浅析基于作业成本法的战略成本管理研究

张金龙

摘 要：在生产实践中，传统的成本管理越来越不能够满足企业成本决策和管理决策的需要，使用作业成本法的企业越来越广泛，初始动机大多是为了剔除或减少非增值作业以降低成本。作业成本从某种程度上体现了战略的思想，战略成本管理的指导下的作业成本法更有利于企业形成竞争优势。本文对作业成本法与战略成本管理的结合进行了分析，并初步梳理了基于作业成本法的战略成本管理研究的思路。

关键词：作业成本法;战略成本管理

在21世纪，随着全球经济一体化及互联网高速的发展，现代企业所面临的外部竞争环境也不断发生变化，传统经济和传统商业格局迅速发生改变，引发了企业在各个层面进行技术创新、生态优化、结构调整和组织转型。同时，以大数据、云计算等为代表的新一代移动互联网技术持续发力。高新技术日新月异，计算机信息系统在企业普及应用、顾客需求多样化、资源短缺等，企业生产经营过程中产品的成本结构也日趋复杂。人们个性化需求促使企业的生产方式从单品种、大批量逐渐向多品种、小批量转化。一方面给企业带来了新的机遇，另一方面企业也面临着巨大的挑战。

战略成本管理应运而生，它为企业的生存和发展提供了一种更有效的管理方法。战略成本管理的是将成本会计和企业的战略管理相结合，实现战略意义上的功能扩展。战略成本管理的中心思想，即分析综合竞争力与成本变化之间的关系，力求达到既能提升企业竞争力，又能降低成本的均衡发展态势。战略成本管理的实施是企业战略管理的一个着力点，强调成本管理与企业战略的完美结合。在企业重营销、高研发，制造费用占产品成本比重增大的现实面前，传统的成本核算所提供的片面的成本信息己经不能满足战略成本管理中成本核算的需要。而恰好，作业成本法在这方面做出了很好的改进，它以作业为中心，通过分析、确认和计量作业成本从而核算出更为精确的产品成本信息来指导战略决策。作业成本法通过对成本动因的剖析，提出了成本产生的直接因素，揭开常规成本分摊方法难以体现的“谜团”——即作业箱，在核算产生成本时，并不是直接将资源导入生产，而是找出相应的作业和作业链，理顺资源、作业、产出之间的关系，从而合理地进行成本分摊。

然而，作业成本法操作对象是对微观层面的各种细节，缺乏与整个战略层面的连接，因此需要把作业成本法和战略成本进行结合。作业成本法充分体现了先进的战略成本管理思想，打破常规及思想的局限性，有效地提升和完善企业的战略决策。作业成本法最大限度消除不增值作业，提升作业链，是战略成本管理向作业层次的深入导入，而战略成本管理是将成本管理延伸至一个全新战略层次的应用，不只是一味注重成本的降低，更加注意成本和战略的一致性。两者相互促进、相辅相成：第一，战略决策影响着作业。成功的企业总会将有限的资源投到最大战略利益的作业。第二，作业成本法可以单独来测算每项作业对企业价值增值的作用大小，支持企业更好的运用竞争战略。作业成本法与战略成本管理的有机组合可以形成企业的长期竞争优势。

作业成本法帮助企业管理者重新审视生产过程，通过不断优化价值链，针对与企业竞争战略密切相关的作业，为管理者提供一种战略性的参考。战略成本管理以创造核心竞争力和获得持续竞争优势为核心目标，以企业全面的动态业务过程为分析目标。从而，最好将战略成本管理的大框架与具体核算方法有机的结合起来，做一个合理的嫁接，从新的战略视角对作业成本法进行审视，核算和评价，因此建立一个具体、完善的企业战略成本管理流程体系。作业成本法是结合企业内部价值链的分析，总结出精准的成本信息，而企业保持竞争优势必须要结合到与战略成本管理的需求。如果将战略和作业成本综合成一种思维模式，即基于作业成本法的战略成本管理。将基础的作业层次的成本通过合理地测算，科学地分配到对应的制造费用，同时还可以促进不断改进作业方式，科学进行资源配置，这不仅适应了战略成本管理的要求，有助于实现战略成本的目标，而且能够有效地支持和控制战略。

基于作业成本法的战略成本管理的是一套优良的信息控制系统，它的理念应该是：在科学的市场调查、准备的客户需求分析的基础上，根据工作流的每个过程，逐一拆分作业单元。将影响产品成本的每个环节，从项目调研、产品设计、材料采购、生产制造、产品销售、运输直至售后服务等活动，依次进行作业成本分析。通过战略决策中的中长期预算，把相关的指标层层分解落实到作业层。然后通过战略成本动因分析，找出产生差异的原因，通过科学的作业成本计算，在此基础上改进非增值作业活动。反过来，作业成本法通过识别和分析关键作业、过程、成本动因及改进方法，帮助发现价值增加的机会支持企业更好的运用竞争战略。将作业成本核算的成本信息与企业实际成本信息做对比，进而做出修正，然后进一步提升战略规划的准确度，这样作业成本法就纳入了战略成本管理的闭环系统。在这个系统中，作业成本法是基础，以战略成本管理的目标为引向，并与战略定位分析、价值链分析、成本动因分析等一系列方法结合使用，从而将宏观的战略层和微观的战术层进行有机结合。战略成本管理中的执行性成本动因，包含作业动因和资源动因，这两项属于作业分析的构成部分，因此，战略成本管理思想框架下包含了作业成本法的思想，从战略成本管理与作业成本法在成本管理中的位差上看，也可以说实施作业成本法为战略成本管理在企业的顺利运用和执行奠定了基础，基于作业的战略成本，将具体之法与道进行了较好的结合，两者的综合运用也简化了成本分析步骤，使成本管理的效率大大提高。（作者单位：西南科技大学）

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