建筑业营改增新老工程衔接问题的探讨

黄景星

摘 要：随着国家深化改革的深入推进，国务院“十二五”规划中全面完成“营改增”已迫在眉捷。2011年11月16日，经国务院同意的《营业税改征增值税试点方案》中已明文规定建筑业适用11%税率。但建筑业营改增因抵扣发票实际较难取得、抵扣时间不规律、新老工程的过渡政策等等因素，使得建筑业营改增政策实施显得格外艰难。其中新老工程的过渡政策成了建筑企业最为关注的焦点，跨期的在建工程总量大，情况复杂，新老工程过渡的不顺利则有可能给本身资金一向紧张的建筑企业带来致命的影响。本文通过对建筑业营改增新老工程衔接存在的问题进行分析并提出相应的改革意见，为建筑业营改增的顺利实行提供一定的支持。

关键词：营改增;建筑业;新老工程;问题探讨

建筑行业是我国产业的重要组成部门，建筑行业不仅是简单的生产企业，还同时属于安装企业，由于建筑企业自身的特殊性质，每年都为我国创造了大量的就业岗位。我国建筑企业属于粗放型企业，建筑行业面临着管理理念落后，管理制度不完善，管理机制执行力度和监督力度不够，以及税收负增加等诸多问题和挑战。建筑企业增值税的征管体制对其财务管理和内部流程控制等方面的严格要求，造成建筑行业管理模式出现倒逼机制，促使行业精细化发展，而“营改增”成为建筑业完善运营机制的一个机遇[1]。营改增不管从何时开时，都必然避不开会有跨营业税和增值税分界点的在建工程，新老工程的过渡成了无法回避的焦点问题。

一、建筑业新老工程的定义和行业猜想

1、定义

本文建筑业新老工程是指建筑业营改增政策实施之日前在施工程或已签合同未开工工程，以下称为老工程;营改增政策实施之日后签订合同的施工项目，以下称为新工程。

2、行业猜想

对于跨期工程是交营业税还是增值税，有两种猜想，第一种猜想：“老项目”预计可以选择简易增值税计税方法，执行3%征收率，按总分包差额缴纳，不得抵扣进项税额。即“新工程新办法，老工程老办法”，老工程虽然征收增值税，但相当于交营业税，这对建筑企业是最有利的，对于税务部门也是最易执行的。新工程则从供应商管理、合同管理、发票管理、资金管理上重新规划并符合增值税相关规定。且增值税进项税交纳时间较长，资金占用等因抵扣时间不规律产生的问题也将延迟一两年才会出现，那时增值税的政策将更加完善，增值税政策对企业的影响将更加趋于平稳。另一种猜想是跨期工程自营改增实施之日起按增值税一般纳税人计税方法缴纳增值税，即“一刀切”，营改增前缴纳营业税，进项税不得抵扣;营改增后新老工程一律缴纳增值税，这对建筑企业是最不利，对于税务部门实际操作也是最困难的。

二、营改增“一刀切”对建筑业的影响

1、要划断跨期工程中缴纳营业税和增值税的部份

（1）我国《中华人民共和国营业税暂行条例》第十二条营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。《营业税暂行条例实施细则》第二十五条纳税义务发生时间的规定，纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。因此营改增政策实施时，税务部门对企业帐面留有的预收帐款一定会进行营业税完税，以此划断跨期工程营业税及增值税划断的部份，建筑企业应提前对帐面留有的预收帐款进行清理，应完税的应开具发票并完税，以避免营改增时集中缴纳营业税，给企业资金带来较大的压力。

（2）由于建筑业的特殊性，业主方按实际完成工程量的一定比例支付施工企业工程进度款，而不是全部给付实际完成工程量的工程价款，在工程竣工结算阶段给付齐如95%的工程款，质保期后给付5%质保金。施工企业一般情况下在拨付工程款时才会向业主方开具营业税发票缴纳营业税。《营业税暂行条例实施细则》第二十四条条例所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。条例所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。建筑企业以实际收到款项和索取收入款项凭据当天作为营业税纳税义务时间。因此在营改增实施后，建筑企业取得的第一笔工程款应缴纳增值税，但营改增前建筑企业是营业税纳税人，发生的成本只能开具普通发票，不得抵扣增值税销项，就会造成跨期部份发生的成本无法抵扣，从而增加纳税人税负成本。另一种情况则是，建筑企业的成本发票大多会在后期产生，因此建筑企业为了能尽量多的抵扣增值税，前期营业税纳税期间发生的成本尽量拖延至营改增实施后才开具增值税专用发票，造成多抵扣了增值税销项，降低了企业税负，使得国家的税源流失，而税务部门对此的监管也非常困难，很难提取准确的证据，将耗费大量的人力、物力和财力。

