关系等多个维度进行探析，才能够完善企业的风险指标体系，进行有效地对潜在的财务风险分析、鉴别和控制，最终才能提高企业财务风险管理的效率。

六、结束语

综上，笔者对无形资产会计处理问题进行了分析，并对无形资产会计问题的改善措施进行了阐述。随着市场竞争局势的日益激烈，我国各大企业必须拿出相关措施，提高自身竞争力，经笔者研究，目前企业部分在无形资产会计工作中还存在诸多问题，严重阻碍其良好发展，为了改善这一不良现状，企业必须加大会计工作管理力度，对会计处理不良状况充分缓解，会计人员要加强自身业务能力的拓展，不断的丰富自己的工作知识，积极的开拓广阔的视野，为企业获得良好的发展提供有利的信息支持，从而可以较好的提高企业的市场竞争力，以此促进企业在激烈的市场竞争中全面发展。

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（作者单位：信达证券股份有限公司）