谈提高会计职业判断公允性的基本途径

周栩生　中国航空港建设第九工程总队



谈提高会计职业判断公允性的基本途径

周栩生中国航空港建设第九工程总队

摘要：当企业面临风险加大、日益复杂的会计环境时，进行适当的会计职业判断研究，对会计业务进行恰当处理和客观公允揭示，有助于提高会计信息的质量。本文论述了提高会计职业判断公允性的基本途径。

关键词：会计职业判断公允性途径

会计信息的相关性强调会计信息对用户的经济决策的有用性，即会计信息与用户的目的应高度相关的，核心就是要用现行价格或公允价值代替历史成本编制会计报表，使其更能反映实际的价值情况；会计信息的可靠性与会计信息相关性恰好相反。可靠性与相关性是评价会计信息质量的两个基本标准，但遗憾的是两者常处于冲突状态，而会计职业判断恰恰是协调两者的基本手段，即在不牺牲会计信息可靠性的前提下提高会计信息的相关性。因此，我们应该通过构筑和完善支撑会计职业判断的环境，保障会计职业判断的合理进行，以推动会计改革，提高会计职业判断的公允性。

一、建立健全内外环境的约束制衡机制

（一）完善各方面约束治理机制

会计职业判断的约束机制可以分为内外两个层次。公司治理结构是约束会计人员职业判断的内部监督机制，是健全会计职业判断执行机制的基石，完善的公司治理结构能有效地发现会计错误与舞弊，促使会计职业判断公允。充分发挥监事会和独立董事对公司经营和财务活动的监督权，以确保公司如实编制和披露会计信息，完善会计监管系统。就企业内部控制系统而言，应从各企业的具体环境出发，依据内部控制制度建设的一般规律，针对本企业内部控制系统运作中存在的薄弱环节或漏洞，建立健全企业的内部控制系统，特别是在授权批准制度设计中应赋予会计人员一定的独立判断权。

注册会计师的独立审计是会计职业判断的外部监督机制，其审计报告可以对公司财务报告的公允性及会计职业判断是否反映了经济业务的实质发表意见。就我国资本市场发生的一系列重大案例来看，注册会计师不是串通舞弊就是重大失职。但这不能简单地归结为注册会计师的职业道德和执业水平低下，关键问题是我国缺乏高质量注册会计师审计的市场需求和支撑环境，因此改革的重点在于培育规范的审计服务市场。强化政府外部监督，即由国家财政、审计、证券监管等部门依法加强对企业财务检查和审计，尤其是要加强对准则、制度执行质量的监督检查，以约束企业会计职业判断行为，增强会计信息的客观性和公允性。对利用职业判断之名弄虚作假和屡次违反财经纪律的，必须及时予以纠正或处理，情节严重的要给予经济制裁、行政处罚及至追究其刑事责任。就企业外部会计监管系统而言，应认真贯彻《会计法》，逐步确立财政部门在整个监管体系中的主导地位，同时确立社会中介机构在整个评价系统中的权威地位，在此基础上，各监管机构应加强彼此之间的沟通与协调，使外部监管做到及时、到位、高效。

所有者对管理者的约束，表现为所有者通过选举投票的方式聘任和解聘经营者；所有者对经营者的业绩不满意时抛售股票，从而引起股价下跌，使之面临一系列的困难和风险。会计的公允表达在其中起着非常关键的作用：若会计完全受制于经营者，则必然损害所有者的利益。当前的问题是，由于股权的日益分散(我国更存在所有权虚位的问题)，企业为内部人所控制，会计也就成了经营者的任意所为，甚至有些企业有多套账的局面：工商账、银行账、税务账、股东账等等。因此，完善公司治理结构，产权安排真实、公允，能实现所有者的强力约束，是会计公允判断的关键所在。

（二）发展机构投资者和中介市场

除了市场自身存在信息不对称外，投资者信息处理能力的瓶颈也会大大降低信息的透明度，散户居多、投机性强以及专业知识缺乏均属于此，这些都可能成为管理层滥用职业判断的诱因。提高投资者信息处理能力，增加信息披露的透明度，可以采取下列措施：

1.小的投资者联合起来形成机构投资者，借助机构投资者的群体力量提升获取内部信息的能力。

2.是借助信息中介的能力分析公开信息，搜集私有信息，客观、公正地评价企业业绩，以引导投资者追随绩优公司。

3.培育和发展经理人才市场。随着体制改革的深化，在由大量具有优秀管理能力的经理执掌公司时，职业技能和声誉机制都将促使其做出正确的职业判断。

（三） 完善证券市场法规及诉讼机制

完善法律约束。法律约束是会计约束机制的最高层次，法律约束不但直接作用于会计系统，而且通过作用于利益主体强化前面所述各项约束。我国的《会计法》、《公司法》、《证券法》、《税法》等诸多法律甚至于《刑法》对会计行为均有规范条款，对于虚假、误导性的会计信息规定有包括行政、民事、刑事在内的各种处罚。但是，一方面是法规条款本身存在不尽完善之处，如上市公司信息虚假时，股东的诉讼、索赔问题、处罚对象问题；另一方面，有法不依的现象也使得法律约束流于形式。强化法律约束，提高造假者的“造假成本”是促进公允判断的重要方面