（3）根据2013年8月1日交通运输业和部分现代服务业实施营改增政策时规定，试点纳税人如有在本地区试点实施之日前签订的经营租赁合同，可以选择继续按照现行营业税政策规定缴纳营业税[2]。如以合同签订之日来区分新老工程，则建筑企业对即将签订的施工合同应重点关注合同签订日期，能放在营改增后签订的施工合同，应尽量延至营改增后签订。该文件对本地区试点实施日前签订且没有执行完毕的经营租赁合同也做出了相关规定，合同标的物没有出现特殊的情况下，大部分是实施日前购进与自制的，都选择适用简易计税的方法计税。租赁业未执行完的老工程也可以合同约定执行时间来区分缴纳营业税或增值税，但是建筑企业施工工期长，停工、烂尾、无法结算、结算款迟迟拿不到，特别是BT工程（回购期长）等各种情况复杂，导致合同完全执行完毕的时间难以确定，因此老工程过渡政策的时间问题也是关注的重点。

2、带来的合约风险

对于建筑企业来说，企业长期合作的供应商大多为营业税纳税人，营改增后必须更换为增值税一般纳税人，如实行“一刀切”政策，供应商不是增值税一般纳税人的，则必须中途更换供应商，这样给企业带来实际上的违约风险，并带来经济损失，因此不管是新老工程，在供应商的选择上都应尽量选择增值税一般纳税。

3、BT模式的困境

BT工程作为一种特殊的工程运营模式，是指根据项目发起人通过与投资者签订合同，由投资者负责项目的融资、建设，并在规定时限内将竣工后的项目移交项目发起人，项目发起人根据事先签订的回购协议分期向投资者支付项目总投资及确定的回报。BT模式作为一种新兴的工程建设管理模式，在国内得到了蓬勃发展，较好的解决了因为建设单位资金紧张而不能实施工程的难题，尤其是一些政府牵头开发投资的公益性项目应用较多[3]。BT工程一般分为投资期和回购期，投资期大量资金投入施工工程，产生各项成本费用，回购期分期收回投资款及利润，并向业主方开具发票。如BT工程施工已完成交验等待回购，此时营改增政策实施，收到回购款时，则必须开具增值税发票，同时缴纳销项税金，但因营改增前是营业税纳税人，无法取得增值税专用发票，只能取得普通发票，大量成本进项无从抵扣，这样纳税人的税负直接增加11%，这对施工企业而言无疑是致命的打击。

建筑行业“营改增”的变化不仅是税制的变化，对于企业的市场行为、经营模式以及财务管理方面也具有一定的影响力，建筑行业做好“营改增”的积极应对，才能把此次营改增变为更有利于建筑业健康发展的有力契机[4-5]。建筑企业营改增的主要目的是避免企业在经营过程中出现重复征税的现象，是减轻建筑企业税负的有效措施，促使我国纳税体制更加合理、公平，同时，也有利于市场经济活动科学化、市场化，为更多的企业提供发展机会。我们有理由相信，即将出台的营改增政策针对上述问题将会提供一套完整的平稳的解决方案。（作者单位：广东华坤建设集团有限公司）

参考文献：

[1] 高源.浅析建筑安装企业“营改增”的应对措施[J].低碳世界，2014，（19）：205-205，206.

[2] 熊玉红，梁萍.建筑业“营改增”后的税负影响及其应对策略分析[J].会计之友，2014，（17）：103-105..

[3] 邹蓥.探析“营改增”对建筑业税负的影响与应对策略[J].城市建设理论研究（电子版），2013，（27）.709.

[4] 李海鹰.营改增税制改革对建筑业工程项目的影响探析[J].财经界，2015，（3）.212.

[5] 王军，熊雪军.建筑业营改增影响分析及应对策略[J].会计师，2014，（3）.004.