信息不对称下个人所得税征管探讨*

◆王金兰



信息不对称下个人所得税征管探讨*

◆王金兰

内容提要：个人所得税作为地方主体税种之一，在增加财政收入、调节收入分配和促进社会公平方面起到不可替代的作用。随着经济发展和居民收入水平的提高，我国个人所得税税收收入呈逐年增长趋势。但是，由于信息不对称，在个人所得税的征管中存在税收流失严重、征管效率低下、监管不到位等问题。文章在分析信息不对称对个人所得税征管影响的基础上，提出了实行综合与分类相结合的课税模式、建立税收征管信息系统、加强税收宣传等方面的建议，以期有助于个人所得税征管的完善。

关键词：信息不对称；个人所得税；课税模式；税收征管信息系统

*本文受到海南省自然科学基金项目（项目编号：714272)、海南大学青年基金项目（项目编号：qnjj1416）、中西部高校综合能力提升计划项目（海南大学）资助。

我国个人所得税（以下简称“个税”）自开征以来，随着居民收入水平提高，呈现逐年增长的趋势。1994年个税收入额为72.7亿元，2014年为7376.57亿元，占税收收入的比重也由1.43%提升到6.19%。从近十年的状况来看，个税占税收总收入的比重介于6%～7%之间，与其它国家相比，我国个税在税收总收入中的比重较低。个税占税收收入的比重受制于经济发展水平、国民收入分配格局、税负高低等因素，而从某一特定时期来看，更重要的是受到信息不对称的影响。

一、信息不对称在个税征管中的影响

“我知道一些你不知道的事”，这句话简单地表达了交易双方的信息不对称。信息不对称广泛地存在于税收征管中，直接影响着纳税人的行为选择。税务部门与纳税人之间的相互作用取决于一方对另一方行为的基本假设。如果税务部门相信绝大多数纳税人天性是诚实的，愿意缴纳并承担相应的税收份额，那么他们就会发挥咨询的功能，帮助纳税人正确填写纳税申报表。如果税务部门认为纳税人天性是利己的，不愿意主动承担纳税义务，那此时两者之间就是“警察”与“小偷”的关系，税务部门必须采取审计和罚款等方式防止偷逃税。可见，由于预期的不同，信息不对称对征纳双方会产生不同的影响。

（一）信息不对称影响纳税人对税法的理解

如果纳税人是诚实守信的，愿意自觉遵从税法，按章纳税，那对税法的正确理解以及税务部门是否具有系统有效的税法宣传机制直接会影响到纳税人的纳税申报。现行《个人所得税法》、《个人所得税法实施条例》和《税收征管法》构成了个税的主要法律基础，规范约束个税的征收管理。作为税法制定的参与者与执行者，税务部门较纳税人更清楚税法与纳税规则，加上税法中个别条款模糊不清，增加了纳税人理解税法的难度。如《个人所得税法实施条例》中规定“年所得12万元以上”的纳税人要到主管税务机关办理纳税申报，这里的“年所得”究竟是指应纳税所得额还是收入总额，是否需要扣除免征额，纳税人要真正理解其含义并非易事。正如斯莱姆罗德（Slemrod，2001）所认为的“虽然人们能够宣称合法性是逃税与避税的区分线，但实际上这条线是模糊的；有时法律本身不清晰，有时法律本身清晰但纳税人对此不清楚，有时法律清晰但是在执法过程中却忽视了特定交易的特殊性”。①埃里希·科齐勒：《税收行为的经济心理学》，北京：中国财政经济出版社，2012年版。税法自身的复杂性以及解释的多样性，导致理解税法所必需的成本很高（Lewis，1982）。②同上。在理解和掌握税法具体规定时，纳税人处于信息劣势，直接影响到个税的纳税申报。另外，缺乏全面系统有效地税法宣传机制，纳税人对政府的税收政策、税收收入的流向及数额、执法能力、逃税惩罚等信息也不完全知晓。纳税人处于信息劣势，很难做到及时、准确地进行纳税申报。

