新政府会计准则下事业单位固定资产核算的创新及建议

■//刘璐璐

新政府会计准则下事业单位固定资产核算的创新及建议

■//刘璐璐

随着财政部新政府会计准则基本准则和四项具体准则的陆续出台和2017年1月1日新准则的施行，政府会计的改革即将到来。就专门针对固定资产的具体准则而言，它的改编借鉴国外政府会计发展改革的经验，初步引入权责发生制原则，在事业单位固定资产的核算上有所创新。文章旨在对比新旧准则，剖析新政府会计准则对固定资产确认及账务处理的创新点，同时对新准则的实施给出建议。

事业单位 固定资产 权责发生制

一、新准则关于固定资产确认及核算的创新点

（一）略微修改事业单位固定资产的定义

新准则中所提到的的固定资产，将原来“事业单位持有”的说法，变为两大要点：该资产能满足政府会计主体开展业务活动或其他活动的需要以及该政府会计主体对其有控制权，首次提出了“控制”的概念并突出了控制该资产的原因，在某种意义上增加了事业单位固定资产的确认条件。政府会计主体确定了对某项固定资产“控制”的权利，在很大程度上就可以判断与该固定资产相关的经济利益能流入自身，这本身与资产确认的条件也是一致的。

（二）固定资产的初始计量：删除了融资租赁的相关内容

现行制度对融资租入的固定资产在成本确认方面有较为详细的规定，其确认基础包含很多因素，如协议或合同里明确规定的租赁价款、税费、交付使用前发生的可归属于该项资产的运输保险费、安装调试费等等。而新的准则将这部分复杂的规定全部删除，同时明确表示其成本按照其他相关政府会计准则确定，在一定程度上简化了事业单位融资租入固定资产的核算程序。

（三）新增不计提折旧的固定资产和政府会计主体确定固定资产使用年限时应考虑的因素

除了保持现行制度列出的“动植物、文物陈列品、图书档案和以名义金额计量的固定资产”不计提折旧外，新准则增加了“单独计价入账的土地”今后也将不再计提折旧。

另外，在现行准则中，各事业单位可以凭据其固定资产性质和现实工作中的使用情况自己决定其折旧年限。若省级以上财政或主管部门对折旧年限已经作出规定，则从其规定，大多数情况下其折旧年限为预计使用年限。这就使各事业单位在确定资产可以使用的年数时充满不确定的因子。而新准则中，鲜明地指出政府会计主体确定固定资产使用年限，应当将下列三个因素放在考虑范围之内：估计实现服务潜力或提供经济利益的期限、预计有形和无形损耗、法律或者类似规定对资产使用的限定。这就使得事业单位在确定折旧年限时有章可循，对折旧的管理和核算也更具规范性和可比性，避免出现不同单位对同一资产的使用寿命判断相差很大的现象。

（四）实提折旧

在计提固定资产折旧时，参照现行制度要求，则一般以应计提折旧金额为基础，编制如下会计分录：借：非流动资产基金——固定资产

贷：累计折旧

从本质上看，将折旧额冲减非流动资产基金，这是一种虚化地计提折旧的处理方式。而新准则明确了“固定资产应当按月计提折旧”，其折旧额根据用途计入当期费用或相关资产成本。相比较而言，这是一种“实提”折旧的做法，更客观地反映资产真实价值，与权责发生制的核算基础相契合。

二、新准则对事业单位会计工作的影响

（一）有助于事业单位固定资产管理规范化和核算制度化

《基本准则》对资产进行了重新定义，特别是对非流动资产核算的范围进行了扩大。新准则的施行，将鞭策事业单位各级人员更新对其固定资产的认识并对资产配置进行优化，有效地促进事业单位施行国有固定资产的管理，从而全方位提升整个事业单位固定资产的实际效用与管理水准，更高效地防止国有资产流失。各级事业单位将依据《基本准则》及其具体准则的要求，建立健全单位内部的资产管理轨制，合理设置与固定资产管理相关的岗位，将资产管理的责任和义务落实到人，确保不相容职务相互分离，统筹协调资产管理和预算控制。

（二）实提折旧有利于会计信息质量的提升

对于事业单位中的会计人员而言，其职责应该是以当前事业单位所发生的具体经济业务或是正在进行的事项作为基本依据来施行会计核算工作，因此其应该对事业单位运营状况进行及时正确的反映，以确保会计信息的真实性、可靠性、有效性。

