BSC与ABC在医院绩效管理中的运用

奚晓鸣，田志宏，吴迎新

(1.天津中医药大学第一附属医院财务处，天津300193;2.天津大学财务处，天津300072)

2015年4月1日，中央深化改革领导小组举行第十一次会议，会议审议通过了《关于城市公立医院综合改革试点的指导意见》，要求破除公立医院逐利机制，建立以公益性为导向的考核评价机制，加强精细化管理，完善多方监管机制。可见，改变落后的运行模式和管理方法，探索科学、高效的绩效管理体系不但是医院健康发展的需要，更是适应新形势的必然选择。

一、以平衡计分卡为架构的SWOT分析法在公立医院绩效管理中的应用

平衡计分卡是一种整合短期行为与长期战略的重要工具。运用SWOT分析法对企业的整体情况进行综合、客观的评价，对优势、劣势、机会和威胁这4种因素进行识别，能起到规避风险、在竞争中寻找有利因素、选择并制定合适的战略，以确立竞争中的优势地位。同时，使每个员工都有机会展示在日常工作中如何为医院的战略实施作出贡献。

以A医院为例，将其4个维度与SWOT法相结合对医院的优势、劣势、机会、威胁进行综合分析，得出如下BSC-SWOT分析矩阵(见表1)。

表1 BSC-SWOT分析矩阵

续表1

由表1看出，该医院在新院区开诊前面临的机遇与挑战，医院管理者面临着关键时期的战略选择。如何抓住机会，发挥优势，转化劣势，做到扬长避短，迎接挑战，借助BSC-SWOT矩阵进行分析，有针对性地制定医院的发展战略，促进医院的可持续性发展，是该医院的工作重点。

二、战略形成与战略执行系统的整合——平衡计分卡(BSC)在医院的设计与运用

战略实际上就是通过选择一套与对手不同的做法，为顾客创造与众不同的价值，从而与竞争对手区分开来。这些做法必须体现在与战略一致的平衡计分卡中，平衡计分卡通过4个维度选用的各种目标与指标将战略分解成各个部分，从而将战略转化为人人都能理解掌握并成为日常工作的重点。卡普兰和诺顿很好地总结了这一点:“战略的制定是一门艺术。而战略的描述却不是艺术。如果我们能用更严谨的方法去描述战略，那么，就能增加实施成功的可能性。有了体现战略的平衡计分卡，我们就有了一个可靠的基础。”[1]

1.战略目标的形成

以A医院为例的战略目标形成图(见图1)，充分发挥中医特色、创新发展，不断以满足患者日益提高的需求为目标。

图1 战略目标构成

2.平衡计分卡在医院的设计与运用方案

以A医院为例，运用平衡计分卡整合战略性思路与战略性目标，分析关键因素，据以设计相关绩效管理的指标体系[2](见表2)。

表2 A医院绩效管理指标体系

三、战略形成系统、战略执行系统与战略价值管理系统的整合——作业成本法在医院的设计与运用

目前，公立医院缺乏全成本管理战略思想，由于只关注医院成本核算的结果，财务人员无法深入了解临床、医技、护理、后勤等科室的全过程，缺乏把全成本管理运用到医护全过程中去[3]，给医院管理、合理调度和使用国家医疗资源造成了极大的阻碍。2010年，国家制定《关于公立医院改革试点指导意见》，明确提出要“加强成本核算与控制”。2011年末，卫生部、国家中医药管理局颁布《关于＜医院财务制度＞和＜医院会计制度＞的实施意见》，提出“医院要组织开展成本核算工作，深入开展成本分析，加强成本控制，降低医院运营成本，努力实现成本最优化目标”。同年，颁布了《医院成本管理暂行办法》。2015年，新颁布的《关于城市公立医院综合改革试点的指导意见》再次重申:“加强医院财务会计管理，强化成本核算与控制”。可见，在当前大形势下，医院实行科学有效的成本核算已迫在眉睫。

1.作业成本法概述与可行性分析

(1)作业成本法的基本理论。作业成本法是一种比传统成本核算方法更加精细和准确的成本核算方法，它是以作业为核心，将耗用的资源成本根据资源动因准确地计入作业，然后根据作业动因确认和计量作业，并以作业量为基础来分配间接费用，最后将所有作业成本分配给成本对象。作业成本法以作业为标准对产品成本进行梳理，与传统的成本核算方法相比，其对产品间接成本的计算更加科学和准确。作业成本法的基本原理[4]如图2所示 。