（二）信息不对称导致纳税人的逆向选择

个税是直接税，其税负不易转嫁，纳税作为收入的一项扣除，直接减少纳税人的可支配资源。作为理性的经济人，纳税人在利益驱使下也会利用信息优势牟取自身利益最大化，从而产生了逆向选择。通常，纳税人对自己收入的来源渠道、取得形式及多少了然于心。当税务部门无法真正获取他们的收入资料时，他们就有可能成为“小偷”，在申报中不申报或少申报应纳税所得额。相反，纳税人则倾向于纳税。同时，由于拥有信息优势，基于成本效益考虑，纳税人会估计预期收益与风险的大小。若预期收益大于风险，偷逃税款的可能性就会增加，例如当纳税人预期被税务部门稽查和检查的概率小、遭受惩罚的程度轻微、边际税率较高时，他们就敢于冒险，选择偷逃税。相反，如果税务部门能有效传递信息，让纳税人切实感受到法律的威慑和逃税的巨大风险，那么纳税人就可能受到暗示而选择依法纳税。

（三）信息不对称加重诚实纳税人的税收负担

在信息不对称情况下，逆向选择会导致部分纳税人的税负降低，即低于诚实纳税的税负，这会导致诚实纳税人的心理不平衡，从诚实纳税人转变为偷逃税纳税人，产生了极坏的示范作用，最终会导致个税收入的流失。但是，税务部门的税收任务不会由于税收流失而有所减少，因此，偷逃税纳税人偷逃的那部分税收就转移到诚实守信的纳税人那里，守法者替违法者缴税，增加了守法者的税收负担。另外，税收作为公共物品的价格，公共物品的提供以取得一定的税收收入为基础。为实现既定的税收目标，政府就会相应地提高名义税率。税收具有强制性，诚实纳税人不能像二手车市场的卖者那样随意退出市场，从而进一步加强了诚实纳税人的税收负担。

（四）信息不对称导致税务部门征税成本增加

在个税的征管中，税务部门希望纳税人能够及时足额纳税，但事实并非如此。作为理性经济人的纳税人，总会千方百计地逃避纳税义务。税务部门主要是通过纳税人的申报表及事后的稽查来掌握或判断纳税信息的真实性。但由于制度的不完善及个人收入信息的隐藏性，税收机关不可能完全掌握纳税人的真实纳税信息。税务部门为了获得个人所得相关信息，可以多设置机构和增加税务人员或增加一些监控环节，这必然会引起征税成本的提高。而从信息的传递角度来看，要实现信息资料跨征管区域、跨部门顺利传递，实现各地区、各部门的信息资源共享以及交叉稽核，这样才会引起征税成本的提高。从税收知识的宣传与培训的角度来看，纳税机关无论是采取电视、网络或现场讲解的方式都必须耗用一定的人力、物力和财力，导致征税成本的增加。

二、个税征管中信息不对称的原因分析

信息不对称在二手车市场、保险市场中广泛存在，而个税征管中的信息不对称主要是由个税的课税模式、纳税申报方式、纳税人的纳税意识及纳税环境等因素引起的。

（一）分类所得税课税模式的制约

我国现阶段采用分类所得税课税模式，即税法规定的十一项个人所得在扣除必要费用的基础上，按照性质不同适用超额累进或比例税率进行课税。这种课税模式采用源泉课征法，计算简单，节省征管费用，能有效地控制税源，在个税开征初期发挥了积极的作用。但是，由于所得来源不同、取得次数不同导致可扣除的费用不一样，适用的税率也不一样，最终直接影响到纳税人的税收负担水平。而且，随着经济发展，特别是在“互联网+”的大环境下，P2P、C2C及O2O等商业模式兴起，个人取得收入来源渠道多，非货币收入逐渐增多，而现行课税模式对这些收入没有明确的计征方法。另外，分类所得课税也面临着一些很难确定所得额的项目，如家庭共同财产取得收入。因此，在分类课税模式下，税务部门无法准确全面地掌握纳税人的实际收入情况，双方信息不对称，纳税人可以通过分解收入、转移类型或混淆收入来源等方式减轻自己应承担的税收负担。

