论风险导向审计及其在我国的应用

刘雪璐

摘 要：随着国内外重大审计失败事件的不断发生，风险导向审计作为一种重要的审计理念和方法，受到审计职业界和学者的关注。新的审计理念和方法已经在理论和实务中体现了它的科学性和有效性。

关键词：风险导向审计；应用

1 在我国推行风险导向审计的主要程序

随着《中国注册会计师审计准则第12111号——了解被审计单位及环境并评估重大错报风险》的出台，开始强调对重大错报风险的识别及评估。他指出审计人员在开展审计工作时，应当全面的了解被审计单位的内外部环境，以便能足够识别和评估财务报表上存在的重大错报风险，根据评估的重大错报风险设计和实施进一步审计程序，从而保证出具合理的审计意见。在应用风险导向审计时，主要程序如下：

1.1 风险评估程序

1.1.1 了解被审计单位及其环境

作为实施风险导向审计的一个必不可少的程序，审计人员可以通过对被审计单位内外部环境的了解来确定重要性水平，并以此为依据实施进一步的审计程序，从而保证获得充分的审计依据，以便使审计风险降低至可接受水平。审计人员在审计工作中可以通过：

①询问被审计单位相关人员；

②分析程序；

③观察和检查；

④其他风险评估程序这些手段以了解被审计单位及其所处环境。

1.1.2 评估重大错报风险

审计人员了解被审计单位及其环境的目的主要是为了评估重大错报风险，在这一阶段，审计人员主要是根据所了解的情况运用职业判断去确定被审计单位可能存在的重大错报风险。

1.2 控制测试

所谓的控制测试，是指测试控制运行的有效性。通过采取控制测试主要是测试被审计单位的内部控制在发现和防止财务报表中存在错误和舞弊行为的有效性。当审计人员在审计工作中遇到如下情况之一时，应当实施控制测试：

①在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的。

②仅通过实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。

1.3 实质性程序

实质性程序是指注册会计师针对评估的重大错报风险实施的直接用以发现认定层次重大错报的审计程序。它通过对被审计单位的各类交易、账户余额、列报进行细节测试以及实施实质性分析程序，来发现财务报表中所有可能存在的重大错报。借助实质性程序获得的审计证据，可以弥补被审计单位内部控制失效以及审计人员业务不足的缺陷。

实质性程序是最稳定、最实质，也是让人放心的一个程序，无论其结果如何，审计人员都要进行实质性程序。然而当实质性程序无法应对被审计单位可能存在的重大错报风险时，审计人员还要依据控制测试的结果来判断。

根据风险导向审计模型，首先确定可接受审计风险的水平，然后根据评估出的重大错报风险水平来确定可接受的检查风险水平并以此为依据来设计和实施审计程序，有利于将审计风险将至可接受水平。

2 在我国推行现代风险导向审计遇到的问题

2.1 缺乏专门的审计理论权威的审计标准和规范的审计方法

国际上针对审计风险采取措施的国家为数不少，尤其是以表现最为明显的美国为例，自上世纪80年代初就开始针对审计风险而颁布了一系列的审计准则，逐渐形成了一套比较权威、具备一定规模的理论框架。一系列审计准则的颁布实际上起到了规范审计人员职责范围的作用。也就是说，审计人员在实施审计过程中必须严格遵循审计准则来保证审计工作的执行，以確定自我职责的履行，当审计人员没有执行审计准则时就会产生相应的审计风险。

但是在我国并没有真正的形成一套完整的审计理论框架为评估审计风险来提供科学的依据和指南。首先是到目前为止，我国的独立审计准则还没有形成一套完善的框架来控制和评估审计风险；其次是我国的注册会计师在具体的审计实施过程中没有一套完整的审计方法和策略来进行审计，在具体的审计实施过程中也没有统一的审计线索来进行评价。因此，在整个审计的实施过程中，会计师经常面临的问题就是很难对审计风险进行合理恰当的评估，最终削弱现代风险导向审计的整体效果。

2.2 注册会计师不能对审计对象的重大错报风险水平做出正确的评价

在经济飞速发展的现代社会，审计人员只是掌握一些固有的审计水平和知识结构，但是随着注册会计师的受托责任逐渐加大，审计范围不断拓宽，而且社会公众的期望值也是不断的升高，所以说审计人员的能力已经远远不能满足现代社会对其真正的要求。