图2 作业成本法的基本原理

(2)作业成本法在医院成本管理中应用的可行性分析。作业成本法以作业为核心，对于医院而言，资源就是医院提供医疗服务所付出的各种耗费，医院的资源包括人员工资、材料、药品、设备、床位、其他费用等。作业就是医院向患者提供的各种医疗服务，如手术、诊断、处方、化验、检查、护理等。作业的划分取决于作业的目的，就是提供医疗服务的各个环节所需要达到的医疗目的，而完成某一个医疗服务过程并不局限于一个科室，可以由几个科室合作完成，也可能几项医疗服务由一个科室完成。医疗服务的过程是由一系列作业组成的动态过程，实施作业的过程就是对医疗资源耗费的过程。

2.作业成本法核算流程

为了便于直观了解，作业成本法的核算流程[5]表示如下(见图3)。

图3 作业成本法核算流程

由图3可以看出，根据临床医疗服务的具体情况对其作业进行识别和划分，合理确定作业库和其包含的具体作业，并参考相关历史数据或借鉴近似的行业标准作为该项作业的成本标准。同时，根据医疗服务项目的不同分别统计得出每个项目的实际耗用成本，例如:人员经费、卫生材料费、折旧费、水电燃气以及根据不同的作业动因分配的间接费用，进而得到每个单位作业所耗用的成本。通过确定作业量和单位作业成本，计算得出一定会计期间的总成本。再根据医疗服务的具体性质和内容，以及医护人员所付出劳动的工作量进行耗费分配比例的确定。最后按成本对象归集汇总不同医疗服务项目的作业成本。

3.作业成本法在医院的设计与运用

(1)通过战略引导作业成本法的设计。2015年，新颁布的《关于城市公立医院综合改革试点的指导意见》要求理顺医疗服务价格，“建立以成本和收入结构变化为基础的价格动态调整机制，不断优化医疗服务流程，改善患者就医环境和就医体验。”为适应这一要求，公立医院应及时调整战略，通过平衡计分卡确定管理方向，有针对性的进行作业成本法设计。

(2)作业成本法分析。以A医院为例，结合医院管理方向，对作业成本法的管理分析如表3所示。

表3 作业成本法的管理分析

4.作业成本法的管理分析设计

(1)管理方向一——如何降低医疗成本。降低医疗成本是成本管理永恒的话题，通过作业成本法可以更加合理的核算医疗成本，并对其进行有效的分析，从而达到控制成本，提升医院管理质量的目的。

(2)管理方向二——如何提升患者满意度。由于医疗行业具有公益性和服务行业的特性，在进行作业设计时，必须考虑保留一些不增值作业，例如:咨询服务、导诊导医、陪诊、药剂部的发药复查等服务，这些对保证医院的公益性、降低医疗失误、保证患者的生命安全是必要的。

(3)管理方向三——如何优化医疗服务流程。作业链优化是作业管理的核心[6]，通过对作业链的优化可以达到提升临床效率，更加快捷高效地为患者提供优质服务的目的。努力做到:一是准确计量医护人员对于各个作业的实际需要工作量和理论工作量;二是计算出前者占后者的比例。根据比例识别高效作业和低效作业，以作业流程为改造对象，从作业流程和患者满意度出发，对现有的作业链进行优化和重组，降低不合理的医疗成本。

(4)管理方向四——如何提升医生、护士、行政人员的工作效率。医院运用作业成本法计算出有效工作量和成本数据，从而改善低效作业，合并性质相似、关系密切的作业，协调各科室间作业联系，实现作业共享。同时，要加强对医护人员的业务培训，积极推进科研教学活动，不断提升其工作能力，逐步提高医护人员的工作效能。

四、结 语

公立医院以平衡计分卡为架构实施作业成本法，能够改善住院与门诊作业流程，提高病床周转率并缩短门诊的诊疗时间。在不影响医疗服务质量的前提下，合理调整医疗人员的工作内容，更有效的运营医疗资源。通过平衡计分卡和作业成本法的有效结合，及时根据宏观政策调整管理方向，并相应改进作业成本法的设计方案，这样不但可以节约作业成本，提高服务能力，提升各部门的合作意识，而且可以根据宏观政策的调整全面提升管理绩效，实现社会效益和经济效益的双赢。

[1]保罗·尼文.平衡计分卡[M].胡玉明，译.北京:中国财政经济出版社，2008:91.

[2]唐月红，安海蓉，姜小明，等.平衡计分卡指标体系在绩效评价中的应用[J].医院管理论坛，2012(12):28-29.

[3]沈 娟，姜新毛，张艳琴，等.运用平衡计分卡理论构建医院成本控制指标体系[J].经济师，2013(2):158-159.

[4]汤婷婷，由宝剑.论作业成本法在公立医院成本管理中的应用[J].中国乡镇企业会计，2014(3):96-98.

[5]杨开伦.作业成本法在医院管理中的应用研究[J].新疆医学，2011(10):153-155.

[6]丁兆娟.试论医院成本管理中作业成本法的运用[J].财经界，2014(3):81-93.