浅议我国会计准则中的综合收益观

马亮亮 蔡兴龙 徐磊

【摘要】综合收益是在经济学收益基础之上采用会计方法衡量的企业收益，相比传统的会计收益，它所能反映的企业收益将更为全面详细。本文主要是通过对综合收益观念的阐述，对我国会计准则中的综合收益做了简要的概述，并进一步说明了我国引入综合收益理念的意义。

【关键词】收益 综合收益 利得和损失 会计信息质量

一、综合收益概念

收益的概念最早来源于经济学家亚当·斯密的书中，他认为收益就是在保持原有资本前提下可以消费的额度，在他看来收益就是财富的增加。后来经济学家希克斯给出了一个比较一般性的收益概念，他在著作《价值与资本》中提到收益是指期末资产在保持期初财富的前提下，一个人所能消费的最大金额。

在早期的商品交易活动中，单独核算收益的理念并不流行，企业主一般通过期末资产总额减去期初资产总额来确定所赚取的财富。随着复式簿记的逐渐应用，人们开始越来越重视有关收益的确认和计量问题，主要的想法就是将经济活动中所实现的收入与为实现这些收入而耗费的成本相互匹配，二者之差就是企业的收益。20世纪30年代以后，西方国家的经济迅速发展，企业的所有权与经营权相互分离，为此企业就要通过积累利润来向股东分红，因而收益的确认对企业来说尤为重用。之后随着企业之间所涉及的经济交易活动越来越复杂，为适应经济环境，人们开始通过不断地完善会计收益的确认计量制度以便保证会计信息质量，并使其不断地符合成本效益原则，会计收益观越发的显示出其举足轻重的地位。

综合收益是一个比较宽泛的收益概念，它是在结合了经济收益和传统会计收益后以经济收益为基础提出来的，综合收益主要是在实务中尽最大的可能利用会计上的确认计量方法，将传统名义货币下的收益在考虑了货币价值变动因素后还原为实际意义上的收益。1980年，美国财务会计准则委员会在财务会计概念公告中首次引入了综合收益这一会计要素，并给予了明确的解释，即综合收益是企业在会计期间，在除所有者投资和企业主派给所得以外的交易或事项引起的一切权益变动。从美国财务会计准则委员会给出的解释可以看出企业一定会计期间发生的权益变动主要是由三个不同的部分引起的，分别是企业实现的综合收益部分、企业主投入部分以及企业主派给所得部分。

二、我国会计准则中的综合收益观

2006年我国的会计准则中开始定义了利得和损失：“利得是指企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入无关的经济利益的流入；损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的，与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。”这个定义是以资产负债观为基础的，它对利得和损失的范围做出了界限，指明了企业的利得与损失是除业主交易之外的所有者权益的变动额，体现了资产负债表与利润表进一步的勾稽关系。利得和损失按两部分处理，一部分是将其直接计入到所有者权益，另一部分是直接计入到当期利润。2006年的会计准则并未将利得、损失作为独立的会计要素，只是作出了概念性的定义，但从给出的定义可以看出，综合收益观念已经开始在我国的会计准则中逐渐的引入。

2009年财政部发布了《关于印发企业会计准则解释第3号的通知》，《解释》首次将“综合收益总额”作为一个财务报告项目，并要求企业在确认收益的时候报告综合收益，“综合收益总额”项目主要反映的是企业净利润和其他综合收益的合计额，而“其他综合收益”项目反映的是按照《企业会计准则》规定未在当期损益中确认的各项利得和损失在扣除所得税影响后的净额。在利润表的净利润中已包含了直接计入当期损益的部分利得和损失，同时还有一部分并没有计入到利润表中，而是以权益的形式直接计入到资产负债表中，但是这部分也是企业在当期的生产经营过程中发生的，所以对其也需要按收益的形式反映，通过综合收益的列报，可以将所有的利得和损失完整的表示出来，使得本期的经营成果可以全面的反映。2006年在准则中全面地引入了综合收益的理念，这进一步的提高了我国企业会计信息質量，同时也在一定程度上限制了企业管理层进行盈余管理和利润操纵的空间，对于企业所有者分析企业全面收益以便做出合理的决策有着巨大的作用。

2014年财政部发布了《企业会计准则第30号—财务报表列报》，正式规定“综合收益”是指“企业在某一期间除与所有者以其所有者身份进行的交易之外的其他交易或事项所引起的所有者权益变动”，而“其他综合收益”是指“企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失”。在新的列报定义中去掉了“所得税影响净额”，因为有些相关项目的税率不一定都相同，如果不进行分别的披露就会影响其他综合收益的信息质量。2014年修改的准则中增设了“其他综合收益”一级科目和报表项目，部分原在“资本公积”科目下核算的内容转入“其他综合收益”核算。

三、引用综合收益观的意义

（一）提供更为完整可靠的企业信息

在传统收益的确认计量下会有部分的损益未反映在损益表中，企业管理层可以很好地利用这些损益来操纵利润、粉饰报表。2009年我国修改的准则中虽然提出来了综合收益理念，但是对于直接计入所有者权益的利得和损失就如同企业的蓄水池一样，在以后的期间仍然可以通过释放进行盈余管理，加之经营者和所有者之间信息的不对称，如果这样的会计信息报告出来势必会对信息使用者造成极大的不利。通过使用综合收益表可以将企业在经营期内发生的各种净资产的变动以及结构来源详细的反映出来，从而向信息使用者提供更加全面可靠的财务信息。随着中国经济的快速发展，经济活动变得更加的纷繁复杂，单纯地在损益表中列示综合收益总额项目是远远不够的，因此还需要编制更为详细的综合收益表以及表外披露来全面详实的反映企业财务信息。

（二）满足信息使用者的需求

当今社会是一个信息时代，信息的价值越来越重要，对于信息使用者来说有效的信息显得尤为重要，可以为其带来巨大的收益，这就需要企业提供更为相关可靠的会计信息，从而使得信息使用者做出合理的投资决策，因此企业在提供会计信息时要保证所提供的会计信息真实可靠且能为决策者所用。企业可通过编制综合收益表，将完整可靠的企业信息及时有效地提供给信息使用者，使得投资者、债权人以及其他信息使用者在对企业进行经济决策时做出合理的判断，从而保护投资人的利益。

（三）实现会计的国际趋同

各国的会计准则对于会计的确认计量标准有着不同的规定，但是在关于综合收益的报告和披露方式上都有着相似的地方，综合收益体现的是一种更为全面可靠的业绩信息，这也是各国会计准则制定机构在制定准则的过程中不断追求的理念，所以综合收益已经成为了许多国家会计准则的重要理论组成部分。随着各国的会计准则不断趋同，我国的会计准则也在不断地和国际接轨，财政部在《中国企业会计准则与国际财务报告持续趋同路线图》中明确了在会计准则国际化的大趋势下，我国要积极借鉴国外先进的会计理念，通过不断完善我国会计准则，使得我国企业所提供的会计信息不断地和国际标准接轨，以便各国投资者可以按照一致的标准理解不同主体编制的财务报告，同时，引入综合收益理念可以使得各国的资本流通和经济交易将变得更加方便。

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作者简介：马亮亮（1992-），男，汉族，甘肃临夏人，就读于兰州财经大学，研究方向：会计学；蔡兴龙（1989-），男，汉族，甘肃庆阳人，就读于兰州财经大学，研究方向：会计学；徐磊（1990-），男，汉族，山东潍坊人，就读于兰州财经大学，研究方向：会计学。