（二）代扣代缴制度和自行申报制度不健全

《中华人民共和国个税法》第八条规定：个税以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。税法明确规定了扣缴义务人的扣缴义务以及法律责任，扣缴义务人应当按照税法履行扣缴义务。税收征管通过代扣代缴义务人将征纳双方联系起来，完成纳税人的纳税义务。但代扣代缴义务人在履行扣缴义务时，存在扣税不规范、将不同所得混淆、不能提供代扣缴凭证等问题。如一些高校给教师发放各种福利时，不同职称教师代扣税额相同，这显然不合理。又如将教师为其他单位提供授课、培训、咨询等劳务取得的报酬直接计入工资薪金收入，两者的费用扣除和税率不同，最终应纳税额与实纳税额就会存在差异。一些高收入者存在灰色收入、体制外收入，采取私密性和隐蔽性的现金交易，代扣代缴存在漏洞。在个税征管中，纳税人能通过代扣代缴纳税就不需要自行申报，因此，税务部门只能通过扣缴义务人掌握纳税人的信息，对纳税检查是单方面的，对纳税人的收入信息，特别是纳税能力信息不能完全掌握，无法进行有效的监管，造成税款流失。

《个税法自行纳税申报办法（试行）》明确规定，“对年所得12万元及以上的、从中国境内两处或者两处以上取得工资薪金的、从中国境外取得所得的以及取得应税所得没有扣缴义务人的，纳税人要求纳税申报”。但从执行的效果来看，情况并不理想。比如夫妻共同财产的转让、租赁取得的所得应该如何进行分割，纳税人可能会选择有利于自身利益的分割办法进行申报。如果纳税人通过提供虚假的收入记录在自行申报时有意少报或不报，势必给税务行政带来负面影响。

（三）激励机制存在制度缺陷

税收机关、代扣代缴义务人和纳税人都是理性经济人，都有追求自身效用最大化的动机，且其效用函数通常不一致，需要通过合理的制度设计来引导征纳双方的行为。但是，我国个税的征管制度缺少激励相容的约束机制，没有合理的制度促进纳税人、税务部门、国家利益的兼容，从而使得不同的行为主体出于自身利益最大化的考虑做出不同的选择。“纳税光荣”是对纳税人依法纳税的褒扬，但究竟谁依法纳税，而谁偷逃，根本没有一个合适的制度安排与信息传递机制，让纳税人无法感受到纳税光荣的确实利益。对于依法行使扣缴义务的单位或个人，根据《个税代扣代缴暂行办法》规定，对扣缴义务人按照所扣缴的税款，付给2%的手续费。扣缴义务人可将其用于代扣代缴费用开支和奖励代扣代缴工作做得较好的办税人员。这项规定能在一定程度上激励代扣代缴义务人依法履行其代扣代缴义务，但无法避免代扣代缴义务人与纳税人合谋的情况。税务部门需要激励，倘若没有足够的激励机制，就缺乏收集纳税信息、严格依率计征和稽查惩罚的积极性。因此，激励机制缺陷也会导致个税征管中的信息不对称。

（四）惩罚力度不大

根据《税收征管法》的相关规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其少缴的税款、滞纳金，依法追究刑事责任。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款及滞纳金，并处不缴或者少缴税款的百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”与偷税行为要承担的法律责任相类似，对虚假申报或未按规定进行申报等行为都规定了一定的惩罚措施。但这些措施只是一个惩戒范围，没有处罚下限的规定，当税务机关执行时，自由裁量权过大，大多数都采用了较轻的处罚手段，相比之下更为看重税款的收缴，缺乏严管重惩的意识，因而人治大于法治的现象比较普遍。受现有条件的限制，税务征管部门也不能将惩罚性质的信息有效地传递给纳税人，从而进一步助长了纳税人逃避税款的侥幸心理。