健全的法制可以制止和防范会计人员利用会计政策的可选择性以及会计职业，主观蓄意制造虚假会计信息。在法制建设方面，不仅应该完善立法，制定有关会计信息质量的管理法规，还应对违法行为规定明确具体的惩治措施，督促会计人员能够在准则、制度及相关法律法规允许的范围内进行选择、判断、估计。

（四） 健全会计准则的制定和执行机制

完善准则制度的形成机制。会计职业判断的空间首先是由准则的弹性空间决定的。尽可能细致的规范和具体原则的指导非常必要。在市场经济条件下，随着两权分离以及投资者的不断分散化和筹资渠道的多样化，企业的利益集团日益增多，准则的制定机构广泛吸收不同利益背景的成员参加，广泛征求社会意见，使得不同的利益集团通过不同的会计方法组合，得出有利于自己的结果，无疑会减少极端会计处理行为的发生。

二、完善会计人员能力的培养和提升机制

会计人员在进行会计职业判断中需要正确把握职业判断尺度，会计职业判断必须在会计准则和制度规定的范围内进行判断，对于确定的会计事项，如有规定的要按规定执行，如果有多种会计政策可供选择，要根据具体情况，通过分析，选择最适用的会计政策；对于准则和制度都没有做出具体规定的事项，才需要会计人员本着客观公正的原则做出职业判断。会计职业判断职能在准则和制度提供的空间范围内进行判断才是合法的。一旦超越这个范围，将不属于职业判断的业务纳入判断范围，就变成了会计操纵。

1.树立会计职业判断观念

我国会计改革的最终目标是实现国际会计的协调与趋同，以会计准则指导会计工作，而会计准则一般来说具有较大的选择空间，这必然要求会计人员具有较高的职业判断力，不仅能处理会计准则中己作明确规定的业务，还能对规定不明或没有规定的业务按照会计原则和惯例做出合理判断。随着全球经济一体化，新的经济业务将层出不穷。会计人员只有转变观念，更新思维方式，提高对会计职业判断必要性和重要性的认识，改变过去按图索骥的旧习，才能适应不断变化的会计工作的需要。

2.丰富自身的专业知识

会计职业判断是一种技术性很强的工作，只有具备较扎实的专业知识才能做好。首先，会计人员必须重视会计基础理论的学习。基础理论可指导新程序的开拓，增强判断能力。其次，在熟练掌握会计知识的同时，还应掌握与会计相关的经济、金融、贸易、外汇等相关知识，熟悉现代化的会计处理手段。最后，在社会高速发展的今天，知识更新周期越来越短，新政策、新法规、新制度不断出台，这就要求会计人员接受后续教育，不断充实和更新知识，认真领会相关政策、准则、制度的基本内容和精神实质，使之成为开展会计职业判断的利器。

3.加强会计职业道德建设

会计准则赋予会计人员的灵活性越大，就越需要有良好的职业道德。为了有效地制约和防止企业利用职业判断在会计核算上弄虚作假，必须加强职业道德建设。解决道德风险的一个办法是让行为的主体对行为的后果承担责任。从而通过个体的最优选择实现社会期望效用最优。法律实际上，也是一种责任规则和激励机制，它通过责任的配置和赔偿规则的实施，诱导个人选择社会最优的行为。

在企业会计人员职业道德的建设上，应当建立两种机制：

（1）建立社会评价机制。对会计人员进行社会评价，增强其荣辱感，形成外在的他律机制，这是对会计职业道德起作用的一种方式。进行社会评价的基本形式是社会舆论，它具有特殊的内在的威慑性，通过正确的舆论宣传和导向，可以起到抑恶扬善、弘扬正气的作用，并最终促成会计人员从他律走向自律。

（2）建立社会利益导向机制。职业道德在强调精神作用的同时，不能忽视物质形式的鼓励与鞭策，会计职业道德的建设和发展离不开社会利益导向和激励。在社会分配格局中提高会计人员的经济报酬，使其能在社会中得到充分重视和承认，实际上也是对会计在经济发展和建设中的地位和作用的一种肯定和认可。

三、完善会计人员的激励性管理机制

会计人员选择公允的职业判断，会丧失很多利益，机会成本很大；而会计人员选择非公允的职业判断，会实现自身效用最大化。为了消除职业判断行为中的不良动机，需要满足会计个体的合理需要。如上司的肯定和奖励、额外的休假、旅游，或是能有升迁的机会，以实现自我价值。从企业管理当局的角度，应首先区分哪些是合理的需要，哪些是不合理的需要，并应给予足够的关注。若其基本的物质生活需要得不到满足，会计个体就有可能违背管理当局的意愿，运用不恰当的甚至是违法的会计职业判断行为。在此情况下，会计人员本身所具有的职业技能就成了会计个体谋取私利的工具和手段，也成了不良动机的诱因。

实行激励性管理机制，企业管理当局应采取的措施是：

1.企业管理当局应在合理的限度和范围内，满足会计个体合理的物质生活需要。对于基本需要，如工资、福利待遇，只要是在合理的范围之内，并且企业管理当局能够承受，就应当考虑满足会计个体的需要。以激发他内在的积极性。

2.企业管理当局可将非物质奖励和较高的福利待遇作为额外的奖励，给予会计人员，以激发他内在的积极性。

管理当局采取以上措施，会无形中激发会计人员职业判断技能朝着合理化的方向发展，抑制不良动机。

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