现代风险导向审计采用的是分析性复核的方法获取审计证据，但是大多数的数据是以数理统计为前提而运用的。而目前在我国，大多数的注册会计师在数理统计这方面还不熟练，这方面的不足引起分析性复核成为实质性测试的重要方法。现在注册会计师对风险导向审计的要求更严格，比如广泛的行业知识、丰富的职业经验等等，只有具备了这些条件之后，才可以正确评价行业风险或经营风险。

2.3 现代风险导向审计的资源分配重点有所偏离

通过学习我们了解到在一些误导性财务报表中可能存在四种问题，即随机误差、误用会计准则、管理层舞弊以及员工舞弊，而这四种问题的存在极易引起重大错报的发生。在这四种问题中只要有一个发生而引起的重大误导性财务报表都是注册会计师在审计过程中所关注的焦点。

为了解决人们的需求与审计资源不足的冲突，审计人员会从高风险领域进行考虑，从而可能会将审计资源分配给重大错报审计的高风险领域。我们都知道从国外的发展可以看到近期出现一系列比较震撼人心的重大舞弊事件，其中管理层的舞弊有极大比率，并且事件的发生对资本市场有序的健康发展产生了巨大的影响，因此现在审计这一行业面临着挑战，特别是公众对审计的信任性面临巨大考验。

3 对我国发展风险导向审计的建议

3.1 健全法律法规制度，完善独立审计准则

审计行业的快速发展使我们深刻认识到会计师事务所的地位，他是一个关键枢纽是关于评价社会各个利益，因此目前需要各个机构对其实行有作用的监管，我国在现阶段对道德的约束力不强的情况下有必要在法律法规方面巩固加强，不时的对期进行加强梳理。现如今一些审计的法律法规体系如同《注册会计师》《刑法》以及《证券法》以行事政治为基础，民事责任较弱为原则的体系制度。

3.2 建立行业信息库降低审计成本

在审计的风险中，人们应该就风险中的重大错报进行有效的评估，找出与之联系的重点领域，再次合理分配审计资源，从而起到提高审计的效率。实行的具体过程中，关于审计具体实施的过程中，外部所得的审计证据是及其重要的，在国内还没有想到获取此类证据专门的途径，从而数据搜集的成本就较大。而在竞争激烈的社会环境中，过高的成本很难用审计收费来补贴，因此审计成本的降低是备受关注的，在世界审计领域中占有重要地位的四大会计师事务所，都构建了自有的独具一格的审计体系，通过搜集各种信息并对其加总，从而实施到具体的业务中，以风险评估降低目标。目前我国审计行业仍处于起步阶段，国内会计师事务所的规模有限，与国际会计师事务所相比差距仍然很大，所以，我国的审计部门应建立一个较全面的行业信息数据库，获得职业资格的会计师事务所能够用网络资源在年审前调用其中的信息有效进行风险评估，从而起到降低风险评估成本的作用，使风险导向在国内会计师事务所更好使用。

3.3 提高审计人员职业素质改变从业人员结构

关注企业内部环境是风险导向审计的要求，从销售方面入手分析财务报表，从而在分析和审计中对注册会计师提出更高的要求。会计相关专业是我国会计师事务所录取人员时的唯一标准，人员的综合素质是国际会计师事务所选择审计人员比较看重的。国内的会计事务所应该在法律、计算机、企业管理以及工程技术等方面更加强审计专业的人员，从基本上改变内部人员结构。

3.4 完善信息系统综合应用审计方法

国际四大会计师事务所都拥有自己较稳定的网络体系，达到审计信息全球化。目前我国会计师事务所还有很多不足在信息技术方面，与国际四大会计师事务所相比还有很大的差距，所以说我们应积极借鉴国外的先进的信息技术的管理方法。比如，我国应尽快开发中国注册会计师信息网络体系，使信息管理方面网絡化、现代化、规范化。坚持去粗取精的学习理念，积极改善信息技术管理系统。与此同时，构建审计专有的信息体系，用网络审计体系达到与被审计单位的网络资源共享原则，这样我们可以有效预防被审计单位管理层的舞弊行为。

通过对国际上的审计工作的分析，我国可以结合我国的实际情况分配审计工作，将传统的审计方法与现代的审计方法相结合，采用穿行测试与实质性程序的结合使用，加大审计的力度，提高审计的效率。

参考文献：

[1]唐毅泓，邢晟.审计学[M].北京：经济科学出版社，2009.

[2]罗芳袭.审计风险与风险导向审计[J].辽宁经济，2009（7）.