后“营改增”时代对高校涉税业务的影响及核算研究

饶宝红

【摘 要】 实施“营改增”目的是减少重复纳税现象，即将以往缴纳营业税的应税项目改为缴纳增值税，只对服务的增值部分纳税。我国高校于2012年9月启动“营改增”试点改革，在“营改增”试点之初，高校普遍都申请认定为小规模纳税人；在后“营改增”时代，绝大部分高校申请认定为一般纳税人。文章以浙江高校为例，逐一探讨对高校涉税业务的范围及计税方法、税务管理、会计核算、凭证管理等方面带来的影响，并提出后“营改增”时代高校的应对举措。

【关键词】 营改增； 高校； 涉税业务； 核算

中图分类号：F812.42 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）16-0079-03

按照财政部、国家税务总局“营改增”试点工作的部署，2012年9月我国高校开始启动“营改增”试点工作，北京高校最先开展，接着江苏、安徽、福建、广东、天津、湖北、浙江等地高校陆续跟进，至2013年8月全国高校的“营改增”工作已经全面启动。如今，高校实施“营改增”试点改革已近三年了。最初依据《增值税一般纳税人认定管理办法》中的相关规定，非企业性质的高校不在一般纳税人认定之列，因此“营改增”试点之初，高校普遍都申请认定为小规模纳税人，然而税法以应税服务年销售额为标准区分小规模纳税人与一般纳税人，即应税服务年销售额超过500万元的纳税人为一般纳税人，应税服务年销售额未超过500万元的纳税人为小规模纳税人，因此在后“营改增”时代①，绝大部分高校申请认定为一般纳税人。本文以浙江高校为例展开探讨。

一、高校涉税业务的范围及计税方法

“营改增”目的是减少重复纳税现象，即将以往缴纳营业税的应税项目改为缴纳增值税，只对服务的增值部分纳税。此次税收改革涉及到高校的技术开发、技术转让、技术咨询、技术服务等范围，影响比较大的是高校的科研收入，尤其是横向科研收入中的技术服务和技术咨询。“营改增”前开具技贸发票，缴纳5%的营业税，营业税是价内税，计税税基是收入全额；“营改增”后若认定为小规模纳税人，开具国家税务总局通用机打发票，缴纳3%的增值税。若认定为一般纳税人，开具增值税普通发票或专用发票，缴纳6%的增值税；增值税是价外税，计税税基是含税收入/（1+税率）。技术开发、技术转让和与之相关的技术咨询、技术服务等由省级科技主管部门认定为免税合同的，“营改增”前由地方税务部门审核开具免税发票，“营改增”初期改为由国家税务部门审核开具增值税免税发票，后“营改增”时代由国家税务部门审核后高校即可自行开具零税率发票。“营改增”前免征营业税采用的是“预征后退”免税备案政策，而“营改增”后国税部门的免税政策是“即征即退”。

二、后“营改增”时代对高校税务管理的影响

（一）税负影响

“营改增”初期，高校由“营改增”前营业税税率5%降到小规模纳税人增值税税率3%，减少的税收有利于提高老师的科研积极性，增加科研的投入。后“营改增”时代，高校认定为一般纳税人，增值税率为6%，由于高校横向科研支出中主要为劳务费、差旅费、测试加工费、材料费、版面印刷费等，而其中劳务费、差旅费比重较大，几乎很少能取得增值税专用发票，进而能抵扣的进项税额有限，因此一般纳税人的高校税负高低取决于可抵扣的进项税额，如果进项税额很少或是没有，后“营改增”时代会造成高校税负不降反升。因此，高校应合理进行税收筹划，主动应对由于税负变动造成的不利影响。

（二）可抵扣和不可抵扣进项税额的区分

如今高校业务层出不穷，高校财务人员在日常的财务处理环节要注意区分可抵扣和不可抵扣进项税额。按照国家税务总局关于增值税抵扣的规定，一般纳税人不得在免税、非税项目中使用增值税专用发票进行进项税额的抵扣，即纳入财政国库集中支付项目、免税的横纵向项目，高校代管暂存类项目不可使用增值税专用发票进行进项税额的抵扣；专用发票在应税项目中可以抵扣。

（三）高校涉税风险加剧

高校成为独立的法人实体后，逐渐成为重要的纳税主体。高校“营改增”前税种主要涉及营业税、代扣的个人所得税，其中个人所得税属于代扣代缴，一般来说涉税风险较小，营业税属于地方税务部门管辖，存在一定的涉税风险。“营改增”初期认定为小规模纳税人的高校对相关业务开具国家税务总局通用机打发票，后“营改增”时代增值税专用发票和普通发票对高校都适用。增值税在征管制度、虚开发票等方面比营业税更加严密与完善，使高校涉税风险进一步加剧；尤其是增值税专用发票开具金额与高校增值税的计税基础息息相关，它既影响高校对外提供服务所产生的销项税额，又影响到其接受服务、日常采购等环节所产生的进项税额，因此发票的领取、开具、使用和监管就更加严格。

三、后“营改增”时代对会计核算的影响

（一）会计科目设置进一步细化

高校缴纳营业税时在“应交税费”科目下设置“应交营业税及附加”明细科目；“营改增”初期认定为小规模纳税人的高校在“应交税费”科目下设置“应交增值税”“应交印花税”“应交增值税附加”明细科目；后“营改增”时代认定为一般纳税人的高校须在“应交税费”科目下设置“应交增值税、应交增值税附加”明细科目，且在“应交增值税”明细科目下进一步设置“进项税额”“已交税金”“销项税额”“进项税额转出”等专栏，在“应交增值税附加”明细科目下设置“城建税”“教育费附加”“地方教育费附加”“地方水利基金”“印花税”等专栏。综上所述，高校从缴纳营业税、“营改增”初期到后“营改增”时代一般纳税人纳税科目设置上逐渐细化，科目核算上更为精确。

（二）核算更加复杂

高校“营改增”前缴纳营业税时核算较为简单，只须在销售和缴纳环节中进行会计核算，改征增值税后，一般纳税人还需要对采购环节进行增值税进项的会计核算，以便对增值税进行及时准确的确认、抵扣和核算。

例如：浙江某高校化工学院取得200万元的横向科研收入，同时由于完成该项科研还需采购一台大型仪器，款项已支付，供应商为一般纳税人，开具增值税专用发票58.5万元（含税），项目其他耗费均无法取得增值税专用发票。取得收入和购买设备的会计处理如下：