事业单位的固定资产大都从国家获得，这些固定资产从取得到失去价值无法使用为止，其使用价值一直处于持续降低的状态当中，而我们对这些固定资产所进行的计提折旧工作，正是厘清资产账面余额、账面价值、账面净值等信息的有效途径之一。在现行的旧制度中，由于固定资产的折旧年限很大程度上是由单位自己决定的，所以存在很大人为控制的空间。不可否认，会存在会计人员出于单位业绩考评的考虑，少提折旧，使单位资产负债率指标（资产负债率=负债总额/资产总额）维持在低水平的现象。如今明确规定了计提折旧后，会导致资产在数额上下降，从而资产负债率指标高于原值，充分击破原有的资产泡沫，反映资产真实价值。这也能促使会计人员在行为上始终坚持账实相符原则，对于事业单位会计所反映的信息真实性具有提高作用。

（三）有助于渐进式贯彻权责发生制的原则

考察世界各国政府会计权责发生制发展的经验，不难发现，权责发生制优于收付实现制很重要的一点是，它使得被纳入政府财务会计核算范围的经济交易事项越来越广，是符合时代发展要求的会计核算原则。新准则对政府会计主体固定资产折旧做出实提折旧的统一规范，要求计提的折旧根据用途计入当期费用或者相关资产成本，客观真实反映资产价值。这对于加快推进政府成本会计核算，编制权责发生制政府财务报告无疑是强大的推动力。可以预见，伴随着新准则施行的不断推进，由原有收付实现制向权责发生制转变的巨大突破益处将逐渐凸显，权责发生制原则会日益深入人心。

三、关于事业单位履行新准则核算固定资产的几点建议

（一）增强对职员尤其是财会人员的宣传教育力度

一方面，新会计制度施行之前，财务人员对计提固定资产折旧的具体业务处理了解得并不透彻。另一方面，对固定资产分门别类计提折旧工作也会增加财务部门的工作量。所以，在推行初期，将会给事业单位财会人员的工作带来繁琐。这就要求，新制度下，事业单位财务人员应提高认知水平，及时充电，带头承担起普及国家政策等职责。各级单位也要尽快围绕新的政府会计准则，对相关财务人员进行培训，加大宣传，为财务人员的学习搭建良好的平台。事业单位可与各大有实力的财经院校联合培养人才，做好基础性示范工作。单位里几乎每个人都离不开对固定资产的使用，因此，单位里其他非财务人员也要深谙新政策，更加爱惜资产，将国有资产视为自己的资产般细心使用。

（二）仿效企业，选择适合自身的固定资产折旧方式

随着科技的发展，固定资产的无形损耗大大增加，事业单位的产品更新换代也随之加速。单位想要尽可能地减少固定资产折旧带来的负面影响，一方面，可以仿效企业，创新性地采用加速折旧法，既减轻了资金周转困难，提高了资金充足率，又减轻了税负。另一方面，各行业也要合力汇总过往信息，加快制定行政事业单位固定资产折旧年限表。目前仅医院和科学事业单位等部分行业规定了固定资产折旧年限，可以说折旧的管理还不够清晰化。各事业单位应根据自身的性质，制定相对统一的固定资产折旧年限表，使财会人员能够在实际业务中有合理的选择空间，为事业单位财务报告的编制提供更科学精准的依据，这对于规范行政事业单位日常会计核算具有重大的指导意义。

（三）创新事业单位固定资产使用监管的新模式

新准则使事业单位固定资产的核算有据可依，各单位都应积极地响应，做好资产的确认、管理、清查和盘点工作。比如，事业单位可以对资产进行定期或不定期的抽样盘点，条件允许的情况下将抽样检查与全面检查相结合，确保设备完好无损。此外，值得一提的是，对一些精密稀有、价值高昂的固定资产，可以采用多人保管制，分权制衡，相互监督，防止会计工作人员投机取巧、损公肥私。

综上所述，新政府会计准则是新形势下与时俱进的准则，就固定资产而言，其更全面细致的核算规定，将促进行政事业单位更有效率地利用财政资金，合理配置资源，提升会计信息披露的可信度，从长远来看将产生积极的影响。各级行政事业单位应该协力推动新准则融入政府会计实务，推动其产生更大的财政效益和社会效益。

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[2]周娜.探析<政府会计准则第3号——固定资产>的创新及变化〔J〕.行政事业资产与财务，2016（22）.

[3]马永宏.新形势下行政事业单位固定资产折旧问题探讨〔J〕.现代经济信息，2016（16）.

[4]李雪蔚.计提固定资产折旧对事业单位财务的影响〔J〕.行政事业资产与财务，2015（36）.

[5]金永利，彭咏梅，楚京京.新政府会计准则下事业单位固定资产折旧方法探析〔J〕.商业会计，2016（12）.

◇作者信息：苏州大学东吴商学院

◇责任编辑：何 眉

◇责任校对：何 眉

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