（五）纳税人纳税意识不强

人的一生有两件事是不可避免的：死亡和纳税。公民的纳税义务已广植西方大部分国家公民心中。依法纳税是每个公民的义务，是人们生产生活所需要的正常的社会环境、社会秩序，是政府提供的一系列公共产品和社会服务的保障。但是中国很多纳税人缺乏对税收知识的理解，不能体会到纳税义务的必要性，没有将自己所缴纳的税收与所享用公共物品联系在一起。纳税人对国家税收收入的开支处于信息劣势，无法树立起依法纳税的社会责任感和为社会做奉献的自豪感，纳税意识淡薄。而且一些地方税务机关在个税的税收法规宣传推广工作方面做得不到位，也造成纳税人的纳税意识较差。另外，社会对纳税人的纳税信息不对称，使得纳税人不能建立起对税务机关的信任，这使得积极纳税与不积极纳税的人被同样对待，积极行为无法得到社会的认可，无法激励人们主动纳税。

三、完善个税征管的建议

在个税的征管中，征纳双方的信息不对称是客观存在的，无法从根本上消除，但可以通过制度设计减少其对个税征管造成的不利影响。

（一）建立综合与分类相结合的个税课税模式

分类征收模式的征税成本高，征管效率低下，存在征管漏洞，已不适应个税征管发展形势的需要。早在1996年“九五”计划，我国就提出了“建立覆盖全部个人收入的分类与综合相结合的个人所得税制”，“十五”、“十一五”、“十二五”规划纲要都明确提出“建立综合与分类相结合的个税制度”的改革目标，但改革尚未取得实质性进展，综合与分类相结合模式对纳税人所得实行分项课征和综合课征。考虑到目前我国个税征管中税源监控水平不高等因素，建立“大分类、小综合”的半二元所得税制是较优选择。半二元所得税制将各项所得分为经营所得和非经营所得，对经营所得实行综合征收，对非经营所得实行分类征收。属于综合征收范围的，按照规定的纳税期限预缴税款，在年末结算清缴，多退少补；对分类征收项目，所征收的税款为最终税款，不再列入综合计征范围。采用这种模式，一项所得要么是综合征收，要么是分类征收，两者是并立的，不存在交叉。只有政府建立半二元所得税制的混合模式，才能解决由于信息不对称造成的税源监控不严、税收流失严重等问题。

（二）建立全国统一的个税征管信息系统

在信息不对称下，要推进个税征管改革，应建设全面统一的个税征管信息系统，实现信息管税。《税收征收管理法修订草案(征求意见稿)》的突出亮点就是明确了纳税人识别号（简称个人税号）制度的法律地位，自然人纳税人将拥有个人税号。《征求意见稿》规定，纳税人签订合同，缴纳社会保险费、办理不动产登记应当使用纳税人识别号。另外，今年3月1号开始实施的《不动产登记暂行条例》中规定，办理不动产登记需要提交个人税号。个人税号的强制使用，使个人的收入情况、家庭需要抚养和赡养的人口数量、纳税人的健康状况、医疗、教育、保险以及财产情况都能通过这个识别号加以汇总和查询，为建立健全全国统一的个税征管信息系统奠定了基础。个税征管信息系统应该涵盖纳税申报、财产收入、代扣代缴、汇算清缴、补退税等子系统。税务部门受理纳税人年度申报，调取纳税人日常纳税记录，并与银行、证券、工商、海关、保险、房地产、期货等部门的信息进行比对分析，判断申报的真实性与完整性，从而做出补、退税处理。建立个税征管信息系统能够完善个税征管机制，提高纳税人的纳税遵从，促进个税征管效率的提高。

（三）完善代扣代缴制度与纳税自行申报制度

为防止信息不对称导致代扣代缴人不认真履行义务或与纳税人合谋，应该加强对代扣代缴人的规范与管理。税务部门应该定期对扣缴义务人进行培训，明确其法律责任，规范扣缴税款和申报的程序。同时，税务部门也可以通过广播、电视或网络等渠道及时向扣缴责任人传递最新的政策信息并解答各种疑问，以帮助扣缴义务人提高扣缴质量。另外，税务管理员应该对扣缴义务人进行定期、不定期的检查，对发现的问题及时处理，而对扣缴义务履行到位的单位应给予适当的奖励，以保证扣缴义务人的扣缴质量。

目前正在积极推进个税自行申报制度，从实施的效果来看并不理想，还未达到制度设计的预期。为减少纳税人的逆向选择，税务机关可以根据纳税人收入来源的差异、证明材料是否完备、能否进行正确申报、是否存在虚假情况等信息，将纳税人划分为不同的级次，根据纳税人的不同情况提供个性化的服务，如对那些初次申报的纳税人可以提供面对面服务，帮助其逐渐熟悉申报流程；对那些有一定税收知识基础的纳税人，可以提供“键对键”线上交流服务。

（四）建立激励与约束机制

“依法纳税是每个公民应尽的义务”、“社会主义社会税收取之于民，用之于民”、“纳税光荣”，这些都是我们耳熟能详的税收宣传语。这些宣传强调纳税人的纳税义务，但很少关注对纳税人的激励，一个好的制度设计应该是约束机制与激励机制的共同配合，相辅相成。

在个税征管中，征纳双方的共同努力才能使个税收入及时足额入库。首先，激励纳税人自觉纳税，对纳税信誉度高的纳税人予以表彰。根据纳税人信用档案信息，可以将那些诚实守法的纳税人通过报纸、电视、网络等媒体在光荣榜公示。这既增强纳税人纳税光荣的意识，又能建立起良好的社会形象；其次，还可以建立纳税与社会福利相结合的制度，即多纳税者多享受社会福利，以此来提升纳税人的纳税积极性，促进税收遵从。但是，在制度设计比较完善的情况下才可以实施，否则，有可能会有搭便车的现象产生，造成歧视，形成新的不公平。最后，加强对税务管理员的激励，可以根据税务管理员的工作完成情况对其奖励，激励其工作积极性。

加大检查与惩罚力度，建立偷逃税纳税人的约束机制。国家税务总局税收系统工程研究课题组关于税收博弈的实验研究显示，惩罚率对实验者的偷税决策影响明显，若把税收检查概率设定为0.3的水平，当惩罚率从0.1提高到0.5时，平均遵从率从0.226提高到0.528；进一步将惩罚率提高到2.5时，平均遵从率则达到0.802。可见，当检查率一定时，纳税人偷逃税的概率随着惩罚率的提高而降低。如果加大税务部门的检查概率，也会对纳税人起到震慑作用，减少偷逃税。因此，增大检查概率，提高惩罚力度有利于促进纳税人的税收遵从，避免其逆向选择。针对目前对个税偷逃税打击不力的现状，地方税务部门应开展个税的专项检查，加大对偷逃行为的惩罚力度。对于一些偷漏税构成犯罪的纳税人，不能以罚代法，必须依法追究其刑事责任。另外，对那些偷逃税、不及时纳税的“老赖”建立黑名单，并在媒体曝光。并将这些黑名单传递给交管部门和社会服务部门，限制其出行和消费，增加其生活成本，促使其及时足额纳税。依据“胡萝卜加大棒”原理，激励与约束机制双管齐下，让纳税人逐渐培养起纳税光荣的意识。

（五）培养纳税人纳税意识

加强个人所得税税法的宣传，进一步扩大纳税人知情权，让纳税人不仅清楚如何缴税、应缴多少税，还使纳税人理解个税功能。同时，增强税收的透明度，定期公布地方政府财政预算、地方政府的财政开支信息，而且政府用税应更多转向公共服务、公共产品方面，实现基本公共服务均等化，最大限度满足纳税人最基本的需要，让纳税人清楚税款的真实用途并理解公共产品与所缴税款之间的联系，让纳税人深切体会到纳税与自己的切身利益密切相关，对税法有认同感，感受到税法的公平合理性，从心理上乐意遵从税法。

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（责任编辑：小付）

中图分类号：F812.423

文献标识码：A

文章编号：2095-1280(2016)01-0036-06

作者简介：王金兰，女，海南大学经济与管理学院副教授，中南财经政法大学财税学院博士研究生。